Принципы подготовки финансовой отчетности. Основы подготовки и составления финансовой отчетности

В условиях глобализации экономики, создания региональных экономических пространств, расширения инвестиционных возможностей, развития международных финансовых рынков, бурных процессов в области информационных технологий все большее значение приобретает необходимость гармонизации стандартов финансовой отчетности.

Международные инвесторы, заинтересованные в сохранении капитала и уменьшении инвестиционных рисков, должны иметь возможность оценивать результаты деятельности субъектов экономики на основе полной сопоставимости, которая возможна только в условиях четкой стандартизации финансовой отчетности. В идеальном варианте речь идет о едином своде стандартов, который позволил бы обеспечить максимальную сравнимость данных бухгалтерского учета и на этой основе достигнуть полного взаимопонимания со стороны пользователей финансовых отчетов.

Общепринятые стандарты финансовой отчетности необходимы развивающимся странам и странам с формирующейся экономикой, которые, будучи заинтересованы в привлечении иностранного капитала, имеют возможность получить изыскиваемые средства на более льготных условиях и в более сжатые сроки. В совершенствовании системы международных финансовых стандартов заинтересованы также и страны с развитой экономикой, которые, действуя в условиях диверсифицированного международного рынка, подверженного в современных условиях различным колебаниям и рискам, стремятся не только достичь определенного уровня стабильности, но и обеспечить дальнейший экономический рост.

В настоящее время в мире существуют две системы финансовой отчетности, которые ориентированы на инвесторов и обеспечивают одинаковый уровень защиты их интересов: GAAP США и МСФО. Однако на практике составление отчетности в соответствии с данными стандартами регулируется по-разному.

Система GAAP США ориентирована на американскую экономику, слишком объемна, в ее основе лежат сотни очень подробных правил. Эффективное применение данных стандартов в США опирается, главным образом, на сильные регулирующие и правоприменительные полномочия американской Комиссии по ценным бумагам и биржам. Для того чтобы использовать американские стандарты, необходимо длительное обучение и серьезная профессиональная подготовка.

МСФО, основанные на тех же концептуальных принципах, являются менее детальными и более дешёвыми для внедрения, поэтому они все увереннее завоевывают новые позиции в мире. Следует отметить, что международные стандарты финансовой отчетности представляют собой свод компромиссных и достаточно общих вариантов ведения учета и не являются догмой, нормативными документами, регламентирующими конкретные способы ведения бухгалтерского учета и нормы составления отчетности.

Основным назначением финансовой отчетности по МСФО является предоставление пользователю достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности организации. Международные стандарты финансовой отчетности предъявляют два существенных требования к финансовой отчетности. Это прозрачность и ответственность.

Под прозрачностью понимается раскрытие единообразно понимаемой информации, необходимой для принятия пользователями информацией соответствующих решений. При необходимости цифровые данные должны быть раскрыты и снабжены необходимыми комментариями. Не должно происходить необоснованного включения одних данных в другие, равно как и взаимозачета без отдельного их отражения.

Под ответственностью подразумевается объективность и достоверность финансовой отчетности.

Преимуществом МСФО является то, что эта система разрабатывается для применения в международном масштабе. Разработкой единых учетных стандартов занимается Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (International Accounting Standards Committee, КМСФО). КМСФО был образован в 1973г., в него вошли представители профессиональных организаций бухгалтеров 10 стран: Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Великобритании, Ирландии и США.

До 2001 года Комитет был зарегистрирован как частная организация, ныне он действует как независимая организация и объединяет посланцев 143 бухгалтерских организаций из 104 стран, представляющих интересы 2 млн. бухгалтеров. Ему принадлежат авторские права на тексты стандартов.

Уставом КМСФО предусмотрены следующие цели:

формулировать и публиковать, исходя из общественных интересов, стандарты финансовой отчётности, которые должны соблюдаться при подготовке и представлении финансовых отчётов, и стимулировать их повсеместное принятие и соблюдение;

проводить работу по улучшению и гармонизации норм, стандартов учёта и процедур, связанных с представлением финансовых отчётов.

Структура Комитета по международным стандартам финансовой отчетности представлена на схеме 1.1.

Схема 1.1 Структура Комитета по международным стандартам финансовой отчетности

Процедура разработки и принятия стандартов финансовой отчетности представляет собой довольно сложный и длительный процесс, предусматривающий подготовку различных рабочих документов, которые проходят обсуждение с участием широкого круга специалистов.

Окончательный вариант международного стандарта финансовой отчетности утверждается 3/4 голосов членов Совета КМСФО. Международные стандарты, принятые за время существования Комитета, приведены в приложении № 1.

Международными стандартами определены следующие задачи составления финансовой отчетности:

отразить финансовое положение и результаты деятельности;

отразить результаты деятельности руководства по управлению средствами акционеров;

предоставить информацию потенциальным инвесторам.

Многие действующие в РФ правила и положения бухгалтерского учета являются наследием плановой экономики бывшего Советского Союза. В условиях плановой экономики все аспекты обычных рыночных отношений, включая производство, ценообразование, и денежно-кредитную политику регулировались государством. Поскольку пользователями финансовой информации в бывшем Советском Союзе были государственные органы, учетная политика была стандартизирована для всех хозяйствующих субъектов. В результате этого бухгалтерский учет в бывшем Советском Союзе был жестко регламентирован и почти не требовал применения профессиональных суждений.1 1 KPMG, Внедрение МСФО, Аудит/Консультационные услуги, 2004 год.

Применение международных стандартов финансовой отчетности является сейчас задачей не только для России, но и для других стран. Европейский союз принял решение о переходе на международные стандарты финансовой отчетности до 2005 года только тех компаний, акции которых котируются на бирже. В мае 2000 года международная организация комиссии по ценным бумагам приняла МСФО в качестве системы принятых международных стандартов, соблюдение которых является условием листинга экономических субъектов одновременно на нескольких мировых фондовых рынках.

С 1 января 2004 года весь банковский сектор и часть реального сектора экономики нашей страны перешли на составление отчетности в соответствии с международными стандартами. В целях обеспечения планомерной работы по организации перехода банковского сектора на МСФО в «Вестнике Банка России» от 04.06.2003 было опубликовано Официальное сообщение Банка России, предусматривающее концептуальные основы перехода, порядок и сроки составления международной отчетности.

В соответствии с установленным порядком российские банки должны обеспечить представление финансовой отчетности согласно международным стандартам с 1 января 2004 года:

Годовая консолидированная и неконсолидированная финансовая отчетность за отчетный год, начинающийся с 1 января 2004 г. и заканчивающийся 31 декабря 2004 г., должна быть подтверждена аудиторской организацией и представлена до 1 октября 2005 года. В 2004-2005 г.г. финансовая отчетность по МСФО будет использоваться только для анализа деятельности банков и лишь с 1 января 2006 года - для применения мер надзорного реагирования в процессе надзора. Делается это для того, чтобы кредитные организации, подготовив отчетность по МСФО, в случае выявления проблем располагали временем для возможной корректировки ситуации.

По словам М. Задорнова “шла борьба между Европейским Союзом и американскими правительственными и профессиональными представителями за то, какую систему примет Россия и ряд союзных республик”. Однако в силу определённой ориентации российского законодательства по финансовой отчётности на европейское хозяйственное право (прежде всего немецкое и французское) Россия сделала выбор в пользу МСФО.

Задачи перехода на МСФО сформулированы в принятой Правительством Российской Федерации и Банком России Стратегии развития банковского сектора Российской Федерации: «Ключевым инструментом реформирования на ближайшую перспективу является введение в практику деятельности предприятий и кредитных организаций международных подходов, включая международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности».

В сфере банковского регулирования, надзора и соблюдения рыночной дисциплины одними из важнейших направлений являются:

• · внедрение системы оценки деятельности кредитных организаций на основе применения международных стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности;
• · повышение эффективности и качества аудиторской деятельности на базе внедрения международных стандартов аудита, бухгалтерского учета и финансовой отчетности;
• · обеспечение открытости деятельности кредитных организаций.

В сфере корпоративного управления кредитными организациями особое внимание необходимо уделить:

• · достижению должного уровня прозрачности системы корпоративного управления, которая должна обеспечивать всем категориям заинтересованных пользователей, включая акционеров (участников),
• · своевременное и точное раскрытие предусмотренной законодательством информации по вопросам деятельности кредитной организации, включая данные о ее финансовом положении, структуре собственности и управления;

В сфере налогообложения необходимо совершенствование системы налогообложения банковской деятельности с учетом необходимости введения международных стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

Для укрепления роли банков в системе финансового посредничества и финансовых рынков требуется принятие мер по раскрытию информации на основе отчетности, составленной в соответствии с международными стандартами бухгалтерского учета и финансовой отчетности, всеми участниками рынков.

Для Центрального банка Российской Федерации переход на МСФО, прежде всего, связан с реформирование банковского сектора, обеспечением представления кредитными организациями прозрачной отчетности.

Следует отметить, что в настоящее время необходимость транспорентности уже осознана многими кредитными организациями. Представление прозрачной по западным меркам отчетности стало необходимым условием признания за банком статуса цивилизованного и способного работать с зарубежными партнерами.

От перехода на МСФО ожидается:

• - повышение информативности отчетности (причем не только для банковских аналитиков, но и для рядовых пользователей);
• - улучшение организации управленческого учета (критерием является возможность принимать основанные на отчетности верные управленческие решения).

Многие считают, что реформа будет способствовать улучшению качества управления кредитными рисками, привлечению дополнительных внешних инвестиций. По словам эксперта Pricewaterhouse Coopers Д. Фостера введение новых правил, максимально приближенных к МСФО, потребует отражать финансовое состояние банка согласно реальному положению дел. Правдина М. Цель проекта - повышение доверия к российским банкам (интервью с партнером Pricewaterhouse Coopers Д. Фостером), Источник "Коммерсант", 8 февраля 2003. Капитал, активы, пассивы и другие категории финансовой отчетности отражаются по принципам МСФО так, чтобы активы и доходы банка не были завышены, а обязательства и расходы занижены. Таким образом, применение новых правил позволит всем пользователям финансовой отчетности, прежде всего собственникам и менеджерам банков, получать более объективную информацию о финансовом состоянии банков.

В связи с этим ряд банков уже давно использует принципы МСФО для ведения управленческого учета и подготовки управленческой отчетности.

К сожалению, пока далеко не все руководители банков осознали, что внедрение МСФО серьезно повышает уровень финансового управления банка. Поэтому скорейшее обучение и переход на МСФО полностью в интересах акционеров и менеджмента банка. И здесь Банк России, принуждая банки к переходу на МСФО, фактически работает в интересах руководства и акционеров банков. Это подтверждают слова Т.В. Парамоновой: «По существу, внедрение международных стандартов по-новому построит управление в банках, планирование, прогноз, то, по каким показателям им надо будет контролировать свою деятельность».

Переход российских кредитных организаций на международные стандарты позволит им вести диалог с западными партнерами на едином общепонятном языке, что облегчит дорогу внешним инвестициям в банковский сектор Российской Федерации, а также позволит всем пользователям финансовой отчетности, и, прежде всего, собственникам и руководителям банков, получить более качественную информацию о финансовом состоянии банков, в том числе и в целях надзора, что весьма важно для Банка России.

Международные стандарты финансовой отчетности базируются на таких основополагающих принципах составления отчетности, как: 1)

требования к качеству информации; 2)

принципы учета информации (отражения информации в учете); 3)

элементы финансовой отчетности.

Требования к качеству информации определяют те характеристики, которыми должна обладать информация, формируемая в системе финансового учета и представляемая в финансовой отчетности.

Данные качества в первую очередь обусловлены необходимостью удовлетворения потребностей внешних пользователей финансовой отчетности.

Принципы учета информации определяют те правила, в соответствии с которыми должна отражаться информация в системе финансового учета.

Элементы финансовой отчетности представляют собой основные части финансовой отчетности - классы статей, которые обладают одинаковыми экономическими характеристиками и группируются соответствующим образом в системе финансового учета и в финансовой отчетности.

Требования к качеству информации можно классифицировать следующим образом: 1)

полезность; 2)

уместность (своевременность, существенность, ценность (для составления прогнозов, для оценки результатов)); 3)

достоверность, надежность (правдивость, преобладание содержания над формой, возможность проверки, нейтральность); 4)

понятность; 5)

сопоставимость и стабильность.

Полезность информации - это возможность использования для принятия пользователями обоснованных экономических решений. Для того чтобы информация была полезной, она должна быть уместной, достоверной (надежной), понятной и сопоставимой.

Уместность информации - это ее способность влиять на экономические решения пользователей, помогая им оценивать полученные результаты и прогнозировать будущие события. Информация считается уместной, если она своевременна, существенна и представляет ценность для составления прогнозов и оценки результатов. Своевременность информации означает, что вся значимая информация своевременно, без задержки на выяснение несущественных деталей включена в финансовую отчетность и такая финансовая отчетность представлена вовремя. Существенность информации имеет принципиальное значение для обеспечения уместности. Существенной считается информация, отсутствие или неправильная оценка которой приводит к иным решениям пользователей. Существенность может описываться как количественными, так и качественными показателями. Ценность информации для пользователей финансовой отчетности обусловлена возможностью ее использования для оценки результатов деятельности и прогнозирования тенденций будущего развития предприятия.

Достоверность информации выражается в отсутствии существенных ошибок или пристрастных оценок и правдиво отражающей хозяйственную деятельность. Для этого информация должна обладать правдивостью, преобладанием экономического содержания над юридической формой, возможностью проверки и нейтральностью. Правдивость информации означает, что финансовая отчетность правдиво отражает экономическую реальность. Преобладание экономического содержания над юридической формой предусматривает отражение информации с точки зрения экономической сущности операции, а не ее юридической формы, которая может предполагать другую трактовку.

Долгосрочная аренда основных средств на условиях финансового лизинга, когда право собственности на основные средства остается у арендодателя (юридическая форма), а сами основные средства отражаются в составе активов арендополуча-теля (экономическое содержание), поскольку все выгоды от их использования потребляются арендодателем.

Возможность проверки предполагает, что оценка информации, содержащейся в финансовой отчетности, проведенная различными экспертами, должна привести к одинаковым результатам.

Нейтральность информации означает, что она не содержит пристрастных оценок, т.е. беспристрастна по отношению к разным группам пользователей и не нацелена на получение заранее заданного результата.

Информация должна быть понятна различным группам пользователей, обладать однозначностью, четкостью и отсутствием излишней детализации. Это не означает, что сложная информация не должна раскрываться в финансовой отчетности, однако предполагается определенный уровень знаний у пользователей финансовой отчетности.

Сопоставимость информации предполагает возможность сравнения финансовой отчетности во времени (за несколько периодов) и в пространстве (с отчетностью других предприятий). Сопоставимость отчетности во времени достигается стабильностью применяемых методов учета, однако это не означает, что предприятие обязано постоянно использовать одни и те же методы. В случае изменения условий функционирования методы могут быть изменены (иначе информация не будет обладать характеристикой надежности), однако при изменении методов необходимо отражать в отчетности причины и результаты таких изменений.

Все качественные характеристики информации определяют ее полезность для пользователей финансовой отчетности. Их взаимным сочетанием определяется профессионализм бухгалтера, поскольку возникают ситуации, когда эти характеристики противоречат друг другу. На информацию иногда накладывается ограничение по соотношению затрат и выгод, означающее, что выгоды от определенной информации должны быть больше, чем затраты на ее получение.

Принципы отражения информации в системе финансового учета могут быть сгруппированы следующим образом: 1)

принцип двойной записи; 2)

принцип единицы учета; 3)

принцип периодичности; 4)

принцип продолжающейся деятельности; 5)

принцип денежной оценки; 6)

принцип начислений (принцип регистрации дохода, принцип соответствия); 7)

принцип осмотрительности.

Принцип двойной записи полагает использование двойной записи при ведении учета и составлении финансовой отчетности.

Проводки в учете могут быть как простые (один дебет и один кредит), так и сложные (несколько дебетов и несколько кредитов), однако общая сумма по дебету должна быть равна общей сумме по кредиту. Данный способ представляет собой специфику ведения финансового учета.

Принцип единицы учета означает, что для целей учета предприятие отделено от своих владельцев (собственников) и от других предприятий. Его также называют принципом хозяйственной или экономической единицы. Отделение предприятия от собственников и от других предприятий позволяет корректно учитывать результаты его деятельности.

Для индивидуальных частных предприятий использование этого принципа означает отделение операций собственника от операций предприятия.

Изъятие собственником денежных средств из кассы не является расходом предприятия, а представляет собой изъятие владельца. Для корпораций отделенность собственников от деятельности предприятия является очевидной: акционеры, финансируя деятельность, не имеют возможности управлять ею. Такая ситуация ведет к тому, что акционеры несут наибольшие риски и больше чем другие пользователи заинтересованы в информации, отражаемой в финансовой отчетности.

Принцип периодичности вызывает регулярное составление отчетности. Хозяйственная деятельность предприятия является непрерывным процессом, и для того, чтобы оценить ее результаты, необходимо искусственно зафиксировать момент времени (отчетную дату), когда будет зафиксировано финансовое состояние предприятия. За период между двумя отчетными датами (отчетный период) можно определить изменение финансового состояния, получив результат деятельности предприятия за отчетный период. Основным отчетным периодом считается год; отчетной датой может являться любой календарный день года.

Принцип продолжающейся деятельности заключается в том, что финансовая отчетность составляется исходя из предположения, что предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, т.е. у него нет ни намерения, ни необходимости прекращать свою деятельность. На основе этого принципа вырабатываются определенные правила оценки статей отчетности, использование первоначальной стоимости.

Принцип денежной оценки состоит в том, что вся информация в финансовой отчетности оценивается в денежном выражении. В международной практике используются различные оценки. Можно выделить следующие варианты таких оценок: 1)

первоначальная стоимость - сумма денежных средств, затраченная на приобретение актива; 2)

стоимость замещения или текущая стоимость - сумма денежных средств, которая должна быть уплачена в настоящий момент для приобретения (замещения) данного актива; 3)

рыночная стоимость или стоимость реализации - сумма денежных средств, которая может быть получена от реализации актива в настоящий момент; 4)

чистая стоимость реализации - сумма денежных средств, которая может быть реально получена от продажи актива в настоящий момент за вычетом расходов на реализацию; 5)

приведенная стоимость - текущая стоимость будущих потоков денежных средств; 6)

справедливая стоимость - стоимость, по которой активы могут быть обменены между двумя независимыми сторонами.

Принцип начислений предусматривает, что доходы и расходы должны быть отражены в том отчетном периоде, когда они возникли, а не когда уплачены или получены деньги. Необходимость данного принципа обусловлена периодичностью составления финансовой отчетности. Иногда этот принцип разделяют на две составляющие: принцип регистрации дохода и принцип соответствия.

Принцип регистрации дохода подразумевает, что доход отражается в том отчетном периоде, когда он заработан, т.е. предприятие завершило все действия, необходимые для его получения, и реализован, т.е. получен или явно может быть получен, а не когда получены денежные средства. Исключение составляют методы поэтапного выполнения контракта и продажи в рассрочку.

Принцип соответствия заключается в отражении в отчетном периоде только тех расходов, которые привели к доходам данного периода. В некоторых случаях связь между доходами и расходами является очевидной (например, прямые расходы материалов), в других случаях - нет, поэтому для них предусмотрены определенные правила. Некоторые затраты относятся на отчетный период, т.е. являются расходами периода, поскольку они возникли в данном периоде (периодические затраты), хотя их нельзя связать напрямую с доходом данного периода. Некоторые затраты распределяются во времени, т.е. относятся на расходы разных отчетных периодов частями, поскольку приводят к доходам, получаемым в разные отчетные периоды (например, распределение первоначальной стоимости основных средств во времени путем амортизации).

Правило для отражения затрат в учете может быть сформулировано следующим образом: 1)

если затраты приводят к текущим выгодам, они отражаются как расходы отчетного периода; 2)

если затраты приводят к будущим выгодам, они отражаются как активы и списываются на расходы в будущих отчетных периодах; 3)

если затраты не приводят ни к каким выгодам, они отражаются как убытки отчетного периода.

Суть принципа осмотрительности состоит в большей готовности к учету потенциальных убытков, чем потенциальных прибылей, что выражается в оценке активов по наименьшей из возможных стоимостей, а обязательств - по наибольшей.

Правило оценки запасов осуществляется по наименьшей из возможных величин - себестоимости или рыночной цене. Если рыночная стоимость меньше, это означает возможный потенциальный убыток, поэтому стоимость запасов должна быть снижена до рыночной цены и признан убыток в отчете о прибылях и убытках.

Этот принцип действует только для ситуации неопределенности и не означает создания скрытых резервов или искажения информации.

Можно выделить пять основных элементов финансовой отчетности (о них рассказано раньше): 1)

активы; 2)

обязательства; 3)

собственный капитал; 4)

Подготовка стандартов финансовой отчетности должна происходить в соответствии с основополагающими принципами МСФО, утвержденными Комитетом по международным стандартам (КМСФО). Эти принципы таковы:

• - концепции, заложенные в основе подготовки и представления финансовой отчетности;
• - помощь органам стандартизации в разработке стандартов;
• - помощь бухгалтерам, аудиторам и пользователям финансовой отчетности .

Принципы не являются стандартом. Принципы имеют непосредственное отношение к следующим элементам:

• - целям финансовой отчетности;
• - качественным характеристикам финансовой отчетности;
• - элементам финансовой отчетности;
• - концепциям капитала и поддержания капитала .

Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении, результатах деятельности (отчет о прибылях и убытках) и изменениях в финансовом положении (отчет о движении денежных средств) компании. Данная информация является полезной для самого широкого круга пользователей при принятии ими экономических решений.

Финансовая отчетность базируется на следующих основополагающих допущениях:

• 1. Результаты операций и других событий признаются по факту их совершения. Они отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность тех периодов, к которым они относятся. Это называется методом начисления.
• 2. Непрерывность деятельности. При составлении финансовой отчетности предполагается, что компания будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем.
• 3. Качественные характеристики представляют атрибуты, которые обеспечивают полезность представляемой информации для пользователей финансовой отчетности.
• 4. Непосредственно связаны с изменением финансового положения компании, включающие элементы: активы, контролируемые компанией; ресурсы, которые образовались в результате событий прошлых периодов и от которых компания ожидает экономических выгод в будущем; обязательства; текущая задолженность компании, которая образовалась в результате событий прошлых периодов и погашение которой приведет к оттоку из компании ресурсов, обеспечивающих экономическую выгоду; капитал; активы за вычетом обязательств (такой капитал называется акционерным капиталом) .

Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику. Важным этапом подготовительной работы составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех операционных счетов: калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих, финансово-результативных. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтерские записи на синтетических и аналитических счетах (включая результаты инвентаризации), проверена правильность этих записей.

Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что современные предприятия являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции. Их продукция используется по различным направлениям. Взаимные услуги оказывают друг другу и основному производству вспомогательные производства. При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях отнести на все объекты калькуляции фактические затраты. Какую-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции предприятия вынуждены отражать в плановой оценке. В этих условиях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов.

Так, например, процессу составления годового отчета предшествует проверка правильности ведения бухгалтерского учета в организации, включающая следующие подготовительные работы:

• 1. Сверка итогов аналитического и синтетического учета. Свидетельством правильности ведения бухгалтерского учета являются:
  • - равенство суммы остатков аналитических счетов, открытых в развитие определенного синтетического счета, и остатков данного синтетического счета;
  • - равенство суммы оборотов по дебету или кредиту этих же аналитических счетов и оборотов по дебету или кредиту синтетического счета.
• 2. Инвентаризация имущества и финансовых обязательств организации.

Инвентаризация - это установление фактического наличия средств и их источников, произведенных затрат и т.п. путем пересчета остатков в натуре или путем проверки учетных записей .

Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливает организация, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Соответствующие статьи бухгалтерского баланса должны подтверждаться данными инвентаризации имущества, расчетов и обязательств, проводимой в порядке, установленном приказом Минфина России «Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств» от 13 июня 1995 г. № 49, с учетом требований и норм Федерального закона «О бухгалтерском учете» , который подтвердил ранее установленный Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации порядок отражения в бухгалтерском учете расхождений, выявленных во время инвентаризации.

3. Исправления в бухгалтерском учете по выявленным в ходе подготовки к отчету ошибкам.

В п. 13 Указа Президента Российской Федерации «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины» от 8 мая 1996 г. № 685 установлено, что технические ошибки при составлении и расчете налоговых платежей, самостоятельно выявленные налогоплательщиками и своевременно доведенные до сведения налоговых органов, не являются налоговыми нарушениями.

Порядок исправления отчетных данных как текущего, так и прошлого года определен в подпункте 1.8 Инструкции «О порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности», утвержденной приказом Минфина России №97 от 12 ноября 1996 г. :

• - исправления отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) производится в бухгалтерской отчетности, составленной за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных, причем исправления вносятся в данные за отчетный период (квартал, с начала года);
• - если не установлен период совершения искажения, исправление отчетных данных производится в аналогичном порядке;
• - указанный порядок исправления отчетных данных применяется при выявлении искажений отчетных данных в ходе проверок и инвентаризаций, проводимых самой организацией и контролирующими органами.

В случае установления в ходе проверки годового бухгалтерского отчета занижения доходов или финансовых результатов в силу отнесения на издержки производства не связанных с ним затрат исправление в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносится, а отражается в текущем году как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде в корреспонденции со счетами, по которым допущены искажения.

В тех случаях, когда в затраты на производство продукции включены расходы, подлежащие отнесению в соответствии с действующим законодательством на прибыль, остающуюся в распоряжении организации, либо другие источники или излишне начислены амортизационные отчисления, исправления осуществляются путем уменьшения соответствующего источника на сумму указанных расходов (отчислений) в корреспонденции с кредитом счета «Прибыли и убытки».

При проверке учетных записей порой могут быть вскрыты и ошибки, допущенные в исчислении налогов. При этом надо помнить, что в связи с разделением в настоящее время бухгалтерского и налогового учета при их исправлении не всегда затрагиваются регистры бухгалтерского учета. В некоторых случаях исправления следует внести только в налоговые расчеты и регистры.

• 4. Расчет и начисление налогов, причитающихся в бюджет.
• 5. Закрытие счетов по учету прибыли и ее использования. Согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета в течение отчетного года все организации формируют финансовый результат своей деятельности на счете 80 «Прибыли и убытки». Текущий учет использования прибыли организация отражает на счете 81 «Использование прибыли». Этот счет является активным, его сальдо - дебетовым, означающим сумму использованной в течение отчетного года прибыли по обязательствам и на собственные нужды.

Таким образом, учет балансовой прибыли и ее использования в течение года организация осуществляет на разных балансовых счетах: учет прибыли - на счете 80 «Прибыли и убытки»; учет использования прибыли - на счете 81 «Использование прибыли».

При составлении годового бухгалтерского баланса заключительными проводками декабря счета 80 и 81 закрываются. Сальдо по этим счетам по состоянию на начало каждого нового года должны равняться нулю, поэтому необходимо полностью списать остатки с данных счетов.

Эта операция, называемая реформацией бухгалтерского баланса, производится каждой организацией один раз в год.

6. Обеспечение сопоставимости отчетных данных с показателями за соответствующий период предыдущего года.

Если данные за период, предшествовавший отчетному, несопоставимы с данными за отчетный период, первые из названных данных подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами.

Каждая корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах вместе с указанием ее причин (переоценка основных средств, изменение рыночной стоимости акций, изменение учетной политики в части учета реализации и др.).

Следующие элементы имеют непосредственное отношение к оценке результатов деятельности компании:

Доходы - прекращение экономических выгод в форме притока или увеличения активов, и сокращения обязательств, что выражается в увеличении капитала; данное понятие включает в себя выручку и прочие доходы.

Расходы - сокращение экономических выгод в виде выбытия активов или исчерпания ресурсов и в виде увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала.

Объект следует признать элементом финансовой отчетности, если: существует вероятность, что какая-то экономическая выгода, имеющая отношение к данному объекту, будет получена или утрачена компанией; объект обладает стоимостью или оценкой, которая может быть надежно измерена.

При оценке элементов финансовой отчетности используются следующие методы: фактической стоимости приобретения; восстановительной стоимости; возможной продажи; дисконтированной стоимости.

Концепция капитала и поддержания заключается в следующем. Финансовый капитал рассматривается как чистый актив или собственный капитал компании. Он определяется в номинальных денежных единицах.

Физический капитал имеет отношение к операционному потенциалу. Он определяется в единицах производственной атомности компании. Прибыль представляет собой увеличение производственной мощности компании за период.

Для признания затрат в качестве актива в бухгалтерском балансе, они должны соответствовать критериям идентификации актива :

• - актив должен обладать стоимостью, которую можно надежно измерить.
• - должна существовать вероятность получения экономических выгод в будущем.
• - фирма должна быть в состоянии продемонстрировать, как будущие затраты приведут к увеличению будущих экономических выгод, что позволит адекватно оценить балансовую стоимость актива. Однако такое требование оказывается проблематичным из-за недостатка доказательств вероятности экономических выгод.

Подготовка стандартов финансовой отчетности должна происходить в соответствии с основополагающими принципами МСФО. Принципы подготовки и представления финансовой отчетности, утвержденные Комитетом по международным стандартам, были опубликованы в 1989 г. Принципы являются основой для принятия решений в ситуациях, не регулируемых непосредственно стандартами отчетности, и позволяют:

Определить концепции, заложенные в основу подготовки и представления финансовой отчетности;

Органам стандартизации - разрабатывать стандарты;

Бухгалтерам, аудиторам и пользователям финансовой отчетности - интерпретировать стандарты, а также рассматривать вопросы, не охваченные МСФО.

Принципы имеют непосредственное отношение:

К целям финансовой отчетности;

Качественным характеристикам финансовой отчетности;

Элементам финансовой отчетности;

Концепциям капитала и поддержания капитала.

Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении (бухгалтерский баланс), финансовых результатах деятельности (отчет о прибылях и убытках) и изменениях в финансовом положении (отчет о движении денежных средств) компании. Эта информация является необходимой для широкого круга пользователей при принятии ими экономических решений.

Достоверное представление информации происходит в результате полного раскрытия в финансовой отчетности полезной информации, чем обеспечивается ее прозрачность. При допущении, что достоверное представление информации эквивалентно прозрачности, можно определить вторичную задачу финансовой отчетности, а именно обеспечить прозрачность за счет полного раскрытия и достоверного представления полезной информации в целях принятия решений.

Финансовая отчетность базируется на следующих основополагающих допущениях в отношении методов ее составления.

Метод начисления. Факты хозяйственной деятельности, другие события признаются в момент их совершения (а не по мере поступления или выплаты денежных средств), отражаются в бухгалтерском учете и включаются в финансовую отчетность тех периодов, к которым они относятся.

Непрерывность деятельности. При составлении финансовой отчетности предполагается, что компания будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем.

Качественные характеристики финансовой отчетности обеспечивают полезность предоставляемой информации для пользователей финансовой отчетности.

Уместность. Уместная информация влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или исправлять прошлые оценки. На уместность информации влияет ее характер и существенность.

Надежность. Надежная информация исключает наличие существенных ошибок и искажений. Основу надежности обеспечивают правдивое представление информации, приоритет содержания над формой, нейтральность, осмотрительность, полнота.

Сопоставимость. Информация должна быть представлена так, чтобы пользователи имели возможность сопоставлять финансовую отчетность компании за различные периоды и сравнивать финансовую отчетность разных компаний. Сопоставимость отчетности по периодам позволит наметить основные тенденции развития компании. Для обеспечения сопоставимости финансовой отчетности компании необходимо применять единую учетную политику и методы подготовки финансовой отчетности, изложенные в пояснительной записке. При изменении учетной политики применяетсяМСБУ 8"Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".

Пользователи финансовой отчетности заинтересованы в сравнении финансовых результатов различных компаний одной отрасли. Адекватность сравнения обеспечивает включение основных положений учетной политики в финансовую отчетность.

Понятность. Информация должна быть доступной для понимания пользователей, которые должны обладать достаточными знаниями в сфере деловой, экономической деятельности и бухгалтерского учета. Сложность фактов хозяйственной деятельности не является причиной исключения информации о них из отчетности.

Формирование уместной и надежной информации имеет ограничения.

Своевременность. Чрезмерная задержка представления отчетности может привести к повышению ее надежности, но потере ее уместности.

Соотношение затрат и выгод. Выгоды, извлекаемые из информации, должны превышать затраты на ее получение.

Соотношение качественных характеристик. Необходимо стремиться достичь соответствующего соотношения между качественными характеристиками для достижения цели финансовой отчетности.

Применение качественных характеристик и соответствующих стандартов позволяет формировать финансовую отчетность, обеспечивающую достоверное и объективное представление информации о деятельности организации.

Элементами, отражающими финансовое положение компании, являются активы - ресурсы, контролируемые компанией, которые возникли в результате событий (операций) прошлых периодов и от которых компания ожидает экономические выгоды в будущем. Активы могут быть приобретены, получены безвозмездно. Природные ресурсы могут быть добыты компанией, а биологические активы возникают в результате сельскохозяйственной деятельности. Будущие экономические выгоды выражаются в способности актива генерировать приток денежных средств в компанию либо сокращать отток денежных средств.

Активы должны соответствовать следующим критериям:

Существует вероятность получения компанией экономических выгод от использования этого актива;

Актив имеет надежную оценку.

Если актив не отвечает критериям признания, то он не признается в качестве актива.

В качестве первоначальной оценки активов используется сумма денежных средств или их эквивалентов, уплаченных при приобретении, либо справедливая стоимость активов, переданных в обмен. В последующем активы могут оцениваться по первоначальной стоимости либо по справедливой стоимости (в обоих случаях за вычетом накопленной амортизации).

Обязательством является текущая задолженность компании, образовавшаяся в результате событий прошлых периодов, погашение которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду.

Обязательства предполагают наличие компании-должника и кредитора, возникают на основании контракта, могут быть взысканы юридическим путем. Обязательства также возникают в результате требований законодательства или других регулирующих актов. При возникновении обязательств в результате действий компании они рассматриваются как конструктивные. Действиями компании могут быть практика ведения бизнеса, желание соответствовать определенному имиджу, публичные заявления о намерениях. В самостоятельную группу обязательств стандартами выделяются финансовые обязательства - контрактные обязательства компании по передаче денежных средств или других финансовых активов либо обмен финансовыми активами с другой компанией на потенциально невыгодных условиях. Неотъемлемой характеристикой обязательства является неизбежный отток будущих экономических выгод.

Обязательства признаются в бухгалтерском балансе при выполнении следующих критериев:

Существует вероятность того, что в результате погашения текущего обязательства возникнет отток ресурсов;

Величина погашения может быть надежно определена.

Обязательства подразделяются на текущие , с высокой вероятностью их погашения, идолгосрочные , зависящие от определенных событий в будущем (условные).

Размер обязательства определяется и проверяется компаниями, возможен расчет ожидаемой величины обязательства на основе дисконтированной стоимости. Дисконтирование краткосрочных обязательств, как правило, не осуществляется по причине незначительности разницы между дисконтированной и полной их стоимостью.

В последующем обязательства могут переоцениваться по причинам:

Новых договоренностей или уточнения оценки;

Изменения коэффициента дисконтирования;

Изменения валютных курсов.

Прекращение обязательств производится при наступлении следующих событий:

Погашения обязательства;

Освобождения от обязательства, поступившего от кредитора;

Конвертации обязательства в долевой финансовый инструмент.

Капитал рассматривается как разность между активами и обязательствами.

Капитал компании может увеличиваться в результате выпуска новых долевых инструментов, дополнительных вкладов собственников, реинвестирования чистой прибыли, переоценки долгосрочных активов.

Уменьшение капитала компании может происходить в результате выплат собственникам, выкупа собственных акций, чистых убытков, уценки долгосрочных активов в результате падения их справедливой стоимости.

Принципы рассматривают концепцию капитала и концепцию поддержания капитала.

Финансовая концепция рассматривает капитал как синоним чистых активов или собственного капитала компании. Он определяется в номинальных денежных единицах. Прибыль представляет собой увеличение капитала, выраженного в номинальных денежных единицах, за период.

Физическая концепция основана на операционной способности капитала приносить экономические выгоды. Капитал определяется в единицах производственной мощности компании. Прибыль представляет собой увеличение производственной мощности компании за период.

Первоначальное признание долевых инструментов производится в сумме полученных денежных средств от их продажи. При поступлении в оплату активов оценка осуществляется по справедливой стоимости. В последующем составляющие капитала переоценке не подлежат.

Показателями финансовых результатов деятельности компании являются доходы и расходы.

Доходы - приращение экономических выгод в форме притока или увеличения активов либо сокращения обязательств, что выражается в увеличении капитала (отличного от увеличения, связанного с вкладами собственников). Это понятие включает в себя выручку и прочие доходы.

Доходы признаются при выполнении следующих условий:

Существует вероятность получения компанией будущих экономических выгод, связанных с увеличением активов или уменьшением обязательств;

Величина их может быть надежно определена.

Доходы отражаются в отчете о прибылях и убытках, но могут увеличивать стоимость активов или уменьшать связанные с ними расходы.

Доходы признаются в сумме, равной справедливой стоимости полученных денежных средств, их эквивалентов или иных активов либо дебиторской задолженности.

Расходы - уменьшение экономических выгод в виде выбытия или истощения активов либо увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала (отличного от уменьшения, связанного с распределением капитала между собственниками). Расходы, формирующие себестоимость продаж, амортизация, оплата труда приводят к истощению таких активов, как денежные средства и их эквиваленты, запасы, оборудование. Расходы также возникают в результате признания обязательств. В состав расходов входят убытки, связанные с переоценкой инвестиционной собственности или финансовых инструментов, находящихся на балансе компании.

Расходы признаются при выполнении следующих условий:

Существует уменьшение экономических выгод, связанных с уменьшением активов или увеличением обязательств;

Величина расходов может быть надежно оценена.

Расходы оцениваются исходя из справедливой стоимости оплаченных или подлежащих оплате денежных средств.

МСФО определяют два существенных понятия валюты отчетности:

Валюта, в которой представляется отчетность;

Функциональная валюта.

Функциональной является валюта страны основной деятельности компании, в которой обычно и представляется отчетность. В зависимости от конкретных потребностей компании могут выбрать любую другую валюту представления отчетности.

Контрольные вопросы и задания

1. Каково назначение принципов подготовки и представления финансовой отчетности?

2. Охарактеризуйте состав финансовой отчетности.

3. Какие основополагающие допущения используются при подготовке финансовой отчетности?

4. Каким качественным характеристикам должна удовлетворять финансовая отчетность?

5. Какая информация считается надежной?

6. Назовите основные элементы финансовой отчетности.

7. Какие критерии признания активов и обязательств представлены в Принципах подготовки и представления финансовой отчетности?

8. Какие критерии признания доходов и расходов представлены в Принципахподготовки и представления финансовой отчетности?

9. Какие концепции капитала представлены в Принципахподготовки и представления финансовой отчетности?

10. Какие методы оценки представлены в Принципахподготовки и представления финансовой отчетности?

В апреле 1989 года Правлением Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) были утверждены основополагающие «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности» (далее Принципы).

В этом документе четко выделены основные требования, в том числе качественные, которые предъявляют

пользователи к бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Принципы не являются стандартом, но:

– определяют концепции, заложенные в основе подготовки и представления финансовой отчетности;

– предоставляют инструкции для разработчиков стандартов в процессе их разработки;

– обеспечивают бухгалтеров, аудиторов и пользователей информацией необходимыми знаниями при трактовке МСФО, а также для работы с вопросами, еще не охвачен-

ными МСФО.

Принципы подготовки и представления финансовой информации могут быть разделены на три группы:

1. Качественные характеристики учетной информации, представляемой в отчетности;

2. Принципы учета финансовой информации;

3. Элементы финансовой отчетности.

1. Основная цель учетной информации – быть полезной для всех групп пользователей в процессе принятия ими экономических решений. Чтобы информация была полезной,

она должна обладать определенными качественными характеристиками. В соответствии с Принципами выделяют четыре основные качественные характеристики учетной информации, отражаемой в отчетности. К ним относятся: понятность, уместность, надежность сопоставимость.

Понятность. Информация является понятной заинтересованным пользователям, если она доступна для их понимания (имеется ввиду квалифицированный пользователь).

Понятность информации основывается на существенности. Уместность. Информацию можно считать уместной, если она оказывает влияние на экономические решения заинтересованных в ней пользователей, позволяет осуществлять

оценку прошлых, настоящих и будущих событий, подтверждает или опровергает прошлые оценки. Важными характеристиками уместности информации является: ценность и своевременность . Надежность (достоверность) . Информация считается надежной, когда она представляет собой именно то, что она должна представлять, когда в ней отсутствуют существенные ошибки и искажения.

Сопоставимость. Заинтересованным пользователям для принятия экономических решений необходимо проводить ряд аналитических

процедур, позволяющих определить тенденции развития экономического субъекта. С этой целью используется отчет ная информация за ряд лет. Кроме того, на практике, часто

возникает необходимость сравнения результативных показателей финансово-хозяйственной деятельности и финансового положения различных экономических субъектов. Однако не следует забывать, что каждый экономический субъект индивидуален. По этой причине измерение и отражение фактов финансово-хозяйственной деятельности, а главное отражение результатов этой деятельности в бухгалтерской (финансовой) отчетности должно осуществляться по единой методике как для самого экономического субъекта, так и для других субъектов.

2. Принципы учета информации. В МСФО выделены следующие принципы. Принцип начислений. В соответствии с этим принципом операции записываются в момент их совершения, а не в момент оплаты денег, иотносятся к тому отчетному периоду, когда была совершенаоперация. Принцип продолжающейся деятельности (принцип

действующего предприятия). Принцип двойной записи. Принцип единицы учета (принцип целостности предприятия). Предприятие, на котором ведется учет и составляется отчетность, является самостоятельным хозяйствующим субъектом и отделяется от собственника предприятия и от других предприятий.

Принцип периодичности – принцип регулярного периодичного составления отчетности. Принцип денежного измерителя . В соответствии с

этим принципом вся хозяйственная деятельность оценивается с помощью единого денежного измерителя. Принцип конфиденциальности , который означает,

что информация, отраженная в отчетности предприятия, не должна наносить ущерб его интересам.

• < Назад
• Вперёд >