Раздельный ндс. Раздельный учет доходов и расходов

Необходимость ведения раздельного учета может возникнуть практически у каждого плательщика НДС. Раздельный учет необходим, чтобы правильно определить долю "входного" налога, принимаемого к вычету, в том числе при наличии операций, необлагаемых НДС. Ошибки при раздельном учете НДС приведут к тому, что налоговики просто снимут все вычеты и доначислят налог.

Мы сделали подробную инструкцию, в каких случаях нужно разделять НДС, как разделить налог, как отразить этот процесс в бухгалтерском учете.

В этой статье вы найдете:

В каких случаях нужно вести раздельный учет НДС

Согласно п. 4 ст. 149 и п. 4 ст. 170 НК РФ, если компания помимо операций, облагаемых НДС, выполняет операции, не подлежащие налогообложению, то она должна организовать раздельный учет НДС. Это относится и к ситуациям, когда выполнены работы и оказаны услуги, местом реализации которых не признается территория РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.11 № 1407/11 и письмо Минфина России от 29.12.07 № 03-07-13/1-29).

Это делается потому, что

• НДС при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), облагаемых налогом, можно принять к вычету;
• НДС при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), необлагаемых налогом, прибавляется к стоимости этих товаров.

Чтобы отделить эти суммы, организации должны их соответствующим образом учитывать. Причем правила ведения раздельного учета должны быть закреплены в вашей учетной политике, в противном случае возможны негативные последствия (смотрите таблицу ниже).

Проверьте по таблице, в каких случаях безопасно брать НДС к вычету, а в каких есть риски.

Раздельный учет НДС	Можно ли принять НДС к вычету	Нормативные документы
Организация осуществляет как облагаемую налогом, так и не облагаемую НДС деятельность, и ведет раздельный учет, закрепленный в учетной политике.		п.4 ст.170 НК РФ
Организация осуществляет как облагаемую налогом, так и не облагаемую НДС деятельность, но раздельный учет ведет устно, не закрепляя его в учетной политике	ФНС не примет такой НДС к вычету.*	абз.6 п.4 ст.170 НК РФ Письмо Минфина № 03-07-11/296
Организация закупила товары, которые будут применяться только для облагаемой налогом деятельности.	НДС можно смело принимать к вычету	Письмо ФНС № ШТ-6-03/68@

*- В такой ситуации возможно судебное разбирательство, так как формально компания НДС все-таки разделяет, но, как показывает практика, суды не всегда встают на сторону налогоплательщиков. Во избежание неприятностей закрепите раздельный учет НДС в учетной политике фирмы.

Важно! Если за квартал доля расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг, имущественных прав), освобожденных от обложения НДС, не превышает 5 % совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, то компания вправе принять входной НДС к вычету целиком (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Как вести раздельный учет по налогу на добавленную стоимость при наличии операций необлагаемых НДС

Теперь разберемся, как организовать раздельный учет НДС при наличии операций, необлагаемых НДС. Раздельный учет ведем по исходящему налогу. То есть:

• по стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) – облагаемых и освобожденных от налогообложения;
• по суммам «входного» НДС, включенного в стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав), приобретенных для выполнения операций – облагаемых и освобожденных от налогообложения.

Как вести учет совокупных расходов

Имейте в виду, что порядок учета совокупных расходов в целях налогообложения законодательно не установлен, поэтому организация вправе определять совокупные расходы по данным бухучета. Например, учитывать все затраты (прямые, косвенные, общепроизводственные, общехозяйственные, прочие), которые связаны с проведением операций, освобождаемых от НДС.

На каких счетах вести учет

Целесообразно учет облагаемых и освобожденных от налогообложения операций вести на разных субсчетах, специально открытых к счетам бухучета. Например, для раздельного учета по «входному» НДС к счетам 10, 41, 23, 25, 26, 44 и т. д. можно открыть следующие субсчета:

• «Операции, облагаемые НДС»;
• «Операции, освобожденные от налогообложения»;
• «Операции, облагаемые НДС и освобожденные от налогообложения»; «НДС в стоимости товаров (работ, услуг, имущественных прав)».

К счетам реализации – субсчета:

К счету 19 целесообразно открыть субсчета:

В целом конкретной методики ведения раздельного учета не установлено. Можете применять любой порядок, позволяющий разграничить облагаемые и освобожденные от НДС операции.

Выбранный порядок ведения раздельного учета закрепите в учетной политике организации.

Раздельный учет НДС: что следует указать в учетной политике компании

В своей учетной политике в зависимости от специфики деятельности налогоплательщику нужно указать:

Кроме вышесказанного, налогоплательщик может уточнить, по каким именно общим расходам он будет распределять НДС, а какие он относит к облагаемым или необлагаемым операциям. Конечно, такое разделение должно быть обоснованным.

Обратите внимание! Утверждать, что у организации вообще отсутствуют расходы на необлагаемые операции, опасно. Так, в постановлении от 07.07.11 № А58-2974/2010 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 13.10.11 № ВАС-12760/11) ФАС Восточно-Сибирского округа отклонил доводы организации об отсутствии у нее расходов на операции по выдаче займов.

Если налогоплательщик не составит подобные перечни расходов, то распределять в соответствующей пропорции придется НДС по всем общим расходам.

Как разделить НДС при наличии операций как облагаемых налогом, так и освобожденных

Обращаем ваше внимание, что исходящие операции (отгрузку) поделить не так сложно, ведь вы однозначно знаете, что облагается НДС, а что нет. А вот вести раздельный учет НДС по покупкам не всегда просто. Ведь один и тот же объект может использоваться как для облагаемых, так и освобожденных от НДС операций. Как правило, это относится к основным средствам и нематериальным активам, общепроизводственным и общехозяйственным расходам.

В таком случае понадобится расчетный способ распределения «входного» НДС.

Расчетный способ распределения «входного» НДС

Заключается способ в определении пропорции, какая часть купленных товаров (работ, услуг) будет использована в деятельности облагаемой НДС, а какая часть – в деятельности необлагаемой налогом.

Определение пропорции выручки позволит компании разделить НДС к вычету от НДС, который она направит на увеличение стоимости товаров.

Важно! Расчетный периодом при определении пропорции всегда служит квартал. Исключение – основные средства и нематериальные активы, пропорции в данном случае считаются в месяце их принятия на баланс.

Определяем пропорцию для распределения

При расчете используйте суммы без НДС. Пропорции определяются по формуле:

При этом имейте в виду, что к выручке от продажи не относятся:

А вот выручку от продажи за пределами РФ обязательно примите в расчет.

Считаем, сколько НДС можно принять к вычету

Определив долю налогооблагаемой выручки, вы спокойно сможете вычислить НДС к вычету.

Для этого примените следующую формулу:

Узнаем сумму НДС, которую включим в стоимость товаров

Чтобы легче было уяснить все вышесказанное, приведем конкретный пример, в котором покажем, как на практике разделить НДС в бухучете.

Пример раздельного учета НДС при наличии необлагаемых операций

ООО «Лимма» занимается одновременно деятельностью облагаемой НДС и деятельностью необлагаемой НДС. Для оборудования рабочего помещения в июле 2017 года компания приобрела агрегат за 94 400 руб. НДС - 14 400 руб. Доля НДС в облагаемой налогом деятельности - 80%, срок эксплуатации агрегата – 60 месяцев.

Бухгалтер компании в согласии с учетной политикой организации в части раздельного учета НДС сделает следующие проводки в 3 квартале:

Месяц	Проводка	Сумма (в рублях)

Раздельный учет НДС ведется в случае, если налогоплательщик одновременно осуществляет облагаемые и не облагаемые НДС операции. Кроме того, раздельный учет НДС требуется и в случаях, когда часть проводимых операций облагается по ставке 0% либо компания частично реализует товары за пределами РФ. Организовать раздельный учет налогоплательщик должен самостоятельно. Как это сделать правильно, рассмотрим в этой статье.

Предъявляемые поставщиками товаров, работ, услуг суммы налога на добавленную стоимость необходимо либо принять к вычету (в налогооблагаемых операциях), либо включить в стоимость ТРУ для расчета налога на прибыль (в освобожденных от налога операциях). Это указано в п. 4 ст. 170 НК РФ .

При этом если компания не ведет раздельный учет по НДС, но осуществляет налогооблагаемую и освобожденную от налогообложения деятельность, то она не может ни применить право вычета по входному НДС, ни увеличить на сумму налога стоимость продукции (абз. 6 п. 4 ст. 170 НК РФ). Об этом же говорится в письме Минфина от 11.11.2009 № 03-07-11/296. Также с этим соглашаются и суды, о чем свидетельствует сложившаяся судебная практика по отказам налогоплательщикам в исках, если они не ведут раздельный учет НДС (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.04.2009 № Ф04-2146/2009(4710-А27-19), Ф04-2146/2009(4321-А27-19) по делу № А27-10576/2008).

Однако если товары, работы, услуги используются только в отношении налогооблагаемых операций, то даже при отсутствии раздельного учета НДС налогоплательщик вправе воспользоваться правом на вычет по ним (письмо ФНС от 02.02.2007 № ШТ-6-03/68@).

Вычет НДС

Налогоплательщик при приобретении товаров (услуг, работ), которые будут использованы исключительно в налогооблагаемой деятельности, имеет право на вычет в полном объеме в соответствии со счетом-фактурой поставщика. Это же правило касается приобретения нематериальных активов, имущественных прав и основных средств (абз. 3 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Увеличение расходов на сумму НДС

Если приобретаемые товары (работы, основные средства, услуги, нематериальные активы или имущественные права) будут задействованы только в освобожденной от налогообложения деятельности (список таких операций указан в пп. 1-3 статьи 149 НК РФ), то налогоплательщик имеет право увеличить их стоимость на сумму НДС для последующего расчета налога на прибыль. Это указано в абз. 2 п. 4 ст. 170 НК РФ.

Это же касается и товаров, которые реализуются в месте, не признаваемом территорией Российской Федерации.

Принципы ведения раздельного учета по НДС

1. В одном виде деятельности.

При приобретении товаров и услуг, которые целиком используются в облагаемой налогом деятельности, трудностей у налогоплательщика с отображением их в налоговом учете не возникает. Так, предъявленный поставщиком к вычету НДС покупатель целиком сможет принять к вычету на основании п. 1 ст. 172 и п. 4 ст. 170 НК РФ.

Если же приобретаемые товары будут полностью использоваться в освобожденной от обложения налогом деятельности, то сумма НДС целиком будет отнесена к увеличению их стоимости.

2. В нескольких видах деятельности.

В тех же случаях, когда приобретаемые товары, основные средства (ОС), услуги, нематериальные активы (НМА), работы или имущественные права будут использоваться как в налогооблагаемой, так и в освобожденной от НДС деятельности, распределение НДС при раздельном учете будет особым. Тогда часть предъявленного поставщиком налога может быть использована как вычет, а другая часть — направлена на увеличение стоимости покупки.

Для того чтобы определить, какая сумма налога будет использована в качестве вычета, а какая пойдет на увеличение стоимости, необходимо высчитать пропорцию (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Налогоплательщику следует внести запись о поступившем счете-фактуре в книге покупок только в той части, которая пойдет на вычет (п. 2, подп. «у» п. 6, п. 23(2) Правил ведения книги покупок, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

1. Налоговый период.

Пропорция определяется на основании данных налогового периода, которым является квартал (письма Минфина от 12.11.2008 № 03-07-07/121 и ФНС от 27.05.2009 № 3-1-11/373@). Распределять «зашедший» от поставщика НДС следует в том налоговом периоде, когда товары были приняты на учет (письмо Минфина от 18.10.2007 № 03-07-15/159).

Исключение составляют основные средства и нематериальные активы, которые были приняты на учет в первом или втором месяце квартала. Распределять НДС в соответствии с пропорцией по этим активам налогоплательщик вправе по итогам того месяца, когда они были отображены в учете в связи с их приемкой (подп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

Кроме того, особые правила при расчете пропорции действуют и в отношении:

• операций с фининструментами срочных сделок (подп. 2 п. 4.1 ст. 170 НК РФ);
• клиринговых операций (подп. 3 п. 4.1 ст. 170 НК РФ);
• операций по предоставлению займа ценными бумагами или деньгами, операций РЕПО (подп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ) или продажи ценных бумаг (подп. 5 п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

2. Формула.

Для того чтобы разобраться, как ведется раздельный учет НДС, следует ознакомиться с такими формулами:

ПНДС = СНДС / Собщ.

где ПНДС - пропорциональный НДС к вычету;

СНДС - суммарное значение выручки по товарам, отгруженным в рамках налогооблагаемых операций;

НДС = Снеобл / Собщ.

НДС - сумма НДС, направляемая на увеличение стоимости товаров;

Снеобл - стоимость товаров, отгруженных в рамках освобожденных от налогообложения операций;

Собщ - общая сумма отгруженных товаров за отчетный период.

Указанные выше формулы выведены на основании норм, содержащихся в п. 4.1 ст. 170 НК РФ. При этом в расчете пропорции не следует учитывать те поступления, которые не могут быть признаны выручкой от реализации товаров. Это:

• проценты по депозитным вкладам (письмо Минфина от 17.03.2010 № 03-07-11/64);
• дивиденды по акциям (письма Минфина России от 17.03.2010 № 03-07-11/64, от 11.11.2009 № 03-07-11/295);
• дисконты по векселям (письмо Минфина России от 17.03.2010 № 03-07-11/64);
• суммы, полученные в виде штрафных санкций, связанных с изменением условий займа (письмо Минфина от 19.07.2012 № 03-07-08/188);
• полученное подразделением финансирование от головной компании (постановление Президиума ВАС РФ от 30.07.2012 № 2037/12);
• сделки эмитентов депозитарных расписок России по размещению этих расписок, а также по связанной с расписками купле-продаже ценных бумаг (абз. 8 п. 4 ст. 170 НК РФ).

При подсчете общей суммы отгруженных товаров за отчетный период следует учитывать реализацию как на территории России, так и за ее пределами (определение ВАС РФ от 30.06.2008 № 6529/08).

Использовать другие формулы для расчета пропорций — например, исходя из площади помещений, которые используются для облагаемой и освобожденной от налога деятельности, — нельзя (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.03.2009 № А33-7683/08-Ф02-959/09).

3. Сумма без НДС.

Для расчета пропорции необходимо брать стоимость отгруженных товаров без учета НДС (письмо Минфина от 18.08.2009 № 03-07-11/208, ФНС России от 21.03.2011 № КЕ-4-3/4414). При этом необходимо учитывать, что сложившаяся судебная практика полностью поддерживает выводы финансового ведомства и контролеров (постановление Президиума ВАС РФ от 18.11.2008№ 7185/08).

Чиновники, Президиум ВАС РФ и нижестоящие арбитражные суды обосновывают свои решения тем, что ведение раздельного учета по НДС должно быть в сопоставимых значениях. Причем при расчете как облагаемых НДС операций, так и не облагаемых.

В то же время некоторые судьи не усматривают в ст. 170 Налогового кодекса прямого указания на то, что при расчете пропорции надлежит исключить сумму НДС, и выносят решения в пользу налогоплательщиков, которые не соглашаются с озвученной выше позицией (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.05.2007 № Ф04-2637/2007(33744-А45-42) по делу № А45-6961/2006-46/292, ФАС Московского округа от 28.06.2007, 29.06.2007 № КА-А40/5984-07 по делу № А40-73242/06-129-462).

Методика раздельного учета НДС

В гл. 21 НК РФ не прописана методика раздельного учета НДС, поэтому налогоплательщики определяют ее самостоятельно. На практике предприятия закрепляют методические рекомендации по раздельному учету НДС в своей учетной политике (постановление ФАС Поволжского округа от 19.04.2011 № А55-19268/2010 и письмо УФНС Москвы от 11.03.2010 № 16-15/25433).

Если же предприятие фактически пользуется раздельным учетом НДС, но в правилах по его ведению в учетной политике это не отражено, то имеется возможность оспорить вероятный отказ фискалов в праве на вычет в суде. В этом случае необходимо только представить доказательства того, что такое разделение при учете НДС ведется (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 17.08.2011 № А53-19990/2010).

Однако существует и негативная судебная практика для налогоплательщиков, которые не смогли доказать, что раздельный учет ведется (постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.07.2011 № Ф03-2961/2011). Поэтому игнорировать отражение правил раздельного учета в учетной политике не стоит.

О том, как быть, если в определенном периоде не было отгрузки, см. в материале «Раздельный учет НДС в бездоходных периодах ведется по правилам налогоплательщика» .

Как ведется раздельный учет НДС: проводки

Необходимо открыть субсчета второго порядка для учета поступающего от поставщиков НДС. Так, на субсчете 19-1 будет собираться НДС по товарам (услугам, ОС, НМА), которые используются в обоих видах деятельности. На 19-2 предлагается накапливать НДС по товарам, которые будут использованы в облагаемой налогом деятельности. На субсчете 19-3 будет учитываться НДС, который впоследствии увеличит стоимость товаров, используемых в освобожденной от налогообложения деятельности.

Пример проводок при оприходовании основного средства:

Дт 08 Кт 60 (от поставщика принято оборудование) — 60 000 руб.

Дт 19-1 Кт 60 (учтен входной НДС) — 10 800 руб.

Дт 60 Кт 51 (перечислены деньги поставщику) — 70 800 руб.

Дт 01 Кт 08 (оборудование принято на учет) — 60 000 руб.

Июнь

Дт 44 Кт 02 (начислена амортизация линейным способом, срок использования оборудования — 4 года) — 1 250 руб.

Март

Дт 19-2 Кт 19-1 (НДС, который будет использован в качестве вычета) — 7 000 руб.

Дт 19-3 Кт 19-1 (сумма НДС, которая пойдет на увеличение стоимости оборудования) — 3 000 руб.

Дт 68 Кт 19-2 (НДС, принятый к вычету) — 7 000 руб.

Дт 01 Кт 19-3 (увеличение балансовой стоимости оборудования) — 3 000 руб.

Дт 44 Кт 02 (доначисление амортизации за июнь) — 62,5 руб.

Дт 44 Кт 02 (амортизация за июль) — 1 131,25 руб.

Когда можно не вести раздельный учет по НДС

Иногда могут возникать ситуации, когда налогоплательщик осуществляет налогооблагаемые и освобожденные от налогообложения операции, но обязанности по ведению раздельного учета НДС у него не возникает.

1. Правило 5%.

До 2018 года налогоплательщики могли не вести раздельный учет налога в тех налоговых периодах, когда общие расходы по операциям, освобожденным от НДС (не облагаемым НДС) меньше или равны 5% от суммарного значения всех расходов на производственный процесс. В эти периоды все суммы предъявляемого поставщиками НДС подлежали вычету целиком. С 2018 года ведение раздельного учета стало обязательным и в таких периодах. При этом возможность брать в них весь налог к вычету сохранилась.

Важно помнить, что при расчете показателей используются именно затраты на ведение необлагаемых операций, а не выручка от такой деятельности (письмо Минфина от 08.09.2011 № 03-07-11/241). При этом при исчислении 5% барьера учитываются расходы по всем не облагаемым НДС операциям, а не по какой-то одной (письмо ФНС от 03.08.2012 № ЕД-4-3/12919@).

2. Иные случаи.

Также суды признают за налогоплательщиками право не вести раздельный учет:

• если товары сразу были приобретены для целей, не облагаемых НДС, но впоследствии их назначение было изменено (определение ВАС РФ от 26.06.2008 № 8277/08);
• если предъявлены к погашению векселя третьих лиц с учетом того, что основная деятельность, облагаемая НДС, тоже ведется.

В этом случает ФАС Московского округа встал на сторону налогоплательщика, указав, что тот не должен вести раздельный учет, поскольку ни общеадминистративные, ни производственные расходы не могут быть включены в затраты по приобретению векселей. Кроме того, в п. 4 ст. 170 НК РФ не упоминается об операциях, связанных с обращением ценных бумаг — только о товарных операциях (постановление ФАС Московского округа от 23.09.2009 № КА-А40/9481-09).

Итоги

Обязанность ведения раздельного учета, предъявляемого поставщиками НДС, возникает в том случае, если налогоплательщик осуществляет и облагаемую, и не облагаемую данным налогом деятельность. Условия и принципы ведения такого учета указаны в пп. 4 и 4.1 ст. 170 НК РФ, но его методику налогоплательщики определяют самостоятельно.

Если предприятие приобретает материалы, товары или услуги, которые впоследствии будут использоваться для обоих видов деятельности, то следует высчитать пропорцию, в соответствии с которой будет делиться входной НДС. При этом часть налога будет использована в виде вычета при учете операций, облагаемых НДС, а другая доля пойдет на увеличение стоимости активов, которые использовались в операциях, не облагаемых НДС.

Налог на добавленную стоимость – не абсолютное начисление. Ряд предпринимательских действий им облагается, другие же освобождены от НДС. Организация может заниматься и теми, и другими одновременно. Нередки также случаи, когда в компании действует одновременно несколько режимов налогообложения, например, общий и ЕНВД, общий и патент.

В таких случаях вести бухгалтерский и финансовый учет по таким видам деятельности или налоговым системам нужно по отдельности. Главное, выбрать для этого оптимальную методику. Рассмотрим принципы ведения раздельного учета по налогу на добавленную стоимость.

Если не вести раздельный учет

Раздельный учет по НДС обязателен для фирмы в таких случаях:

• при параллельном ведении облагаемых и необлагаемых этим налогом видов деятельности;
• при использовании сразу двух налоговых режимов;
• при оказании услуг как коммерческого характера, так и таких, цены на которые регулируются государством;
• при работе по государственным контрактам;
• при совмещении коммерческой и некоммерческой деятельности.

ВНИМАНИЕ! К первому случаю относится и учет «входного» НДС для товаров (работ, услуг), приобретенных в рамках разных видов деятельности (облагаемых и необлагаемых). Это касается не только предметов, но и нематериальных активов (абзац 5 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Если экономический субъект в этих случаях не вводит раздельный учет, он теряет права на:

• вычеты по НДС;
• уменьшение на сумму НДС базы налога на прибыль (п. 4 ст. 170 НК РФ);
• налоговые льготы (п. 4 ст. 149 НК РФ).

Исключения: когда разделять учет не надо

Предпринимателю лучше знать, когда вести раздельный учет не имеет практического смыла, ведь без необходимости увеличивать затраты труда бухгалтерии невыгодно.

Существуют отдельные законодательно оформленные ситуации, при которых раздельный учет может не вестись даже при наличии вышеприведенных условий. Среди них – ведение торговли за пределами Российской Федерации (отечественная организация действует территориально в другом государстве). В этом случае оказанные услуги или отпущенные товары не являются базой для начисления НДС.

ВАЖНО! Отчетность в таком случае ведется по требованиям отечественного законодательства, однако рекомендуется в договоре дополнительно приписать указание на место продажи товаров или оказания услуг (для меньшей вероятности возникновения осложнений при проверках).

Тем не менее если предприятие хочет вести раздельный учет в случаях, где это законодательством не предусмотрено, никто не будет иметь ничего против. Цель такого учета может быть не только чисто коммерческой (предоставление к вычету НДС), но и информационной, например, детализация данных по управлению. Раздельный учет в таких ситуациях – это добровольное право любой организации.

5% порог

Это еще одно правило, которое обосновывает необязательность разделения входного НДС. Оно обосновано в абзаце 9 п. 4 ст. 170 НК РФ. Эту норму могут применять только те, кто обладает льготами по НДС, своевременно (ежеквартально) подтвержденными.

Правило 5% гласит : можно не учитывать входной НДС раздельно, если затраты на операции, подтвержденные льготами, не превышают 5% общепроизводственных расходов. В этом случае разрешено поставить к вычету весь входной НДС, не включая его в стоимость товаров, работ, услуг.

ВНИМАНИЕ! Правило 5% не касается раздельного учета доходов – вести его при соответствующих условиях обязательно.

Если же предприятие ведет только необлагаемые налогом операции и приобретает товары (работы или услуги) у другой стороны, правило 5% для этой ситуации неприменимо: НДС к вычету по этим приобретениям поставить нельзя (Определение Верховного Суда РФ от 12.10.2016 № 305-КГ16-9537 по делу № А40-65178/2015).

Долгое время было спорным применение правила 5% для плательщиков ЕНВД – Минфин РФ в письме от 08.07.2005 № 03-04-11/143 и ФНС в письме от 31 мая 2005 г. № 03-1-03/897/8@ утверждали, что на этот налоговый режим 5% порог не распространяется. Но судебный прецедент поставил точку в этом вопросе, и ФНС изменил свою позицию, отразив это в письме от 17.02.2010 № 3-1-11/117@).

5% порог в торговой деятельности

Приведенное правило говорит прежде всего о расходах на производство. Но ведь немалую долю организаций и предпринимателей составляют не производители, а налогоплательщики-коммерсанты, ведущие торговую деятельность. Будет ли действительна эта норма для торговли?

Министерство финансов РФ в письме от 29 января 2008 г. № 03-07-11/37 позволило распространить 5% порог и на торговые операции, однако не установило это определенно, а лишь указало на такую возможность.

Между тем существуют арбитражные прецеденты, устанавливающие отказ от раздельного учета по причине «правила 5%» для торговой деятельности. Причина проста: торговля, хоть оптовая, хоть розничная, не является производством, для отражения ее операций в бухучете не применяются «производственные» счета.

Точность учетной политики по учету НДС

Организация уполномочена сама выбирать систему введения раздельного учета. Естественно, принятые нормы следует зафиксировать в учетной политике (п. 2 ст. 11 НК РФ).

Но тут возможны некоторые казусы, которые стоит предусмотреть, связанные с льготами по НДС и правилом 5%. Неизвестно, как именно распределятся расходы по видам деятельности. Это будет ясно только по итогам квартала. Что, если порог в 5% окажется превышенным, а раздельный учет не велся? Придется его восстанавливать, а в ряде случаев еще и корректировать налоговые декларации, что затратно и неудобно. Поэтому нужно принять решение, оговаривать ли эту норму в учетной политике или нет, и если нет, то не использовать ее, даже если такой порог все же сложится.

Учетная политика устанавливается на годичный период. Но что, если у организации появилась необлагаемая НДС деятельность уже после ее сдачи в налоговую? Отказаться от возможности сэкономить на уклонении от раздельного учета? Нет, можно сформулировать и предоставить дополнение к учетной политике : это не будет считаться ее изменением, потому что такие операции возникли впервые, и в начале отчетного периода они не предусматривались (п. 16 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденный приказом Минфина России от 09.12.1998 г. № 60н).

К СВЕДЕНИЮ! В учетной политике стоит перечислить виды деятельности, которыми занимается организация: по отдельности – облагаемые и необлагаемые НДС.

Счета для раздельного учета

Сведения о процессах учета доходов/расходов с НДС нужно отображать на разных бухгалтерских счетах, а именно:

• учитывать доходы по операциям, не подлежащим обложению НДС, по ПБУ необходимо на счетах 90.01. «Выручка» и 91.01 «Прочие доходы»;
• входящий НДС для облагаемых НДС операций следует отражать на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Расчет пропорции при ведении раздельного учета

Под пропорцией здесь имеется в виду определение той доли входного НДС, которая приходится на облагаемые и необлагаемые этим налогом операции. Ее необходимо рассчитывать, чтобы определить, какая доля НДС (в процентном соотношении) может быть представлена к вычету. Расходы нужно сгруппировать:

• затраты на деятельность, облагаемую НДС;
• расходы по необлагаемым НДС операциям;
• прочие затраты, которые сложно однозначно отнести к первой или второй группе.

Формула для расчета пропорции НДС по облагаемым операциям :

ДВ Обл. = (В Обл. _НДС + ДПр Обл. _НДС / В_НДС + ДПр_НДС) х 100% , где:

• ДВ Обл. – доля выручки от операций, облагаемых налогом, за учетный период;
• В Обл. _НДС – выручка от облагаемых налогом продаж без НДС;
• ДПр Обл _НДС – прочие доходы по облагаемым операциям без НДС;
• В_НДС – общая выручка от продаж без НДС;
• ДПр_НДС – прочие доходы без НДС по всем операциям.

Все показатели учитываются без НДС для того, чтобы стоимость необлагаемых операций была сопоставима с льготными.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Учетным периодом по НДС является квартал, значит, и рассчитывать пропорцию необходимо поквартально.

Для расчета доли необлагаемых НДС операций применяется тот же принцип пропорции, только ищется соотношение выручки от необлагаемых НДС операций с общей суммой за учетный период.

Третью группу, смешанную, распределять для целей раздельного учета не обязательно. Проще всю ее отнести либо к первым, либо к вторым операциям.

А если доходов временно нет?

В практике иногда случаются определенные периоды, когда фирма не ведет хозяйственных операций, приносящих доходы, между тем затраты все же осуществляются. Такое нередко наблюдается, например, у свежезарегистрированных организаций. Случается, что среди операций по расходам встречаются как облагаемые НДС, так и льготированные. Нужно ли делить такие расходы в учете? Ведь реализации товаров и услуг по факту не было.

До 2015 года Министерство финансов РФ разрешало в таких случаях пренебречь раздельным учетом ввиду отсутствия операций со льготами по НДС. Однако в 2015 году им была озвучена иная позиция, регламентирующая раздельный учет по НДС и в таких «безотгрузочных» периодах.

Заемные операции и раздельный учет

Предоставление займов, продажа ценных бумаг и др. подобные операции являются облагаемыми НДС. Существенным нюансом расчета пропорции для таких операций является показатель сумм дохода, являющийся ключевым в формуле. Для операций того или иного вида он будет иметь разный состав, на что влияют актуальные положения федерального законодательства. ФЗ от 28 декабря 2013 года №420 предлагает для операций с ценными бумагами, не облагаемыми НДС, считать доходом следующую сумму:

Д = Ц р – Р пр , где:

• Д – необлагаемый налогом доход;
• Ц р – цена реализации ценных бумаг (согласно положениям ст. 280 НК РФ);
• Р пр – расходы на приобретение этих бумаг (и/или реализацию).

Если разница получится меньше 0 (то есть налицо будет убыток), то доход не учитывается.

Пропорциональный метод расчета для разделения облагаемых и необлагаемых операций в этой ситуации предполагает вычисление соотношения между стоимостью всего реализованного товара (и в России, и за рубежом) и интересующей позиции. В сумму доходов войдет также:

• выручка субъекта;
• стоимость его основных средств;
• его внереализационные доходы.

В настоящее время нет единого мнения о необходимости вести раздельный учет по заемным операциям. Однако Минфин РФ все больше склоняется именно этой позиции ввиду внесения значительных изменений в Налоговый Кодекс РФ.

Проводки входного НДС по льготным видам деятельности

В бухгалтерском учете обложение входным НДС будет отражаться на счете 19 (используются разные субсчета для разных операций). Вот как будут выглядеть проводки:

• дебет 41 «Товары», кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ― отражение поступления товара от поставщика без учета НДС;
• дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям», кредит 60 ― выделение НДС, который впоследствии можно представить к вычету;
• дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», кредит 19 ― принятие входящего НДС к вычету;
• дебет 41, кредит 19 ― отражение НДС для необлагаемых операций и входящая в стоимость купленного товара (услуги, работы).

В зависимости от вида деятельности фирмы нужно использовать наряду со счетом 41 «Товары» и другие счета – 10 «Материалы», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и другие.

Пример сопоставления расходов

Предприятие выпускает детскую обувь, в том числе делает медицинские ортопедические ботинки, реализация которых освобождена от налогообложения. В бухгалтерском учете отражены прямые расходы на изготовление осенних ботинок на счете 20 «Прямые расходы» – на субсчете «Ботинки» и «Ортопеды». За отчетный квартал прямые производственные расходы предприятия составили 9 000 000 руб. (из них 600 000 на ботинки и 200 000 на ортопедическую обувь), также понесены общехозяйственные расходы – 4 000 000 руб., и общепроизводственные – 3 000 000 руб.

Подсчитаем соотношение расходов, чтобы определить, подпадает ли этот случай под «правило 5%». 600 000 / (9 000 000 + 4 000 000 + 3 000 000) х 100% = 3,7%. Так как порог получился меньше заветных 5%, бухгалтерия может не вести раздельного учета по входному НДС, предъявив к вычету всю сумму налога на добавленную стоимость, выставленного поставщиками.

Но в налоговой декларации нужно будет отразить прямую себестоимость продукции с налоговыми льготами – 200 000 руб.

Проверка правильности распределения расходов

В современной практике бухгалтерские расчеты осуществляются с помощью специального программного обеспечения. Расчет пропорции для раздельного учета также автоматизирован. Чтобы проверить итоговые данные, удобно составить специальные таблицы, из которых будет виден весь расчет: отдельно для облагаемых НДС операций и для необлагаемых. В таблице будут сведены основные показатели, использованные для расчета пропорции:

• расходы на приобретение/реализацию – операции, не подлежащие налогообложению (лучше перечислить все их виды);
• соответствующие расходы по облагаемым налогом операциям;
• итоговая строка прямых расходов;
• смешанная группа расходов (также перечислить);
• суммирование.

Чтобы вести раздельный учет НДС правильно и тогда, когда это действительно необходимо, нужно постоянно следить за обновлением актуальной информации. Правила ведения раздельного учета по НДС напрямую связаны с обновлениями в Налоговом Кодексе РФ, что происходит постоянно, и в последнее время – особенно интенсивно.

Если приобретенные товары (работы, услуги) используются только в деятельности, облагаемой НДС, то вся сумма входного налога принимается к вычету. Если же товары (работы, услуги) используются в не облагаемой НДС деятельности, то входной НДС учитывается в стоимости купленных товаров (работ, услуг), т. е. увеличивает «прибыльные» расходы (ст. 149 , п. 2 ст. 170 , ст. 172 НК РФ).

Но если приобретенные товары (работы, услуги) в течение квартала одновременно используются и в облагаемых, и в не облагаемых НДС операциях (речь идет об общехозяйственных расходах), то необходимо вести раздельный учет входного НДС (п. 4 ст. 149 , п. 4 ст. 170 НК РФ). Такой учет НДС позволяет определить, какую часть входного налога можно принять к вычету, а какую - учесть в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) либо в расходах (п. 4 ст. 170 НК РФ).

Порядок ведения раздельного учета нужно прописать в учетной политике (Письмо Минфина России от 20.11.2017 № 03-07-11/76412 ).

Создать учетную политику вам поможет наш .

Методика раздельного учета НДС

Чтобы понять, какую сумму НДС за квартал можно принять к вычету, а какую - списать в расходы, применяется следующая методика.

ШАГ 1. Рассчитывается доля облагаемой НДС выручки в общем объеме выручки

ШАГ 2. Определяется непосредственно сама сумма НДС, принимаемая к вычету

ШАГ 3. Определяется сумма НДС, подлежащая включению в стоимость товаров (работ, услуг) или списанию в расходы

Если в квартале не было выручки

В случае отсутствия в течение квартала реализации товаров (работ, услуг) методику раздельного учета НДС организация может разработать сама, прописав ее в своей учетной политике (Письмо Минфина России от 26.09.2014 N 03-07-11/48281 ). Но возникает вопрос, какой показатель в таком случае брать за основу для определения пропорции? Это может быть, к примеру, величина расходов по разным видам деятельности.

Если не облагаемых НДС операций мало

Раздельный учет входного НДС можно не вести, если работает, так называемое, «правило 5-ти %» (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ). Т.е. если за квартал расходы по необлагаемым операциям составляют менее 5% в общем объеме расходов за этот период. Но в этом случае входной НДС можно принять к вычету по товарам (работам, услугам), используемым в операциях, как облагаемых, так и не облагаемых НДС одновременно. НДС же со стоимости товаров (работ, услуг), используемых только в необлагаемых операциях, принять к вычету нельзя.

Если не вести раздельный учет НДС

Тогда входной НДС нельзя ни принять к вычету, ни учесть в расходах (абз. 6 п. 4 ст. 170 НК РФ).

А если вы не пропишете в учетной политике порядок ведения раздельного учета НДС, но по факту будете его применять, то, по идее, никаких претензий со стороны налоговиков к вам быть не должно, но вам нужно будет доказать, что раздельный учет вы все-таки ведете.

Вести раздельный учет НДС вынуждены многие компании: совмещающие ЕНВД с общей системой, сочетающие различные операции, как облагаемые налогом, так и не подпадающие под налог на добавленную стоимость, или же продающие часть своего товарного ассортимента в других государствах. В указанных случаях рекомендуется внести в учетную политику организации правила по раздельному учету, таково требование Федеральной налоговой службы и Налогового кодекса.

Разделение операций при учете НДС

Главная цель раздельного учета по указанному налогу - выделить облагаемые НДС операции из основной массы «входного» налога. Данная сумма и пойдет к вычету. Оставшийся блок необходимо добавить к стоимости купленных товаров и услуг или внести в группу расходов. Эффективно разделить в бухгалтерском учете между налогооблагаемыми и «нулевыми» операциями помимо суммы НДС и товаров, еще и расходы с выручкой. Массовой практикой в таком случае является открытие субсчетов к девятнадцатому, сорок первому, девяностому и другим счетам.

Оптимально добиться четкого разделения учета по различным вариантам деятельности организации, чтобы свести к минимуму и количество расчетных методов.

Примеры раздельного учета НДС в организации

В компанию “Ириска” входят два подразделения по продаже продуктов питания: оптовое и розничное. Оптовое подразделение использует обычную систему налогообложения, а розничное - ЕНВД. Если закупки продукции «разведены» по указанным подразделениями, то налог на товар, купленный для дальнейшей оптовой реализации, определяется бухгалтерией к вычету при поступлении. Аналогичным способом учитываются в их стоимость товары для розничной сети компании. Но некоторая часть сумм НДС не разделяется таким простым способом: например, общехозяйственные и общепроизводственные расходы с двадцать пятого, двадцать шестого и сорок четвертого счетов. Для учета подобных расходов заводят субсчета, привязанные к девятнадцатому, сорок первому и другим основным счетам. Их возможно обозначить следующими вариантами:

• «НДС по товарам, закупленным для розничной реализации»,
• «НДС по товарам, закупленным для оптовой реализации»,
• «НДС по товарам, закупленным для розничной и оптовой реализации».

На субсчете «НДС по товарам, купленным для розничной и оптовой реализации» учитываются налоги на добавленную стоимость по продуктам, находящимся на основных средствах, а также по общехозяйственной деятельности, если они используются по двум видам операций одновременно (налогооблагаемым и «нулевым»).

Расчет НДС по общехозяйственным расходам

В случае, если общехозяйственные расходы затруднительно распределить по налогооблагаемым или «нулевым» операциям, возможно применять расчетный способ . За три месяца одного квартала копите «входной» налог по расходам на общехозяйственную деятельность на третьем варианте субсчета к девятнадцатому счету.

В последний день расчетного квартала произведите подсчет доли выручки от реализации товаров, подлежащих налогообложению : доля выручки от продажи налогооблагаемых товаров без НДС за три месяца делится на выручку от продажи всех товаров за тот же период без НДС и умножается на 100 процентов.

В указанных доходах не учитываются те суммы, которые нельзя отнести к выручке: к примеру, дивиденды или доход по депозитам в банке.

Для продукции, полученной бесплатно, выручка определяется по налоговой базе по НДС, равной рыночной стоимости товара.

После расчета распределяется «входной» налог. Для этого рассчитывается сумма к вычету по каждой из счет-фактур общехозяйственных расходов: «входной» НДС по данному виду расходов за учетный период умножается на долю выручки от продажи налогооблагаемых товаров за тот же период (квартал). После по данным счетам заполняется книга покупок.

Пример расчета НДС по по общехозяйственным расходам

ИП Бакунин Ф.Г. владеет сетью магазинов розничной торговли, но часть продукции реализуется оптовым клиентам. За розничную торговлю ИП отчитывается по ЕНВД, по оптовым продажам используется общий режим обложения налогами.

За первый квартал выручка от розничной продажи равна 14 000 000 руб., от оптовой - 5 340 000 руб. (включая НДС – 630 000 руб.).

Каждый месяц ИП вносит стоимость аренды магазинов и коммунальных платежей на сумму 167 000 руб., включая НДС - 24 000 руб.

31 марта в бухгалтерии произвели расчет доли выручки от продажи продукции, облагаемой НДС:
3 000 000 руб. : (12 500 000 руб. + 2 500 000 руб.) 100% = 20%.

Сумма НДС по арендным платежам и расходам на «коммуналку», которую принимаем к вычету каждый месяц, составляет:
24 000 руб. 20% = 4800 руб.

Сумма налога, которую относим на расходы, рассчитывается:
24 000 руб. – 4800 руб. = 19 200 руб.

Расчет НДС по основным средствам

Раздельный учет НДС по основным средствам производится аналогично учету расходов по общехозяйственным расходам. Порядок раздельного учета также необходимо прописывать в учетной политике организации.

При подобной системе учета первоначальная стоимость поставленного на основные средства товара равняется его цене без НДС. По кварталу конкретная сумма НДС, допустимая к вычету, определится расчетным способом.

Пример учета «входного» НДС по основным средствам, используемым в налогооблагаемой и «нулевой»/льготной деятельности
ООО «Малинка» работает как в сфере облагаемых НДС услуг, так и не облагаемых налогом на добавленную стоимость. В мае организация приобрела системный блок для отдела кадров за 47 553 руб., из них НДС - 7253 руб. Для системного блока был установлен срок использования продолжительностью три полных года.

В мае бухгалтерия сделает следующие проводки (сокращения: дебет – ДТ, кредит – КТ, субсчет – СТ)

ДТ 08 КТ 60 – 40 299 руб. - поставлен на приход системный блок;

ДТ 19 СТ «НДС по товарам, купленным для облагаемых и необлагаемых операций» Кредит 60 – 7253 руб. - учет НДС по приобретенному системному блок;

ДТ 01 КТ 08 – 40 299 руб. - системный блок поставлен на учет в основных средствах.

В июне бухгалтерия сделает следующую запись:

ДТ 26 КТ 02 – 1118 руб. - произведено начисление амортизации (40 299 руб./36 мес.).

В последний день июня бухгалтерия рассчитывает долю выручки от налогооблагаемых операций (по НДС). Она составляет 60%. В учете будут оформлены несколько проводок:

ДТ 19 СТ «

КТ 19 СТ «
- 4352 руб. (7253 руб. 60%) - рассчитана сумма НДС по системному блоку, допустимая к вычету;

ДТ 19 СТ «НДС по товарам, купленным для необлагаемых операций» Кредит 19 субсчет «НДС по товарам, купленным для облагаемых и необлагаемых операций»
- 2901 руб. (7253 – 4352) - просчитана сумма НДС по системному блоку, которую необходимо добавить в его стоимость;

ДТ 68 СТ «Расчеты по НДС» Кредит 19 субсчет «НДС по товарам, купленным для облагаемых операций»
- 4352 руб. - поставлена к вычету часть суммы НДС по системному блоку;

ДТ 01 КТ 19 СТ «НДС по товарам, купленным для необлагаемых операций»
- 2901 руб. - добавлена к первоначальной стоимости часть НДС;

ДТ 26 КТ 02
- 80 руб. (2901 руб. : 36 мес.) - дополнительно начислена амортизация за май;

ДТ 26 КТ 02
- 1200 руб. ((40 299 руб. + 2901 руб.) : 36 мес.) - амортизация за июнь.

Изменения в раздельном учете НДС, принятые с 1.01.2014

Основополагающие моменты в раздельном учете НДС

1. Раздельный учет НДС обязателен, если компания хочет пользоваться правом вычета по суммам «входного» НДС и/или производить увеличение на сумму НДС стоимость продаваемого товара или услуги.
2. В учетной политике организации фиксируются значимые правила раздельного учета, иначе воспользоваться преимуществами «льготного» налогообложения не удастся.
3. Учет расходов по общехозяйственным нуждам и расходов по основным средствам ведется на субсчетах похожими способами; распределение суммы «входного» НДС по данным видам расходов производится по итогам текущих периодов (кварталов).

Видео-урок: “Раздельный учет НДС в 1С Бухгалтерия: общехозяйственные расходы”

В данном видео-уроке эксперт-бухгалтер Ильюков Владимир подробно объясняет ведение раздельного учет НДС в 1С Бухгалтерия.