Сближение бухгалтерским. Сближение бухгалтерского и налогового учета: предпосылки и проблемы

1 Воронежская государственная лесотехническая академия

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.12.2014) (с изм. и доп., вступ. в силу с 29.01.2015).

2. Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ (ред. от 04.11.2014) «О бухгалтерском учете»

3. Федеральный закон от 20.04.2014 N 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации»

4. Лабынцев Н.Т. Бухгалтерский учет: финансовый и управленческий: учебник. М., 2012

5. Журнал «Российский налоговый курьер»: — http://www.rnk.ru/.

В современных условиях основой экономического развития рыночных отношений выступает источник жизнедеятельности, важнейший показатель эффективной работы предприятия - это прибыль. За счет прибыли создается финансовая основа для осуществления роста предприятия и удовлетворения потребностей учредителей и работников, как материальных, так и социальных.

ТОП-10 способов максимально сблизить налоговый и бухгалтерский учет

— в задачах;

— в порядке признания доходов и расходов - это самое главное и существенное различие.

Но на наш взгляд, налоговый и бухгалтерский учет различаются более существенно, это приводит к тому, что предприятиям приходится вести так называемую «двойную бухгалтерию», т.е. для каждого учета отдельно. Но это совсем не выгодно как с экономической, так и с временной позиции.

В результате проведенных нами исследований, можем отметить, что эти два вида учета имеют следующие общие черты: обязанность ведения; одинаковые измерители (рубли); обязательное подтверждение всех хозяйственных операций необходимыми документами; периодичность предоставления отчетности; внутренние и внешние пользователи информации; объектом учета выступает вся организация в целом.

По правилам бухгалтерского учета при определении прибыли учитываются все движения денежных средств, учет финансовых результатов и распределение прибыли есть важнейший вопрос во всей системе бухгалтерского учета, как мы уже отмечали. Сопоставление расходов и доходов позволяет выявить финансовый результат по отдельным операциям или в целом отчетного периода. В соответствии с ним «факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами».Принципы учета доходов и расходов определены ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» .

В налоговом учете в большей степени рассматривается не финансовый результат, а налоговая база. Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ. Это - ключевая особенность исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Не всё, что является доходом или расходом с точки зрения бухгалтерского учета, признается доходом или расходом в целях 25-й главы НК РФ. При налоговом учете учитываются не все приходы и расходы при определении прибыли, с которой нужно заплатить налог.

Для сближения бухгалтерского и налогового учета, по нашему мнению, для начала нужно определить основные различия, связанные с учетом доходов и расходов, а затем принять меры для их устранения. Это позволит снизить расчетные работы и повысить рациональность учетных процедур.

Вот с 1 января 2015 года Федеральным законом от 20.04.2014 № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ» были внесены поправки, которые направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским. А именно:

1) с 2015 года в главе 25 НК РФ ликвидировалось понятие суммовых разниц, возникавших по договорам, цена которых выражена в условных единицах. Вместо формулировки «суммовая разница» теперь в НК РФ во всех соответствующих статьях используется формулировка «выражена в иностранной валюте», аналогично тому не используется понятие суммовой разницы и в главе 21 НК РФ (п.п. 2, 5 ст. 1 Закона № 81-ФЗ);

2) с январе 2015 года количество методов оценки в налоговом учете сравнялось с количеством методов оценки, применяемых в бухучете. Это произошло из-за отмены метода ЛИФО. Соответствующие поправки внесены в пункт 8 статьи 254 НК РФ и в подпункт 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ;

3) теперь организации могут использовать единый подход для отражения неамортизируемого имущества в налоговом и бухгалтерском учете. В результате спецодежду и специнструмент в налоговом учете можно отражать так же, как и в бухгалтерском учете. А именно объекты с маленьким сроком эксплуатации списывать сразу, а остальные объекты - либо пропорционально объему выпущенной продукции, либо линейным способом.

4) с 2015 года стоимость имущества, полученного безвозмездно, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ (изменения внесены подп. «б» п. 7 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). Согласно новой редакции п. 2 ст. 254 НК РФ это означает, что такая стоимость имущества оценивается как его рыночная стоимость, с которой уплачивается налог на прибыль.

5) Изменения в порядке учета убытков - хотя полного сближения правил списания убытков в налоговом и бухгалтерском учете нет, но первый шаг в этом направлении сделан. А именно - подкорректирован порядок учета убытков от переуступки права требования в налоговом учете. Согласно новой редакции пункта 2 статьи 279 НК РФ, весь такой убыток в полном объеме разрешат относить на внереализационные расходы в момент уступки права требования. Заметим, что в отношении убытков по другим операциям все остается по-прежнему.

По нашему мнению, чтобы сблизить принципы бухгалтерского и налогового учета финансовых результатов, нужно разработать модель, при которой источниками информации налогового учета послужат данные бухгалтерского учета, что в итоге позволит решить существующие проблемы учета финансовых результатов.

Библиографическая ссылка

Сибиряткина И.В., Анохина Е.В. СБЛИЖЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ // Международный студенческий научный вестник. – 2015. – № 4-2.;
URL: http://eduherald.ru/ru/article/view?id=13521 (дата обращения: 07.09.2018).

Как реализуется идея сближения налогового и бухгалтерского учета».

Налог на прибыль: изменения 2016 года

Одним из основополагающих принципов (допущений) при составлении финан-совой отчётности является принцип начисления, который неразрывно связан с реализацией другого базового принципа продолжающейся деятельности. В соответствии с принципом начисления доходы и расходы организации должны признаваться в том периоде, с которым они соотносятся, независимо от поступления или выбытия денежных средств. Особенности применения метода начисления, также как и других учётных принципов, обусловлены целями и задачами бухгалтерского и налогового учёта.

В современных условиях основой экономического развития рыночных отношений выступает источник жизнедеятельности, важнейший показатель эффективной работы предприятия – это прибыль. За счет прибыли создается финансовая основа для осуществления роста предприятия и удовлетворения потребностей учредителей и работников, как материальных, так и социальных.

Поиск резервов увеличения прибыли и их реализация позволяют предприятию удержаться на плаву в современных условиях конкурентной борьбы. Особую актуальность в этом случае приобретает совершенствование операций, которые формируют финансовые результаты.

В настоящее время проблемой учета финансовых результатов является несовпадение их в налоговом и бухгалтерском учете. Что является основной целью, которую мы исследуем в написании работы.

Для начала отметим основные различия между бухгалтерским и налоговым учетом, они проявляются:

— в задачах;

— в законах и правовых документах, которым они подчиняются;

— в порядке признания доходов и расходов – это самое главное и существенное различие.

Так как налоговый и бухгалтерский учет различаются более существенно, это приводит к тому, что предприятиям приходится вести так называемую «двойную бухгалтерию», т.е. для каждого учета отдельно. Но это совсем не выгодно как с экономической, так и с временной позиции.

Эти два вида учета имеют следующие общие черты:

— обязанность ведения;

— одинаковые измерители (рубли);

— обязательное подтверждение всех хозяйственных операций необходимыми документами;

— периодичность предоставления отчетности;

— внутренние и внешние пользователи информации; объектом учета выступает вся организация в целом.

Получается, что цели ведения налогового и бухгалтерского учета практически одинаковые, т.е. предоставление достоверной и полной информации для пользователей, внутренних и внешних. Однако совершенно разные у них методики ведения.

Наличие разногласий между этими видами учета создает проблемы в учете финансовых результатов организации. Так проблема проявляется в порядке отражения доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

По правилам бухгалтерского учета при определении прибыли учитываются все движения денежных средств, учет финансовых результатов и распределение прибыли есть важнейший вопрос во всей системе бухгалтерского учета, как мы уже отмечали. Сопоставление расходов и доходов позволяет выявить финансовый результат по отдельным операциям или в целом отчетного периода. В соответствии с ним «факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами». Принципы учета доходов и расходов определены ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации».

В налоговом учете в большей степени рассматривается не финансовый результат, а налоговая база. Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

СБЛИЖЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Это – ключевая особенность исчисления налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Не всё, что является доходом или расходом с точки зрения бухгалтерского учета, признается доходом или расходом в целях 25-й главы НК РФ. При налоговом учете учитываются не все приходы и расходы при определении прибыли, с которой нужно заплатить налог.

Для сближения бухгалтерского и налогового учета для начала нужно определить основные различия, связанные с учетом доходов и расходов, а затем принять меры для их устранения. Это позволит снизить расчетные работы и повысить рациональность учетных процедур.

Благодаря принятию ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. № 114н, появился официальный термин для обозначения различий между бухгалтерским и налоговым учётом – «разницы». Причём с принятием этого стандарта налоговые разницы стали официальным объектом бухгалтерского учёта. Согласно пункту 3 ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью делится на две категории: «постоянные разницы» и «временные разницы».

Под постоянными разницами, в соответствии с пунктом 4 ПБУ 18/02, понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. Под временными разницами, в соответствии с пунктом 8 ПБУ 18/02, понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль в другом или в других отчетных периодах.

И постоянные, и временные разницы возникают в связи с несовпадением правил бухгалтерского и налогового учёта доходов и расходов. При этом постоянные разницы связаны с несовпадением самого факта признания дохода или расхода либо его оценки, а временные разницы связаны с несовпадением момента его признания .

Постоянная разница связана только с одним отчётным периодом и никак не влияет на другие периоды. При этом постоянная разница возникает раз и навсегда, и никак не может быть погашена, кроме как путём отнесения на финансовый результат. Отсюда и название «постоянная».

Временная разница обязательно связана с несколькими отчётными периодами. В одном периоде она возникает, в другом погашается. Временная разница образуется, когда доход или расход уже признан в бухгалтерском учёте, а в налоговом ещё не признан (или наоборот), и существует временно до тех пор, пока этот доход или расход не будет также признан в налоговом учёте. Отсюда и название «временная ». Если представить себе достаточно длительный отчётный период, превышающий операционные циклы всех учётных объектов, то все временные разницы возникнут и погасятся в течение этого периода, и на финансовом результате и на размере налога на прибыль никак не отразятся. Таким образом, в долгосрочном периоде временных разниц не существует. То же самое касается не только доходов и расходов целиком, но и их отдельных частей. То есть, доход или расход может признаваться полностью в бухгалтерском учёте, а в налоговом учёте частично (например, нормируемые расходы), либо распределяться во времени по различным правилам (например, начисление амортизации). Тогда постоянная или временная разница будет возникать в той части дохода / расхода, в которой правила бухгалтерского и налогового учёта не совпадают.

Временная разница при определённых обстоятельствах может трансформироваться в постоянную разницу. Это случится, если доход или расход, уже признанный в бухучёте, предполагалось признать в налоговом учёте в последующих отчётных периодах, но в силу наступивших обстоятельств это стало невозможным.

Например, если организацией в текущем периоде получен убыток, то в бухгалтерском учёте он признаётся в этом же периоде. В налоговом учёте норма пункта 8 статьи 274 НК не позволяет признать этот убыток в текущем периоде. В соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК налогоплательщик имеет право уменьшить налоговую базу будущих периодов на размер полученного убытка, то есть убыток может быть признан в целях налогообложения в будущем. На возможность такого признания статья 283 НК налагает 10-летнее ограничение. Когда истечёт десятилетний срок, недосписанная часть убытка не сможет быть признана в целях налогообложения уже никогда.

Постоянные разницы же порождаются теми расходами, которые указаны в статье 270 НК и при этом признаются в бухгалтерском учёте. То есть, главной причиной отличий налогового учёта от бухгалтерского по факту признания является непризнание в целях налогообложения расходов, которые признаются для исчисления бухгалтерского финансового результата. Поэтому именно такие нормы должны служить предметом пристального внимания при анализе возможностей сближения налогового учёта с бухгалтерским.

Желательно, чтобы не учитываемые доходы и расходы в целях налогообложения Вы сразу относили на счет 91 субсчет 3 «Не учитываемые доход ы и расходы».

Как было указано выше, несмотря на принципиальные различия в целях, налоговый и Для этого необходимо минимизировать количество различий между налоговыми и бухгалтерскими учётными процедурами, или, выражаясь в терминологии ПБУ 18/02, – избавиться от лишних налоговых разниц.

В части сближения налогового учёта с бухгалтерским:

1) Не стоит тратить усилия на детальную регламентацию учётных правил, которые на практике могут иметь лишь незначительные количественные эффекты, например, регламентацию моментов признания краткосрочных затрат.

2) Моменты признания доходов и расходов должны быть ограничены только с одной стороны – невыгодной для налогоплательщика: по доходам устанавливается наиболее поздний возможный момент признания, по расходам устанавливается самый ранний из возможных момент признания. Ограничения с противоположной стороны бессмысленны и вредны.

С 1 января 2015 года Федеральным законом от 20.04.2014 № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса РФ» были внесены поправки, которые направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским. О данных поправках поговорим далее.

Несмотря на изменения, направленные на сближение, были внесены лишь отдельные изменения, которые не исключили полностью из главы 25 НК РФ положений, правил по определению налоговой базы по налогу на прибыль предприятий, аналогично правилам бухгалтерского учета.

Финансисты считают, чтобы сблизить принципы бухгалтерского и налогового Учета финансовых результатов, нужно разработать модель, при которой источниками информации налогового учета послужат данные бухгалтерского учета, что в итоге позволит решить существующие проблемы учета финансовых результатов.

Применение в бухгалтерском и налоговом учете одинаковых методов и способов учета – мечта подавляющего большинства специалистов. Единые правила позволят, прежде всего, существенно упростить ведение самого учета. Кроме этого, сокращаются основания для применения столь непопулярного «в народе» ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Кроме того, чем ближе БУ и НУ, тем меньше поводов у ревизоров будет задать вопрос о причинах расхождений определенных показателей, например, выручки, отраженных в отчетности и декларациях.

"Налоговая политика и практика", 2008, N 5

Согласно п. 3 ст. 3 НК РФ налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Применительно к налогу на прибыль это означает, что размер налога, уплачиваемого в бюджет за конкретный период, должен определяться суммой полученной организацией за этот же период прибыли.

Интересно, что Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" было прямо установлено: объектом обложения налогом является валовая прибыль, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с закрепленным Законом порядком (ст. 2). Таким образом, налогооблагаемая прибыль изначально рассчитывалась исходя из признанной в бухгалтерском учете прибыли до налогообложения. Кроме того, до 2002 г. (введения в действие гл. 25 НК РФ) в целях исчисления налога на прибыль использовался применяемый в бухгалтерском учете основной принцип формирования финансового результата операции - принцип соответствия доходов и расходов. Согласно этому принципу прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определялась как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) и затратами на ее производство <1>.

<1> Пункт 13 Положения о составе затрат.

Результатом того, что при исчислении объекта налогообложения использовалась сумма полученной организацией в конкретном отчетном периоде прибыли, являлась относительная простота расчета. Несмотря на то что действующая в то время форма отчетности <2> предусматривала до 60 корректировок полученной организацией валовой прибыли, большинство из них определяли величину налоговой базы в отчетном периоде и не влияли на размер объекта налогообложения в будущем. Поэтому для налоговых расчетов достаточно было выделить по объектам бухгалтерского учета (доходов, расходов, объектов основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, расходов будущих периодов, отдельных видов резервов) только информацию о суммах, не учитываемых для налогообложения.

<2> Приложение N 4 к Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций".

До 2002 г. временной характер имела лишь одна корректировка величины прибыли до налогообложения, обусловленная существованием двух методов признания выручки для налогообложения - как "по отгрузке" (методу, применяемому в бухгалтерском учете), так и "по оплате" <3>. При этом полную информацию о суммах оплаченной и неоплаченной выручки и соответствующей себестоимости можно было получить из данных бухгалтерского учета организации.

<3> В этом случае налогообложению в отчетном периоде подлежали только результаты тех сделок по передаче результатов работ, реализации имущества (продукции, товаров, основных средств и иного имущества, в том числе ценных бумаг) и по оказанию услуг, которые были оплачены (п. 13 Положения о составе затрат).

Вступившая в силу с 2002 г. гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ (ст. ст. 246 - 333) уже не содержит указания на валовую прибыль организации как исходную величину для определения размера налоговой базы. Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль для российских организаций признается сумма полученных доходов, уменьшенных на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ. При этом в главе содержатся многочисленные положения, устанавливающие для целей исчисления налога на прибыль особые правила учета тех или иных расходных и доходных статей, а также периоды признания доходов и расходов. Кроме того, некоторые нормы устанавливают конкретные правила формирования стоимости отдельных объектов учета. Неполная согласованность положений законодательства о налогах и сборах и бухгалтерского законодательства на сегодняшний день привела к возникновению множества объективных причин несопоставимости данных о результатах деятельности, формирующихся в бухгалтерском учете, и показателей налоговой отчетности.

Основные причины и источники различий данных бухгалтерского и налогового учета

А. По доходам:

• несовпадение групп доходов. Речь идет о "перемещении" отдельных видов доходов и соответствующих им расходов из группы "выручка от продаж" или "прочих доходов" для бухгалтерского учета в группу "внереализационные доходы" или "выручка от реализации" для налогообложения и наоборот. Так, например, выручка по операциям реализации имущественных прав и прочего имущества в бухгалтерском учете признается в качестве прочих доходов (п. 7 ПБУ 9/99), а для налогообложения данные доходы определяются исключительно в качестве выручки от реализации (ст. 249 НК РФ). Доходы от участия в уставных капиталах других организаций в бухгалтерском учете могут рассматриваться в качестве выручки от продаж (п. 5 ПБУ 9/99), а для налогообложения такие поступления безальтернативно считаются внереализационными (п. 1 ст. 250 НК РФ);
• несовпадение сумм доходов, признаваемых в бухгалтерском учете и для целей налогообложения. Например , при реализации ценных бумаг в составе доходов по налоговому законодательству учитывается разница между рыночной <4> и продажной ценой ценной бумаги соответствующей категории (п. п. 5 и 6 ст. 280 НК РФ). Также в состав доходов для налогообложения включается рыночная оценка безвозмездно полученных услуг (п. 8 ст. 250 НК РФ). В бухгалтерском учете информация о таких доходах отсутствует. Одновременно из состава доходов для налогообложения исключается внушительный перечень операций, признаваемых в целях бухгалтерского учета прочими доходами, в частности безвозмездное поступление имущества от организаций, если вклад в уставный капитал получающей или передающей стороны составляет более чем 50% (пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ, см. также пп. 6, 7, 11, 12, 15 - 18, 21, 24 - 26, 32 п. 1, п. 2 ст. 251 НК РФ);

<4> Минимальной ценой сделок на организованном рынке обращающихся ценных бумаг или средневзвешенной ценой необращающихся ценных бумаг.

• несовпадение момента признания доходов для целей бухгалтерского учета и формирования объекта налогообложения по налогу на прибыль. Так, производство работ с длительным технологическим циклом требует для целей налогообложения более раннего признания сформированной расчетным путем соответствующей отчетному периоду части дохода, чем эта сумма будет отражена в бухгалтерском учете (ст. ст. 271, 316 НК РФ). В случаях безвозмездного получения имущества (кроме указанных в ст. 251 НК РФ) также требуется признание для налогообложения суммы внереализационных доходов в периоде поступления имущества (пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ). В бухгалтерском же учете доходы в этих случаях признаются по мере признания стоимости полученного имущества в составе расходов (пояснения к счету 98 Инструкции по применению Плана счетов).

Б. По расходам:

• наличие расходов, участвующих при формировании прибыли в бухгалтерском учете, но неучитываемых для целей налогообложения полностью или частично. Перечень таких расходов достаточно велик (ст. 270 НК РФ). Из них наиболее распространенными являются нормируемые расходы (рекламные, представительские расходы, расходы на оплату процентов по кредитам - п. п. 2 и 4 ст. 264, п. 1 ст. 269 НК РФ); расходы на отдельные виды страхования (медицинское, пенсионное, страхование имущества), не перечисленные в ст. ст. 255 и 263 НК РФ; расходы в случаях признания в бухгалтерском учете убытков по безнадежным долгам, кроме прямо поименованных в ст. 266 НК РФ (например, по факту смерти физического лица-дебитора); расходы на выплату вознаграждений сверх предусмотренных условиями трудовых договоров; расходы на формирование в бухгалтерском учете резервов (п. п. 70, 72 Положения по ведению бухгалтерского учета <5>, п. 25 ПБУ 5/01, п. 8 ПБУ 16/02, п. 38 ПБУ 19/02), кроме резервов на ремонт, гарантийный ремонт, оплату отпусков и выплату вознаграждений по итогам года (ст. ст. 324, 324.1, 255, 267 НК РФ). В случае формирования в бухгалтерском учете резервов, которые учитываются и для налогообложения, их суммы в бухгалтерском учете и для целей налогообложения также могут различаться в связи с разным порядком исчисления;

<5> Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н).

• различная группировка (по категориям и составу) объектов учета (и, как следствие, различие в периодах признания стоимости этих объектов в составе расходов для целей бухгалтерского учета и налогообложения). Так, например, в соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 организация начиная с 2006 г. могла установить лимит стоимости до 20 000 руб. для объектов, которые в бухгалтерском учете должны квалифицироваться как материально-производственные запасы (Приказ Минфина России от 12.12.2005 N 147н). Для налогообложения лимит стоимости амортизируемого имущества в размере 20 000 руб. установлен только с 2008 г. (изменения в ст. ст. 256 и 257 НК РФ внесены Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ). Таким образом, в течение 2006 - 2007 гг. организация теоретически могла применять разный лимит стоимости для признания одного и того же объекта в разных категориях имущества в бухгалтерском учете и для налогообложения.

Кроме того, не совпадают в бухгалтерском учете и для расчета налоговой базы по налогу на прибыль порядок признания специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, а также перечень объектов нематериальных активов (вступившая в силу с 2008 г. часть четвертая ГК РФ и внесенные в связи с этим изменения в порядок бухгалтерского учета таких объектов снижают степень различий только в отношении объектов, приобретаемых начиная с текущего года, различия в порядке признания для налогообложения уже сформированных единиц учета будут сохраняться еще на многие годы).

Первый - различие в правилах формирования первоначальной стоимости объектов основных средств и материально-производственных запасов, приводящее к разной бухгалтерской и налоговой стоимости объектов учета.

Действительно, законодательно установленное различие подходов к формированию первоначальной стоимости основных видов активов влечет за собой признание отдельных видов расходов в бухгалтерском учете и в учете для целей налогообложения с образованием согласно ПБУ 18/02 временной разницы. Например , в первоначальную стоимость основных средств и материально-производственных запасов в бухгалтерском учете включаются начисленные до постановки соответствующих объектов на учет проценты по заемным средствам, полученным на приобретение инвестиционных активов (п. 12 ПБУ 15/01), расходы по страхованию (п. 8 ПБУ 6/01, п. 6 ПБУ 5/01). В целях же налогообложения указанные виды расходов имеют особый порядок признания в составе соответственно внереализационных и прочих расходов (п. 1 ст. 269 <6>, ст. 263, п. п. 6 и 8 ст. 272 НК РФ). До 2007 г. различную стоимость объектов основных средств определяли и суммовые разницы (п. 8 ПБУ 3/2000 <7>). Аналогично отсутствие законодательно установленного требования о применении в целях бухгалтерского учета и налогообложения одного и того же порядка формирования стоимости товаров (п. 6 ПБУ 5/01 и ст. 320 НК РФ) приводит к тому, что их стоимость может существенно различаться. Например , посреднические услуги при приобретении товаров в бухгалтерском учете организация обязана учитывать в составе стоимости ценности, а для целей налогообложения она вправе выбирать - учитывать эти суммы в стоимости товара или в составе издержек обращения, т.е. как по мере продажи товара, так и в периоде их признания в составе косвенных расходов.

<6> В отношении контролируемой задолженности установлен порядок учета части суммы начисленных процентов, аналогичной оценке в целях налогообложения сумм выплачиваемых дивидендов (п. п. 2, 3 ст. 275 НК РФ).
<7> Данное различие с 2007 г. ликвидировано вступлением в силу ПБУ 3/2006 (утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н).

Кроме того, разная стоимость объектов в бухгалтерском учете и для целей налогообложения определяется принципиально различными правилами оценки объектов (т.е. различия не по времени признания расходов, а по суммам). Например , поступающий по сделкам с неденежными формами расчетов актив принимается к бухгалтерскому учету по его оценочной стоимости (если такая оценка достаточно достоверна) или рыночной стоимости (в остальных случаях) (п. 8 ПБУ 6/01, п. 6 ПБУ 5/01). В целях начисления налога на прибыль используется оценка только в сумме фактических расходов на приобретение передаваемого по сделке имущества (ст. 257, п. 2 ст. 254 НК РФ).

Если получение объекта не связано с несением расходов, то в целях бухгалтерского учета его первоначальная стоимость формируется исходя из рыночных цен на данное имущество (п. 9 ПБУ 5/01, п. 10 ПБУ 6/01, п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета, п. 29 Методических указаний по учету основных средств <8>). При исчислении налога на прибыль стоимость такого имущества оценивается в зависимости от причин его появления в организации и практически никогда (кроме стоимости безвозмездно полученных основных средств) не совпадает с оценкой этого имущества в бухгалтерском учете (табл. 1).

<8> Утверждены Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н.

Таблица 1

Основания оприходования/ объекты учета	Получение безвозмездно	Признание по результатам инвентаризации (излишки)	Постановка на учет в результат ликвидации объектов основных средств	Постановка на учет в результате ремонта, модернизации и т.п.
Основные средства	100% рыночной стоимости (специальная норма п. 1 ст. 257 НК РФ)	Нулевая налоговая стоимость (фактические затраты на приобретение (создание) отсутствуют, (специальные нормы о формировании иной налоговой стоимости не предусмотрены)	24% рыночной стоимости (специальная норма п. 2 ст. 254 НК РФ	Нулевая налоговая стоимость (фактические затраты на приобретение (создание) отсутствуют, специальные нормы о формировании иной налоговой стоимости не предусмотрены)
Материалы	Нулевая налоговая стоимость (фактические затраты на приобретение (создание) отсутствуют, специальные нормы о формировании иной налоговой стоимости не предусмотрены)	24% рыночной стоимости (специальная норма п. 2 ст. 254 НК РФ)
Товары	-	-

Второй фактор - несоответствие поэлементного перечня прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства (НЗП) при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, перечню прямых расходов, применяемому конкретным налогоплательщиком в бухгалтерском учете при калькулировании себестоимости продукции конкретного вида.

С вступлением в силу Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ перечень прямых расходов, установленный ст. 318 НК РФ, носит открытый характер. При этом организация самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). Фактически это означает, что налоговое законодательство теоретически не исключает ситуации, когда для налогообложения перечень элементов прямых расходов, распределяемых на остатки НЗП, готовую и реализованную продукцию, и перечень расходов основного, вспомогательного и обслуживающих производств, учитываемых в составе себестоимости продукции (работ, услуг), у налогоплательщика будут различаться <9>.

<9> Автор считает, что пока еще рано отказываться от той точки зрения, что норма ст. 318 НК РФ по совокупности с положениями ст. ст. 252 и 319 НК РФ (содержащих требование экономической обоснованности расходов и требование экономической обоснованности распределения прямых расходов между видами продукции) означает: каждый случай отступления от применяемого в бухгалтерском учете организации перечня прямых расходов должен требовать экономического обоснования. Однако очевидно, что возможность иной трактовки необходимого перечня прямых расходов для целей налогообложения является предпосылкой для возникновения судебных споров между организациями и налоговыми органами.

Достаточно очевиден и еще один источник расхождений в поэлементной группировке расходов на производство. В соответствии со ст. 260 НК РФ расходы на ремонт (в налоговой оценке) учитываются в обособленной группе, для которой установлен специальный порядок учета в составе прочих косвенных расходов текущего периода в полном объеме. В результате, если организация имеет ремонтный цех в составе вспомогательного производства, действующий в бухгалтерском учете порядок предусматривает распределение затрат этого подразделения на себестоимость выпускаемой продукции (пояснения к счету 23 Инструкции по применению Плана счетов). Это означает, что расходы на ремонт, произведенные налогоплательщиком в отчетном периоде, в составе финансовых результатов деятельности в полном объеме могут быть учтены только в случае продажи всего объема изготовленной в этом периоде продукции.

Приведенный выше порядок определяет различия в оценке бухгалтерской и налоговой стоимости выпущенной продукции (работ), продукции на складе и проданной (реализованной) продукции (работ, услуг). В этом случае при использовании налогоплательщиком продукции (работ, услуг) первого вида для производства продукции (работ, услуг) следующего по технологической цепочке вида стоимость продукции следующего вида в бухгалтерском учете и налоговых расчетах также будет различна (п. 4 ст. 254 НК РФ);

• наличие в пределах соотносимых групп (категорий) расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом. Наиболее яркий пример - порядок начисления амортизации по основным средствам.

В частности, в бухгалтерском учете в состав основных средств включаются объекты, удовлетворяющие условиям п. 4 ПБУ 6/01. Наличие собственного определения объектов основных средств в ст. ст. 256 и 257 НК РФ приводит к тому, что для целей налогообложения в качестве основных средств не рассматриваются объекты, признаваемые основными средствами в бухгалтерском учете, но еще не введенные в эксплуатацию.

Появление значительных временных различий в учете амортизации также обусловлено и несовпадением методов ее начисления <10>, и возможностью определения разных сроков полезного использования объекта для целей бухгалтерского учета и налогообложения, и предоставленной в целях налогообложения дополнительной возможностью единовременного признания 10% новой стоимости амортизируемого имущества (п. п. 17 - 25 ПБУ 6/01, ст. ст. 256 - 259 НК РФ).

<10> Порядок начисления амортизации полностью совпадает только при линейном методе начисления и одинаковом сроке эксплуатации.

Налоговым законодательством предусмотрены основания для возникновения различий в периодах признания расходов на НИОКР и на освоение природных ресурсов (пояснения к счету 97 Инструкции по применению Плана счетов, ст. ст. 262, 261 НК РФ). Только с 2008 г. ликвидирована разница в порядке признания во времени расходов по обязательному и добровольному страхованию (п. 6 ст. 272 НК РФ в ред. Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ). Не совпадает и порядок списания расходов, которые не имеют прямой связи с выпуском конкретной продукции (общехозяйственные расходы). С 2006 г. в целях налогообложения действует норма о самостоятельном распределении организацией таких расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ) без привязки этого порядка к применяемому в бухгалтерском учете <11>. Разный период списания стоимости объектов учета теоретически обусловлен и отсутствием в налоговом законодательстве обязательной увязки между методами, применяемыми в бухгалтерском учете и при исчислении размера налоговой базы по налогу на прибыль для оценки стоимости списываемых в производство материалов, стоимости проданных материалов и стоимости проданных товаров (п. 16 ПБУ 5/01, п. 8 ст. 254, пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ). Например , в 2008 г. списание стоимости указанных ценностей по методу ЛИФО продолжает использоваться только в целях налогообложения, тогда как в бухгалтерском учете этот метод уже не применяется (п. 16 ПБУ 5/01 в редакции Приказа Минфина России от 26.03.2007 N 26н).

<11> В бухгалтерском учете из такого рода расходов сначала выделяются расходы будущих периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета), которые списываются в течение периода, к которому они относятся (способ определяется организацией самостоятельно). Далее управленческие и коммерческие расходы или признаются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году в качестве расходов по обычным видам деятельности, или распределяются по установленным организацией правилам пропорционально соотношению выпущенной в отчетном году и проданной продукции (работ, услуг) или приобретенных и проданных товаров (п. 9 ПБУ 9/99, пояснения к счетам 26 и 44 Инструкции по применению Плана счетов).

В. По общей методологии формирования результатов:

• различие в порядке признания убытков для налогообложения по отдельным видам операций. Так, не подлежат учету для целей исчисления налога на прибыль убытки от реализации права требования долга у налогоплательщика, купившего это право (п. 3 ст. 279 НК РФ). Не полностью учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль убытки при реализации права требования до наступления срока платежа (п. 1 ст. 279 НК РФ). Имеют специфику временного учета в уменьшение результатов деятельности для налогообложения сделки по реализации права требования после наступления срока платежа, убытки от реализации продукции (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств, ценных бумаг отдельных категорий, амортизируемого имущества. В бухгалтерском учете финансовый результат по данным операциям признается в полном объеме в периоде продажи указанных объектов. В целях налогообложения убыток по данным операциям или равномерно частично переносится на более поздние периоды (при реализации права требования после наступления срока платежа и по сделкам реализации амортизируемого имущества - п. 2 ст. 279, п. 3 ст. 268 НК РФ), или признается в течение не более 10 лет только при получении прибыли по аналогичным видам деятельности (по обслуживающим производствам и хозяйствам - ст. 275.1 НК РФ) и отдельным категориям ценных бумаг (п. 10 ст. 280 НК РФ);
• соблюдение принципа соответствия доходов и расходов при формировании налогового результата только для отдельных видов операций (реализация товаров, прочего имущества (кроме амортизируемого) и имущественных прав - ст. ст. 268, 320 НК РФ). Что касается формирования результата по операциям реализации продукции (работ, услуг), то здесь требования соответствия выявления для налогообложения экономического показателя прибыли по сделкам в целом не прослеживаются (ст. ст. 318, 319 НК РФ). Определенное соотношение достигается путем распределения части произведенных расходов (прямых расходов) на остатки незавершенного производства, готовой продукции и отгруженной, но не реализованной продукции. Однако, как уже отмечалось, в условиях различной группировки расходов оно производится в значительном отрыве от установившихся правил бухгалтерского учета.

Налоговый учет: скорее минусы, чем плюсы

Итак, с 01.01.2002 гл. 25 НК РФ внесены принципиальные изменения в порядок исчисления налога на прибыль, выразившиеся в отказе от применяемого в бухгалтерском учете принципа соответствия доходов и расходов и введении отличных от используемых в бухгалтерском учете критериев группировки и различных дат признания целого ряда доходов и расходов. Кроме того, установлены правила раздельного учета доходов и расходов по целому ряду операций с отличным от общего порядком учета прибылей и убытков.

Наличие различий в бухгалтерском и налоговом учете доходов и расходов организации как фундаментальных компонентов исчисления прибыли приводит к тому, что параллельно исчисляется величина, которая не имеет общепринятого экономического смысла прибыли. Возникающие соотношения, когда в одном отчетном периоде прибыль для налогообложения получается меньше, чем финансовый результат деятельности, или, наоборот, в другом отчетном периоде налогооблагаемая прибыль значительно превышает реально полученный от деятельности прирост имущества, обусловили необходимость введения нового для отечественного учета механизма формирования отложенных активов и обязательств (ПБУ 18/02).

В целях исполнения требований по порядку исчисления налога на прибыль организациям вменено в обязанность ведение отдельной системы налогового учета, основанной на группировке первичных документов в соответствии с установленными гл. 25 НК РФ правилами (ст. ст. 313, 314 НК РФ).

Практика показывает, что ведение параллельной системы учета (наряду с бухгалтерским) приводит не только к дополнительным затратам налогоплательщика, но и к снижению эффективности налогового контроля.

Масштаб последствий систематизированных выше различий в правилах бухгалтерского и налогового учета достаточно четко можно представить, если сопоставить данные регистров бухгалтерского и налогового учета по объектам учета, стоимость которых формируется в том числе с участием показателя части стоимости приобретения (создания) основного средства (т.е. в себестоимости продукции содержится элемент "амортизация основного средства") (табл. 2).

Таблица 2

Объекты учета	Факторы, определяющие разницы в порядке формирования стоимости объекта в бухгалтерском и налоговом учете	Итоговые различия оценки объекта в налоговом учете
Расходы на приобретение амортизируемого имущества (счет 08), первоначальная стоимость объекта основных средств (счет 01)	Разница в перечне расходов, составляющих объект учета, (или) разница в оценках отдельных видов расходов <*>	(1) Различие в оценке стоимости объекта
Сумма амортизации (Дебет 20 Кредит 02)	Различие в оценке стоимости объекта (1) + разница в сроках использования <*> + разница в способе амортизации <*>	(2) Различие в сумме амортизации
Оценка стоимости основного производства продукции (итого по дебету соответствующего субсчета счета 20)	Различие в сумме амортизации (2) + разница в перечне прямых расходов <*>	(3) Различие в оценке стоимости основного производства продукции
Оценка стоимости НЗП и выпущенной в отчетном периоде готовой продукции (Дебет 40 Кредит 20)	Различие в оценке стоимости основного производства продукции (3) + разный коэффициент распределения при оценке НЗП <*> + различие в оценке НЗП продукции на начало отчетного периода (5н) <*>	(4) Различие в оценке выпущенной в отчетном периоде готовой продукции (5к) Различие в оценке НЗП продукции на конец отчетного (начало следующего отчетного) периода
Оценка реализованной продукции (Дебет 90 Кредит 40)	Различие в оценке выпущенной в отчетном периоде готовой продукции (4) + разные методы списания стоимости готовой продукции <*> + различие в оценке остатков на складе готовой продукции на начало отчетного периода (7н) <*>	(6) Различие в оценке стоимости реализованной продукции (7к) Различие в оценке остатков на складе готовой продукции на конец отчетного (начало следующего отчетного периода)

Примечания: 1. <*> выделены различия, возникающие на соответствующем этапе формирования стоимости реализованной (проданной) продукции.

1. Буквами "н" и "к" обозначены соответственно начало и конец отчетного (налогового) периода.

Как видно из табл. 2, на каждом этапе формирования объектов бухгалтерского учета (от признания первоначальной стоимости объекта основных средств до учета соответствующей отчетному периоду части его стоимости при формировании финансовых результатов) действующие правила признания расходов в целях исчисления налога на прибыль предполагают наличие нескольких факторов, обусловливающих различие в оценке стоимости соответствующего объекта в бухгалтерском и налоговом учете. Причем от каждого предыдущего объекта учета к следующему разница в оценке нарастает. Аналогичная ситуация также наблюдается в отношении объектов учета, содержащих материальные затраты, и в отношении товаров.

Безусловно, большинство налогоплательщиков в целях рационального ведения учета в той или иной степени совмещают отдельные подходы к формированию стоимости объектов в бухгалтерском и налоговом учете путем заявления соответствующего элемента учетной политики (если это возможно <12>).

<12> Даже при желании это возможно не всегда. Так, например, учетной политикой не регулируются вопросы признания расходов на страхование и процентов по кредитам банков при приобретении инвестиционных активов, а также порядок признания расходов по ремонту при наличии ремонтного подразделения.

Однако для автора более важным представляется тот факт, что налоговое законодательство принципиально допускает различия в порядке признания стоимости объектов учета на каждом этапе последовательного формирования показателей, составляющих финансовый результат деятельности организации.

Таким образом, если налогоплательщик не желает использовать преимущества снижения трудоемкости бухгалтерского учета, выйти на налоговые показатели можно только ручным счетом. Однако уже через несколько периодов использования такого порядка связать получаемые счетным путем для целей налогообложения данные с данными бухгалтерского учета из-за нарастающих различий в суммах оценки не представляется возможным в принципе.

Кроме того, налоговое законодательство не устанавливает четких правил, регулирующих порядок ведения налогового учета, а лишь определяет общие положения к формализации итоговых данных о доходах и расходах, формирующих в отчетном периоде величину прибыли для целей налогообложения.

Попытки в 2002 г. налоговых органов установить единые формы ведения налогового учета закончились прямым указанием в ст. 314 НК РФ на право налогоплательщика их разрабатывать самостоятельно.

Это привело к невозможности разработки унифицированной процедуры проведения налоговых проверок, что делает систему налогового учета непрозрачной и зависимой от индивидуальных предпочтений участников экономической деятельности.

Считается, что существенный вклад в сближение бухгалтерского и налогового учета внес Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ. По мнению автора, это не так. Действительно, подготовленные с участием специалистов налоговой службы изменения в ст. ст. 318, 319 и 320 НК РФ были направлены на сближение бухгалтерского и налогового учета в той части, которая позволила бы обеспечить единые подходы к формированию производственной себестоимости реализованной продукции (работ, услуг). Но в итоговый текст поправок так и не вошла норма о необходимости применения налогоплательщиками при определении перечня прямых расходов порядка, используемого в бухгалтерском учете. В результате крупные налогоплательщики, являющиеся основными источниками пополнения бюджета, имея возможность поддерживать параллельные системы учета, в большинстве своем не стали менять уже установившийся у них порядок. Кроме того, указанные изменения позволили сделать еще более несопоставимыми данные бухгалтерского и налогового учета в результате определения налогоплательщиком очень узкого перечня элементов прямых расходов.

Анализ зарубежной практики приводит к выводу, что аналогов действующей в настоящее время в Российской Федерации системе подходов к исчислению налога на прибыль, ведению учета объектов налогообложения и составления отчетности нет. Наиболее близкий к нашей системе порядок действует в США (в бухгалтерском учете используется система GAAP). Существование специальных процедур определения налоговой базы по налогу на прибыль без прямой увязки с показателями финансовой отчетности привело к тому, что отчетность по налогу на прибыль в США, аналогично применяемому в Российской Федерации порядку, формируется не путем корректировки показателя прибыли, отраженной в финансовой отчетности <13>, а путем последовательного отражения в налоговой отчетности показателей, определяющих величину налоговой базы отчетного периода. При этом налоговая доктрина США подразумевает, что метод учета - любая регламентированная практика или процедура для определения того, какие статьи доходов и расходов признаются в целях ведения учета.

<13> Такой порядок формирования показателей отчетности по налогу на прибыль применяется в странах Западной Европы, использующих систему отчетности МСФО.

Однако в США фактически существует ограничение по выбору налогоплательщиками методов учета в целях налогообложения. Установленная процедура оценки налоговыми органами правильности выбора налогоплательщиком методов учета и расчетов налоговых обязательств позволяет фискальным службам предъявлять следующие требования: 1) метод налогового учета должен соответствовать методу расчета доходов, который использует налогоплательщик для ведения бухгалтерского учета; 2) учетный метод должен правильно отражать прибыль налогоплательщика. По совокупности эти требования практически означают необходимость использования налогоплательщиком и применяемого в бухгалтерском учете метода учета расходов, основанного на общепринятых принципах учета в конкретном секторе или отрасли экономики. Кроме того, действующий в США порядок предполагает наличие налогового баланса.

Налоговым законодательством России такие требования к порядку ведения налогового учета и составления отчетности по налогу на прибыль не закреплены. В результате от налоговых органов при проведении проверок каждый раз требуется крайне трудоемкая и требующая больших интеллектуальных затрат процедура изучения существующей в организации системы налогового учета и оценки ее соответствия требованиям налогового законодательства <14>. Поскольку инспектор не в состоянии лично получить четкое представление о применяемой организацией системе учета, он вынужден обращаться за разъяснениями к налогоплательщику, который очень часто представляет интерпретированную в соответствии со своими интересами информацию (объективность разъяснений из-за ограниченности времени инспектор проверить в достаточной мере не может). И самое главное, даже выявив в организации ошибки в методологии исчисления прибыли (а они выявляются практически всегда), инспектор в большинстве случаев не в силах самостоятельно провести в соответствии с требованиями налогового законодательства полный расчет налога на прибыль организации по всему объему первичных документов, поскольку это потребует ручной обработки всего этого объема. В результате он вынужден ограничиваться только результатами выборочных расчетов.

<14> По данным опросов, проводимых по инициативе ФНС России, трудоемкость проверок расчетов по налогу на прибыль увеличилась от 1,8 до 2,7 раз. Здесь и далее автор обобщает получаемую от территориальных налоговых органов информацию, а также данные материалов опросов налоговых инспекторов и налогоплательщиков, проведенных в 2006 и 2007 гг. Санкт-Петербургским государственным университетом и ГНИИ РНС ФНС России.

Вот как имеющаяся тенденция описывается в результатах опросов: "Наличие дополнительного налогового учета, который на практике не существует как завершенная система, а присутствует фрагментарно, не только усложняет работу и повышает трудоемкость проверки, но и повышает риск "необнаружения", что ведет к появлению сомнений в достоверности итогов проверки".

Из вышесказанного напрашиваются следующие выводы. Действующий подход к исчислению объекта обложения налогом на прибыль приводит к возникновению существенного несоответствия между фактическим показателем прибыли и расчетным показателем, представляющим собой объект налогообложения. Такой порядок не соответствует принципу экономической обоснованности налога.

Не соблюдается и другой принцип налогообложения - издержки расчета налога не должны быть существенными. Действующий порядок исчисления налога на прибыль не соответствует потребностям как организаций в снижении издержек на ведение учета, так и налоговых органов в осуществлении эффективного контроля за исполнением налогоплательщиками своих обязанностей по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Действительно, усложнение и необходимость увеличения затрат на формирование показателей в двух системах учета констатируют практически все налогоплательщики. Даже наличие автоматизированной системы учета не избавляет организации от дополнительной работы в связи с существованием налогового учета. По данным опросов, "почти половина налогоплательщиков вынуждены дублировать (полностью или частично) ввод данных для целей налогового учета, количество налогоплательщиков, вынужденных дорабатывать сформированные программным обеспечением регистры, достигает 73%".

Сложность учета влияет не только на уровень администрирования налога на прибыль. Интересны, по мнению автора, следующие достаточно неожиданные аспекты действия отдельной системы налогового учета.

В принципе налоговая система может и должна использоваться государством для решения отдельных макроэкономических задач. Вполне допустимо, что одной из основных целей выделения расчета прибыли для целей налогообложения в отдельную систему являлось первоначальное высвобождение для хозяйственной деятельности оборотных средств путем более раннего признания отдельных видов расходов.

Однако практика показывает, что действующий порядок не способствует стимулированию хозяйственной активности по отдельным приоритетным направлениям, определяемым государством с помощью налоговых преференций. Так, проведенные опросы выявили, что ввиду усложнения процедуры учета налогоплательщики отказываются от выгод применения предоставленных государством возможностей более раннего признания расходов. В частности, от более раннего признания для налогообложения отдельных видов расходов, например 10%-ный амортизационной премии, отказались около 60,0% крупных, 78,0% средних и 64,6% малых предприятий.

Скорее всего тот же эффект будет получен и в результате предоставления более лояльного режима налогообложения субъектам инновационной системы. Так, с 2008 г. введен коэффициент амортизации 3 для основных средств, используемых исключительно в научно-технической деятельности. Если новую возможность налогоплательщики будут применять так же, как и режим амортизационной премии, то говорить о высокой эффективности принимаемой меры стимулирования инновационной деятельности вряд ли придется.

Кроме того, одной из задач введения налогового учета в свое время провозглашалось достижение высокой достоверности данных бухгалтерского учета, роль которой в условиях рыночной экономики переоценить трудно. Считалось, что предоставление возможности организациям формировать данные для финансовой отчетности без оглядки на налоговые последствия должно повлечь за собой более точные данные о финансовых результатах деятельности организаций. Этого тоже не случилось.

Так, настораживает полученный в ходе проводимых исследований вывод: "В угоду рационализации учетного процесса налогоплательщик в организации бухгалтерского учета все более ориентируется на установленные главой 25 НК РФ правила, пренебрегая принципами достоверности данных финансовой отчетности".

Недооценивать эту негативную тенденцию - значит согласиться с тем, что по мере все более глубокого расхождения правил бухгалтерского и налогового учета (а практика показывает, что количество таких расхождений только увеличивается) данные бухгалтерской отчетности в общей совокупности все сильнее будут отличаться от показателя фактически полученной в результате хозяйственной деятельности прибыли.

Предложения по сближению бухгалтерского и налогового учета

Вышеуказанные обстоятельства следует рассматривать как методологическую предпосылку, обусловливающую необходимость реформирования системы отношений бухгалтерского и налогового учета путем внесения изменений в налоговое законодательство в части регулирования порядка определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Целесообразность такого подхода диктуется тем, что в отличие от системы налогового учета в бухгалтерском учете применяется система двойной записи, являющаяся важным и наиболее эффективным средством самоконтроля полноты учета организацией хозяйственных операций. Надежность системе бухгалтерского учета у наиболее крупных налогоплательщиков также придает и подтверждение его данных независимыми аудиторами. Во время проведения проверки использование информации регистров бухгалтерского учета позволяет достоверно выявить полноту и своевременность отражения хозяйственных операций, влияющих на размер налоговой базы.

Определенные шаги для выхода из создавшегося положения Правительством РФ уже предпринимаются. Так, Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, разработанной в соответствии с поручением Правительства РФ и одобренной Приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180 (далее - Концепция), предусмотрено, что налоговая отчетность должна составляться на основе информации, формируемой в бухгалтерском учете, путем корректировки ее по правилам налогового законодательства (разд. 2.1). При этом сближение налогового и бухгалтерского учетов определено как одно из составляющих этапа реализации Концепции (разд. 3). Снижение затрат на формирование налоговой отчетности путем существенного сближения правил налогового учета с правилами бухгалтерского учета также предусмотрено Программой социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2006 - 2008 годы), утвержденной Распоряжением Правительства РФ от 19.01.2006 N 38-Р.

Бесспорно, чем больше правила налогового учета соответствуют правилам бухгалтерского учета, тем проще подготовка налоговых деклараций, расчет налогового обязательства, а также налоговое администрирование. Конечно, всегда будут существовать некоторые различия, поскольку налоговые правила отражают приоритеты налоговой политики, а правила бухгалтерского учета служат для измерения экономического благосостояния организации.

Оптимально, если изменениями налогового законодательства в качестве объекта налогообложения будет зафиксирован все-таки финансовый результат деятельности, скорректированный на те или иные суммы, учитывающие специальный порядок признания для налогообложения отдельных операций. Это позволит перейти от составления независимой от показателей бухгалтерской отчетности декларации по налогу на прибыль к декларации по форме, аналогичной применяемой в рамках налогового законодательства до 2002 г. и сегодня широко распространенной в странах Западной Европы. Если учитывать направленность преобразований в области регулирования бухгалтерского учета к использованию системы отчетности по правилам МСФО, то и целесообразность применения соответствующих подходов к формированию показателей налоговой отчетности по налогу на прибыль не должна вызывать сомнений <15>.

<15> Отсутствие логики одновременного сочетания подходов, характерных для двух принципиально различных систем учета (МСФО и GAAP), по мнению автора, дополнительных доказательств не требует.

Однако добиться снижения издержек на исчисление налога на прибыль и его администрирование можно и не прибегая к столь радикальному способу. Главная задача сближения, по мнению автора, состоит в изменении или исключении из текста гл. 25 НК РФ тех норм, которые предопределяют возможность различий в порядке формирования первоначальной стоимости основных объектов учета (основных средств, нематериальных активов, материалов, товаров). Необходимо законодательно закрепить вменение организациям в обязанность использовать для целей налогообложения те же механизмы определения стоимости выпущенной продукции (работ, услуг), готовой продукции и оценки налоговой стоимости реализованной продукции (реализованных товаров), что и в бухгалтерском учете.

Это создаст предпосылки для появления у налоговых органов действенного инструмента контроля, поскольку в любых сложных ситуациях налоговые органы смогут, опираясь на итоговые расчетные данные бухгалтерского учета, проводить необходимую корректировку выявленного финансового результата. Основанием послужит один и тот же поэлементный состав доходов и расходов, определяющих прибыль отчетного периода, в котором сохраняется процентное соотношение сумм, учитываемых и не учитываемых в этом периоде в целях налогообложения.

Данное предложение потребует внесения изменений в ст. ст. 254, 257, 318, 319 и 320 НК РФ. Однако формулировать тексты необходимых поправок автор считает пока преждевременным: без четкого определения механизмов сближения бухгалтерского и налогового учета простая привязка норм налогового законодательства к порядку, действующему в бухгалтерском учете, может дать обратный эффект.

Так, до вступления в силу гл. 25 НК РФ практика исчисления налога на прибыль наряду с достаточно высокой эффективностью проведения налоговых проверок выявляла и отрицательные последствия прямого использования в целях налогообложения порядка формирования финансового результата деятельности организации. В частности, одних изменений правил бухгалтерского учета (без внесения изменений в налоговое законодательство) было достаточно, чтобы менялась налоговая база, а это не способствовало стабильности налоговых поступлений в бюджет. Кроме того, применяемый Минфином России порядок внесения изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету (без отмены противоречащих положений, установленных в других, ранее принятых актах) приводил к большому числу разночтений в действующих нормах и, следовательно, разной их трактовке, в том числе судебными инстанциями.

Учитывая эти обстоятельства, а также тот факт, что в основу Концепции заложено использование российских стандартов индивидуальной бухгалтерской отчетности на основе МСФО, предусматривающих высокую степень применения профессионального суждения бухгалтера, необходимо предусмотреть разработку процедур, обеспечивающих в условиях сближения правил налогового и бухгалтерского учета стабильность налоговых поступлений и оптимизирующих расходы на налоговое администрирование.

Актуальность такой задачи определяется и выводами независимых исследований: "Использование методологии исчисления финансовых результатов, определенных в соответствии с положениями МСФО в качестве основы российского налогового законодательства, может привести к значимому снижению величин налогооблагаемой прибыли организаций практически всех организационно-правовых форм, что может стать причиной существенного снижения объемов налоговых поступлений в бюджет в части налога на прибыль. <...> Кроме того, расхождения между величинами финансовых результатов, исчисляемых в рамках различных вариантов учетной политики, составляемой согласно МСФО, показывают, что возможности организаций по манипулированию величиной результата посредством учетной методологии существенно возрастают. Это также необходимо влечет за собой значимый рост расходов на организацию мероприятии налогового контроля".

Таким образом, прежде чем вносить корректировки в гл. 25 НК РФ, требуется наладить систему взаимодействия подразделений Минфина России и ФНС России в целях исключения влияния изменений в порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций на объемы налоговых поступлений.

Только в случае если системой непрерывного взаимодействия соответствующих подразделений Минфина России и ФНС России будет обеспечена возможность выполнения налоговыми органами своих задач в условиях реформирования системы бухгалтерского учета и отчетности без снижения эффективности работы, станет возможным и уместным прямое указание в нормах гл. 25 НК РФ на использование в целях налогообложения правил бухгалтерского учета.

В частности, автор считает, что при сближении бухгалтерского и налогового учета система взаимодействия обязательно должна предусматривать экспертизу влияния предлагаемых изменений налогового или бухгалтерского законодательства на усложнение ведения учета и осуществления контрольных процедур.

Отрицательный результат отсутствия такой экспертизы налицо. Так, налоговое законодательство, если и поддерживает отдельные происходящие в правилах бухгалтерского учета изменения, то с временным лагом один-два года <16>. Это означает, что все это время действуют дополнительные источники расхождений данных бухгалтерского и налогового учета, а следовательно, еще больше возрастает трудоемкость ведения учета в организациях при одновременном снижении эффективности налоговых проверок.

<16> Это касается уже упомянутых лимита стоимости имущества, не рассматриваемого в качестве амортизируемого, использования метода ЛИФО и суммовых разниц. Кроме того, с 2008 г. поменялся порядок признания выручки в иностранной валюте (изменения в ПБУ 3/2006 внесены Приказом Минфина России от 25.12.2007 N 147н), что опять приводит к необходимости ведения дополнительных расчетов при определении размера подлежащей налогообложению выручки в случаях получения продавцом предварительной оплаты.

Целесообразность анализа последствий предлагаемых изменений налогового законодательства на трудоемкость ведения бухгалтерского учета и контрольных процедур демонстрирует пример с увеличением периода отчетности по НДС. Казалось бы, благое намерение, а приведет к тому, что организации, осуществляющие как облагаемые, так и не облагаемые НДС виды деятельности и отчитывающиеся по налогу на прибыль ежемесячно, скорее всего столкнутся с проблемой необходимости пересчета данных налоговых деклараций по налогу на прибыль за каждый второй месяц квартала (начисленная амортизация по введенным в первом месяце квартала объектам амортизируемого имущества вначале будет определяться в отсутствие точных данных о первоначальной стоимости этих объектов). При этом и у организаций, и у налоговых органов уже возник ряд вопросов, связанных с налогом на имущество организаций, который также исчисляется исходя из признанной в бухгалтерском учете остаточной стоимости объектов основных средств.

Таким образом, для гармоничного развития налогового законодательства по налогу на прибыль в направлении сближения бухгалтерского и налогового учета, обеспечения потребностей государства в справедливом и экономном налогообложении, а также снижения издержек на администрирование налога требуется принятие следующих мер:

• разработка эффективного механизма взаимодействия подразделений Минфина России и ФНС России в целях исключения влияния изменений в порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций на объемы плановых налоговых поступлений в бюджет;
• введение процедуры экспертизы влияния предлагаемых изменений налогового или бухгалтерского законодательства на усложнение ведения учета и осуществления контрольных процедур;
• внесение соответствующих изменений в гл. 25 НК РФ. При этом, по мнению автора, нужно будет определить и порядок перехода к новым правилам, аналогичный введенному ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ, чтобы обеспечить поэлементное "выравнивание" оценок имеющихся остатков отдельных объектов учета. Отсутствие такого порядка на переходном этапе изначально затруднит возможность использования в налоговых расчетах данных бухгалтерского учета, поскольку входящие сальдо будут еще очень долгое время существенно искажать необходимые соотношения показателей бухгалтерского и налогового учета.

Автор надеется, что целенаправленная, профессиональная и вдумчивая работа специалистов Минфина России и ФНС России в рассмотренном направлении позволит в итоге получить гармоничную систему учета операций хозяйственной деятельности для различных целей, удовлетворяющую интересам как хозяйствующих субъектов, так и государства.

О.Г.Лапина

Советник государственной

гражданской службы РФ

Учет фактов хозяйственной деятельности ведется на всех предприятиях. В условиях конкуренции на отечественном рынке многие руководители ведут и управленческий, и бухгалтерский учет. Однако часть руководителей придерживается мнения, что для успешной работы достаточно вести обязательный бухгалтерский учет, а применение двух систем слишком затратно.

Чья позиция в данном вопросе может быть принята как руководство к действию? Сравним систему управленческого и бухгалтерского учета, оценим эффективность работы предприятия при использовании каждой системы отдельно и в совокупности.

ОТЛИЧИЯ ДВУХ СИСТЕМ

Основные отличия управленческого учета от бухгалтерского:

• конечные потребители информации;
• степень детализации информации;
• методика отражения фактов хозяйственной деятельности (методика учета).

Потребители информации

Информация управленческого учета служит для внутреннего пользования, не подвергается публичной огласке, так как может содержать конфиденциальные сведения.

На основе бухгалтерского учета формируется бухгалтерская отчетность, которая предназначена как для внешних, так и для внутренних потребителей. Кроме того, бухгалтерская отчетность открыта для общего пользования. Ее публикуют в средствах массовой информации, размещают на официальных сайтах.

• аппарат управления (генеральный директор, дирекция, наблюдательный совет и др.);
• собственников компании;
• руководителей структурных подразделений;
• специалистов предприятия и т. д.

Внешними пользователями являются сторонние юридические и физические лица:

• инвесторы с прямым и косвенным финансовым интересом;
• кредиторы;
• поставщики;
• акционеры;
• покупатели;
• фискальные органы;
• фондовые рынки и др.

Степень детализации информации

Управленческий учет содержит более детальную информацию по сравнению с бухгалтерским, поэтому на основе информации управленческого учета принимают решения, составляют прогнозы и делают выводы об эффективности хозяйственной деятельности предприятия . Это может быть информация о структуре затрат в разрезе функциональных центров ответственности, о продажах по каждому менеджеру (позволяет оценить эффективность работы отдела продаж).

В бухгалтерском учете также присутствует достаточно аналитики: по организациям, сотрудникам, подразделениям, статьям затрат, договорам, видам деятельности и т. п.

Методика отражения фактов хозяйственной деятельности

Бухгалтерский учет регламентирован законом о бухгалтерском учете, положениями о бухгалтерском учете, планом счетов. Соответственно, методика отражения хозяйственных операций, применение счетов учета ограничены рамками закона .

Управленческий учет не имеет ограничений , его методика направлена на получение достоверной, оперативной информации, смысл которой понятен для руководителей и учредителей предприятия. Она может как усложняться, так и упрощаться по отношению к методике бухгалтерского учета.

Для большинства организаций выручка для целей бухгалтерского учета отражается по отгрузке, то есть доход определяется по факту отгрузки. Реальный доход (получение денежных средств от покупателя) не учитывается.

Для целей управленческого учета доходом, как правило, является именно поступление реальных денежных средств. Управленческий учет можно вести по оплате, то есть определять выручку и произведенные расходы в момент оплаты. Кроме того, управленческий учет может учитывать малоценное имущество, которое в бухгалтерском учете сразу списывается на затраты.

Более детально различия между управленческим и бухгалтерским учетом представим в таблице.

Различия между управленческим и бухгалтерским учетом
Область сравнения	Управленческий учет	Бухгалтерский учет
Обязательность	Не обязателен, ведется по инициативе. Способы учета устанавливает руководство	Ведение обязательно (за исключением ИП). Установлены способы сбора информации, которая требуется для документального подтверждения хозяйственных операций
Цель ведения учета	Подготовка информации для менеджеров разного звена	Формирование информации о финансовом состоянии предприятия для широкого круга пользователей
Пользователи информации	Внутренние пользователи (руководители и менеджеры организации, а также сотрудники, которые помогают им в сборе и анализе информации)	Внешние пользователи (акционеры, кредиторы, налоговые органы и т. д.), внутренние пользователи (руководство организации, собственники)
Структура учета информации	Структура информации зависит от запросов пользователей	Строится на основополагающем балансовом уравнении: Активы = Собственный капитал (капитал учредителей) + Обязательства
Правила учета	Ведется в соответствии с внутренними правилами организации. Наличие двойной записи не обязательно	Ведется в соответствии с законом о бухгалтерском учете, положениями по бухгалтерскому учету. Наличие двойной записи обязательно
Точность информации	Информация готовится в сжатые сроки, может быть приблизительной	Данные бухгалтерской отчетности должны точно отражать результаты финансово-хозяйственной деятельности, иметь документальное подтверждение
Степень открытости информации	Является коммерческой тайной, не подлежит публикации, носит конфиденциальный характер	Является открытой, публичной
Привязка ко времени	Хозяйственные операции отражаются в момент их совершения или планируются на перспективу, то есть показывают, как это будет (с учетом состояния за прошедшее время)	Хозяйственные операция отражаются на основании документов в момент или после их совершения, то есть показывают, как это было
Периодичность отчетности	Детализированные отчеты могут составляться ежедневно, подекадно, ежемесячно, ежеквартально и т. д. (периодичность устанавливается руководством)	Финансовая отчетность предоставляется в налоговые органы ежегодно
Объекты учета	Учет ведется по центрам ответственности (структурные единицы организации)	В бухгалтерском учете должны отражаться факты хозяйственной жизни, активы, обязательства, источники финансирования, доходы и расходы, иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами
Измерители отчетности	Информация может быть представлена как в денежных, так и неденежных измерителях	Отчетность составляется в валюте Российской Федерации
Ответственность за правильность учета	Руководителя могут привлечь к ответственности только за неправильное управленческое решение, принятое на основе данных управленческого учета	Налоговым законодательством предусмотрены штрафные санкции для организаций и руководителей за неправильное отражение фактов хозяйственной деятельности

ПРЕИМУЩЕСТВА

Рассмотрим основные преимущества управленческого учета над бухгалтерским (см. схему).

По сравнению с бухгалтерским учетом управленческий учет более оперативный и в большей степени детализирован. Следовательно, он позволяет проводить анализ деятельности в любых разрезах .

Бухгалтерский учет не предоставляет всей оперативной информации для принятия управленческих решений. Оценивать состояние дел на предприятии, основываясь только на данных бухгалтерского учета, недостаточно.

Бухгалтерский учет учитывает документально подтвержденные, уже свершившиеся факты хозяйственной деятельности. Управленческий учет может работать на перспективу, составлять прогнозы, оценивать эффективность сделки до ее совершения.

Ведение управленческого учета не ограничено законодательными рамками, поэтому каждая организация подстраивает этот учет под себя, то есть выбирает удобные ей способы учета. Методика бухгалтерского учета должна соответствовать положениям по бухгалтерскому учету.

В результате внедрения системы управленческого учета производственная компания «Альтаир», которая занимается изготовлением предметов интерьера, получила ощутимый экономический эффект :

• снижение дебиторской задолженности по итогам года;
• оптимизация кредиторской задолженности.

Подобный результат был достигнут за счет контроля за дебиторской задолженностью, основанного на регистрации в режиме онлайн отгрузок с соответствующими условиями платежей. Денежная дисциплина укрепилась и за счет жесткого контроля за обоснованностью платежей.

После внедрения системы управления платежи осуществляются только на основании зарегистрированных в системе платежных документов, которые соответствуют договорным обязательствам. Это позволило ликвидировать просроченные авансовые платежи и ввести лимиты на выплату авансов по каждому обязательству. Итог : авансовые платежи снижены на 15 %.

Внедрение управленческого учета позволило эффективно управлять затратами, создать эффективный механизм планирования расходов, средств оперативного учета и контроля фактических затрат в основных производственных подразделениях. Благодаря этому компания «Альтаир» может вести оперативный учет затрат в стоимостном и натуральном выражении, формировать нормативные затраты на фактический объем производства. Кроме этого, компания-производитель получила дополнительные возможности при планировании загрузки мощностей и материальных ресурсов.

Благодаря внедрению системы управления запасы компании за год были сокращены на 15 % .

ВЗАИМОСВЯЗЬ СИСТЕМ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО И БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

Несмотря на различия, управленческий и бухгалтерский учет взаимосвязаны, поскольку оба используют информацию учетной системы предприятия.

Общепринятые принципы бухгалтерского учета могут действовать и в управленческом учете, так как руководители предприятий не могут руководствоваться исключительно непроверяемыми, субъективными оценками и мнениями. Поэтому информация обеих подсистем может использоваться для принятия необходимых управленческих решений (например, информация о движении денежных средств или выпуске продукции по учетным (плановым) ценам). Кроме того, общими для обеих систем будут:

• единые объекты учета;
• единый подход к выбору целей и задач учета (несмотря на то, что цели управленческого и бухгалтерского учета разные);
• использование общих принципов учета (оценка, калькуляция, инвентаризация, группировка объектов учета);
• отражение информации на специальных счетах учета.

Не стоит забывать, что эффективность системы управления на предприятии, в том числе грамотное составление бюджетов, анализ рентабельности продаж и производственных процессов, во многом зависит от взаимодействия системы бухгалтерского и управленческого учета .

СБЛИЖЕНИЕ ДВУХ СИСТЕМ УЧЕТА

Рассмотрим возможность сближения рассматриваемых систем учета.

Факты хозяйственной деятельности отражаются на счетах бухгалтерского учета. Структура таких счетов и порядок формирования бухгалтерских проводок установлены законодательно в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденном Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (в ред. от 08.11.2010).

Методологию ведения управленческого учета организация выбирает самостоятельно в зависимости от вида деятельности, структуры управления предприятием.

В общем случае возможны два варианта ведения управленческого учета:

• автономная организация управленческого учета, которая не зависит от бухгалтерского;
• система управленческого учета, интегрированная с системой бухгалтерского учета.

Цели и задачи построения бухгалтерского и управленческого учета во многом отличаются.

Построение бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет должен быть достоверным, прозрачным и понятным стороннему пользователю. Аналитика в бухучете может составляться в виде справочников (справочники по видам материалов, топлива, выпускаемой продукции, по видам начислений, по видам контрагентов и т. д.).

При построении аналитики в бухгалтерском учете следует избегать нагромождения аналитической информации. Достаточно трехуровневой аналитики по каждому счету, а для некоторых счетов хватит и двухуровневой. Так, счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» имеет два аналитических уровня: «контрагенты» и «договоры».

Аналитический учет затрат в бухгалтерском учете ведется:

• по центрам возникновения затрат (подразделения, цеха, отделы, службы);
• видам производства (расходы основного производства, общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы, расходы вспомогательных производств и хозяйств);
• видам выпускаемой продукции.

Затратные счета строятся по принципу трехуровневой аналитики (см. схему).

При такой аналитике фактически осуществляется контроль за прямыми и накладными расходами, то есть предоставляется возможность для любых методов калькулирования.

Группа счетов учета выпуска готовой продукции (счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», счет 43 «Готовая продукция») учитывается в разрезе видов выпускаемой продукции.

Капитальные вложения отражаются в разрезе затрат по объектам и договорам. В пообъектной аналитике аналитический учет ведется по способу проведения строительно-монтажных работ (собственными силами или с привлечением подрядчиков) по каждому строящемуся объекту.

При более детальной аналитике можно добиться выходной информации для управления, однако это увеличивает трудозатраты персонала на обработку информации, аккумулируемой на счетах бухгалтерского учета. При этом бухучет недостаточно оперативен, наиболее полные отчетные данные по нему можно получить в лучшем случае за месяц. Кроме того, изменения в законодательстве могут коснуться плана счетов бухгалтерского учета организации. При большом количестве аналитики это приведет к дополнительным трудозатратам на трансформацию данных в новый план счетов, сверку перенесенной информации, привязку к данным управленческого учета. В итоге данные для управленческого учета могут быть частично утрачены.

Систему бухгалтерского учета можно назвать эффективной, если:

• годовая финансовая отчетность, составленная на основании бухучета, достоверна и соответствует положениям учетной политики и требованиям законодательства;
• внутренние и внешние пользователи отчетности могут сделать вывод об активах и обязательствах компании, оценить ее платежеспособность, рентабельность и прибыль.

Построение автономного управленческого учета

В управленческом учете лучше использовать автономный план счетов, который можно применить в независимости от изменений законодательства.

Автономная организация управленческого учета подразумевает ведение управленческого учета хозяйственных операций параллельно бухгалтерскому учету. Работа бухгалтерии в этом случае никак не затрагивается, отдельно набирают сотрудников для ведения управленческого учета. Правда, это в идеале. На практике работников бухгалтерии могут обязать вести управленческий учет, то есть расширить круг их должностных обязанностей.

Автономный учет создает условия для сохранения коммерческой тайны. Таким образом, заинтересованные внешние пользователи могут проводить проверки деятельности компании, основываясь на данных бухгалтерского учета, не касаясь при этом управленческого учета, который может содержать конфиденциальную информацию.

Следует оценить риски внедрения такой системы. Построение системы учета, параллельной бухгалтерскому учету, является очень дорогостоящим и трудоемким процессом. Соответственно, это риск дополнительных расходов на персонал . Придется увеличить штат из-за увеличения объема управленческой информации, которую нужно в первую очередь оперативно регистрировать и далее подвергать проверке и анализу.

Например, внутренний регламент компании обязывает мастеров по итогам смены регистрировать движение продукции, отходов и брака в разрезе каждого вида оборудования и каждого вида произведенной продукции. Это требует дополнительного рабочего времени — 1-2 часа за смену. Нужно четко распределить обязанности отдельных групп работников. Кроме того, необходимо автоматизировать процесс сбора первичных учетных данных. Соответственно, следует набрать персонал на обработку таких данных, что приведет к увеличению расходов на содержание персонала.

Построение системы управленческого учета, интегрированного с бухгалтерским

Внедрение такой системы в большинстве случаев дешевле автономного варианта. В то же время интеграция предполагает внесение изменений в существующую практику работы бухгалтерии (изменение справочников доходов, расходов, контрагентов и т. д.), расширение функций бухгалтерии (например, по вводу управленческих кодов при проведении первичного документа в программе).

Естественно, это не всегда устраивает бухгалтерскую службу, у которой есть свои четко определенные задачи: формирование и сдача установленной законодательством бухгалтерской отчетности, контроль за правильностью начисления налогов и их своевременной уплатой в бюджет, расчет зарплаты сотрудникам и т. д.

Особого экономического эффекта интеграция управленческого и бухгалтерского учета не даст. Расходы будут не большие, но трудоемкие.

Управленческая отчетность во многих компаниях формируется в результате сложной процедуры трансформации данных бухгалтерского учета. При этом возможны потери части отчетных данных, много времени уходит на совмещение аналитических данных, сверку перенесенных данных.

Максимальное сближение управленческого и бухгалтерского учета

Компромиссный вариант решения проблемы , который идеально подойдет для многих российских компаний, — максимальное сближение бухгалтерского и управленческого учета, создание единой информационной базы и правил для ввода и обработки первичных данных.

Сблизив бухгалтерский и управленческий учет, предприятие существенно снижает затраты на поддержание этих систем . Даже совмещение ограниченного числа учетных процессов приведет к положительному результату. Например, момент отражения и оценка операций по поступлению и выбытию денежных средств для управленческого и бухгалтерского учета одинаковый. Поэтому совмещение процесса разноски банковских выписок и кассовых приходных и расходных ордеров для целей бухгалтерского и управленческого учета может дать реальную экономию (особенно ощутимо, если документов для разноски очень много).

Другим преимуществом совмещения является формирование единого внутреннего информационного пространства и однозначное понимание сотрудниками (работниками бухгалтерии и планового отдела, менеджерами) сути процессов, которые происходят в организации.

При формировании единой системы учета повышается эффективность внутреннего и внешнего контроля. Ведение управленческого учета с использованием правил бухгалтерского учета позволяет повысить качество управленческой отчетности.

Выводы

1. Чтобы принять правильные управленческие решения, данных бухгалтерского учета недостаточно.
2. Для оценки эффективности хозяйственной деятельности предприятия необходимо использовать детальную информацию управленческого учета.
3. Максимальное сближение бухгалтерского и управленческого учета — залог успешной работы предприятия.

Научный руководитель: Морковкин Дмитрий Евгеньевич,

кандидат экономических наук, доцент Департамента экономической теории,

ФГОБУ ВО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации».

История становления и развития учетных процессов на национальном уровне показывает и доказывает, что рано или поздно становится неизбежным столкновение интересов собственников и государства, и разделение таковых интересов на определенном уровне. Эти интересы касаются, прежде всего, тех процессов, которые оказывают воздействие на финансовый учет, в результате чего он трансформируется.

В связи с этим, в настоящее время особенно остро стоит проблема сближения бухгалтерского и налогового учета. Для эффективного использования ресурсов и активов компании, контроля такого использования, крайне значима правильная и достоверная информация о наличии, движении и использовании активов компании. Такую информацию формирует бухгалтерский учет. Поэтому особенно важно, чтобы бухгалтерский и налоговый учет находились в максимально тесной зависимости и не имели существенных отличий друг от друга. Однако, сейчас система налогового учета далека от учета, осуществляемого для целей бухгалтерии.

Процессы интеграции налогового и бухгалтерского учета в разнообразных странах и их анализ показал, что возможно выделение следующих 2 основных направлений интеграции.

Первое направление - это единство, которое предполагает использование данных бухгалтерского учета для определения налогооблагаемого объекта без применения каких бы то ни было корректировок.

Второе направление – параллельность, т.е. бухгалтерский и налоговый учёт ведутся обособленно друг от друга.

Если оглянуться назад и посмотреть на российскую практику, то можно заметить, что когда российские компании все больше стремились выйти на международный рынок и привлекали все больше инвесторов из-за рубежа, это приводило к неизбежному и все более нарастающему обособлению бухгалтерского учета от налогового.

Позже, после утверждения Главы 25 Налогового Кодекса РФ «Налог на прибыль организаций», в которой было впервые введено понятие «налоговый учет», как самостоятельного вида учета, а также последующее принятие такого документа, как «Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу», и все большая ориентация на международные стандарты финансовой отчетности послужили причинами для дальнейшего разделения бухгалтерского и налогового учета.

Этот процесс повлек за собой увеличение штата работников организаций и, как следствие, увеличение объема издержек при том, что качество налогового учета существенно не улучшилось.

Главной причиной первоначального разделения налогового и бухгалтерского учета послужило различие в конечных целях. Основная цель бухгалтерского учета – это предоставление качественной и достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности организации для принятия пользователями отчетности разнообразных экономических решений. При этом, основная цель налогового учета – это обеспечение правильного и достоверного исчисления и своевременной уплаты различных платежей по налогам, следуя исключительно нормам законодательства в области налогов и налогообложения.

При этом, и бухгалтерский, и налоговый учет базируются на одной и той же первичной документации, отражают одни и те же факты хозяйственной жизни, однако методы учета доходов и расходов существенно различаются. Несмотря на наличие таковых расхождений, бухгалтерский и налоговый учет строятся на единой экономической базе, а значит, есть возможность их максимального сближения. Но здесь необходимо осознавать, что под интеграцией двух видов учета понимается не полный их синтез, а нахождение общих методов исчисления и использования одних и тех же методик, цель которых – получение результатов в рамках своей направленности.

Разговоры о сближении бухгалтерского и налогового учета идут давно о необходимости такого сближения было отмечено в таком документе, как «Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 гг.».

С 2015 года в главах 21 и 25 НК РФ ликвидировано понятие суммовых разниц, возникавших по договорам, цена которых выражена в условных единицах. Вместо формулировки «суммовая разница» теперь в НК РФ во всех соответствующих статьях используется формулировка «выражена в иностранной валюте».

Теперь, как и в бухгалтерском учете, в соответствии с НК РФ следует указывать только те договоры, цена которых выражена в иностранной валюте, а расчеты по таким договорам могут осуществляться как в иностранной валюте, так и в рублях.

С 2015 года стоимость имущества, полученного безвозмездно, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п.8 ч.2 ст.250 НК РФ. Согласно новой редакции п.2 ст. 254 НК РФ это означает, что такая стоимость имущества оценивается как его рыночная стоимость, с которой уплачивается налог на прибыль.

С 2015 года у налогоплательщиков появилась возможность списывать расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, не являющегося амортизируемым, не единовременно в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию, а в течение самостоятельно определенного налогоплательщиком периода с учетом срока использования данного имущества или иных экономически обоснованных показателей. Такое изменение позволяет вести учет указанного имущества аналогично порядку, установленному для спецодежды и инструментов в бухгалтерском учете.

Самый простой способ сблизить налоговый и бухгалтерский учет - это закрепление в учетной политике одинаковых методов амортизации основных средств. Такой способ подходит для подавляющего большинства организаций.

В бухгалтерском учете существует 4 метода начисления амортизации: линейный, способ списания пропорционально объёму выпускаемой продукции, способ списания по сумме чисел лет срока полезного использования (СПИ), а также метод уменьшаемого остатка; в то время как в налоговом учёте таких методов всего 2: линейный и нелинейный.

Отдельного внимания заслуживает рассмотрение особенностей такого понятия как «срок полезного использования» или срок полезной службы объекта основных средств организации.

В бухгалтерском учете СПИ определяется самостоятельно организацией при принятии основного средства к учету. При этом при определении СПИ необходимо исходить из следующих факторов:

Ожидаемого срока использования основного средства;

Ожидаемого срока физического износа объекта, который зависит от того, как интенсивно будет использоваться основное средство;

Ограничений как нормативно-правового, технического, так и иного характера.

В налоговом учете СПИ определяется также самостоятельно, но в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и учитывая классификацию объектов основных средств, которая утверждается Правительством Российской Федерации.

Для снижения налоговой нагрузки могут использоваться, в соответствии с Налоговым Кодексом РФ, специальные повышающие коэффициенты, а также допускается применение амортизационной премии.

Отдельного внимания заслуживает такое понятие, как «амортизационная премия».

Амортизационная премия – довольно интересный инструмент налогового регулирования, и он очень важен для налогоплательщика, так как позволяет снизить текущие затраты по налогу на прибыль. Но здесь есть свой минус. Так, применение амортизационной премии не всегда экономически обосновано с точки зрения остаточной стоимости амортизированного вкупе с премией имущества. Амортизационная премия может составлять до 30 % от стоимости имущества, и применяется только при вводе основного средства в эксплуатацию. Следовательно, имущество, еще не принявшее участие в производственной, управленческой или иной деятельности организации уже становиться на 10, 20, а то и на 30 % дешевле, в зависимости от того, какой процент амортизационной премии был применен. А значит, что сумма, при которой объект был принят к учету (с использованием амортизационной премии), не всегда будет соответствовать рыночной стоимости основного средства.

Таким образом, разницы между амортизационными суммами в системах бухгалтерского и налогового учета не будет, если будет соблюдаться ряд правил.

Во-первых, если как для бухгалтерского, так и для налогового учета будет выбран линейный метод начисления амортизации.

Во-вторых, если не будут применяться специальные коэффициенты.

В-третьих, амортизационная премия не должна иметь место при принятии объекта к учету.

И наконец, в-четвертых, СПИ должен быть определен в соответствии с НК РФ, то есть на основании классификации объектов основных средств, которые включаются в амортизационные группы.

Опять-таки, сближение бухгалтерского и налогового учета в таком разрезе не выгодно организации в экономическом плане, поскольку в данном случае будет отсутствовать за счет амортизации возможность налоговой оптимизации суммы налога на прибыль.

Различия в методологии исчисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета приводят к неэффективным и нецелесообразным затратам трудовых ресурсов организации. При этом, тотальное объединение бухгалтерского и налогового учета основных средств в части амортизации экономически нецелесообразно, так как уже было сказано выше, снижается возможности к оптимизации налога на прибыль.

В настоящее время любая организация имеет право выбора в отношении некоторых учетных правил, которые помогут сблизить бухгалтерский и налоговый учет и, как следствие, упросить работу бухгалтерских служб.

И, как правило, именно бухгалтерский учет подстраивается под требования налогового учета, однако стоит отметить, что полностью исключить существующие различия не получится. Но можно свести эту разницу к минимуму.

Таким образом, для сближения бухгалтерской и налоговой систем учета важно:

• применять в налоговом учете тот способ начисления амортизации, который соответствует способу начисления амортизации, применяемого для целей бухгалтерского учета. Иными словами, существует объективная необходимость в одинаковых и методологически единообразных методах начисления амортизации и способах расчета амортизационных отчислений для сближения двух систем учета;
• установить единые критерии и условия для признания активов в качестве объектов основных средств;
• определить основные правила в трактовке понятия основных средств и включать в первоначальную стоимость идентичные составляющие;
• установить как в бухгалтерском, так и в налоговом учете одинаковые способы определения стоимости материально-производственных запасов (сырья, материалов) и товаров. В налоговом учете, равно как и в бухгалтерском, в настоящее время существует 3 метода определения стоимости: ФИФО, оценка по средней стоимости и оценка по стоимости каждой единицы. Определив единый метод для двух видов учета, экономические субъекты исключат разницу, которая возникает при разных способах оценки;
• отказаться от переоценки основных средств в бухгалтерском учете. В большинстве своем, переоценка объектов основных средств приводит к повышению стоимости переоцененных активов, реже – к ее снижению. Однако, отличительной особенностью является то, что результаты такой переоценки будут отражены только в бухгалтерском учете, в налоговом же – стоимость объекта основных средств останется неизменной, так как сумма дооценки или уценки, в соответствии с Налоговым Кодексом РФ, не признается доходом/расходом и не будет изменять стоимость основного средства, исходя из которой экономический субъект начисляет амортизацию в налоговом учете.

Следует также включать в налоговом учете все расходы, связанные с приобретением основных средств, при определении первоначальной стоимости – как это делается в бухгалтерском. Это необходимо, прежде всего, для того, чтобы не возникало никаких различий и расхождений в сумме начисленной амортизации.

Стоит утвердить в учете для целей налогообложения в виде прямых расходов только те расходы, которые в бухгалтерском учете отражаются на 20 и 23 счетах.

Своеобразное освобождение субъектов хозяйствования от необходимости ведения двух видов учета, причем двух параллельных видов, является целесообразным в экономическом плане и крайне эффективным и полезным со стороны ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Подводя итог проведенному исследованию, стоит отметить, что, несмотря на большое количество способов, влияющих на сближение бухгалтерского и налогового учета, существует один ярко выраженный минус – это высокие налоговые платежи по сравнению с использованием альтернативных вариантов ведения учетных систем.

В последние несколько лет, а именно начиная с 2012 года, уже на уровне законодательства проводятся работы по разработке способов сближения двух видов учета. Официальная позиция Министерства финансов Российской Федерации по этому поводу состоит в том, что прямая зависимость налогооблагаемых параметров от правил бухгалтерского учета создаст предпосылки возникновения налоговых последствий, которые заключаются в уменьшении налоговой нагрузки на определенные категории налогоплательщиков, через изменение правил бухгалтерского учета в обход налогового законодательства.

Более того, нарушается правило нейтральности бухгалтерской информации, так как лицо, ее формирующее, становится напрямую заинтересовано в достижении определенных результатов, например, в снижении налогового бремени и т.п.

Вышеописанная позиция Минфина РФ ясна и имеет логику. Однако Министерство финансов РФ объясняло такую позицию в контексте того, что налоговый учет и отчетность должны быть отменены. Но если посмотреть на ситуацию сближения двух видов учета не с этой стороны, а со стороны бухгалтерского учета, то не стоит забывать о том, что бухгалтерский учет можно максимально подстроить под налоговый, не отменяя при этом последний.

Таким образом, стоит еще раз отметить, что крайне важно сблизить системы бухгалтерского и налогового учета, так как, по мнению автора, своеобразное освобождение субъектов хозяйствования от необходимости ведения двух видов учета, причем двух параллельных видов, является целесообразным в экономическом плане и крайне эффективным и полезным со стороны ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Библиографический список

1. Налоговый Кодекс Российской Федерации [Электронный ресурс] – URL: http://base.garant.ru/10900200/ (дата обращения: 15.10.2016)
2. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [Электронный ресурс] – URL: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_122855/ (дата обращения: 15.10.2016)
3. Положение по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально-производственных запасов» [Электронный ресурс] – URL: http://base.garant.ru/12123639/ (дата обращения: 15.10.2016)
4. Положение по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств» [Электронный ресурс] – URL: http://base.garant.ru/12122835/ (дата обращения: 15.10.2016)
5. Положение по бухгалтерскому учету 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» [Электронный ресурс] – URL: http://base.garant.ru/12163098/ (дата обращения: 15.10.2016)
6. Бреславцева Н.А. Бухгалтерский учет: учеб. пособие / Н.А. Бреславцева, Н.В. Михайлова, О.Н. Гончаренко. – Рн/Д: Феникс, 2014. – 318 с.
7. Старостин С.Н. Основные средства: налоговый и бухгалтерский учет: 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Феникс, 2014. – 416 с.
8. Герасименко В.А. Особенности развития отраслей социальной инфраструктуры в России // Nauka-rastudent.ru. – 2016. – No. 10 (034) / [Электронный ресурс] – Режим доступа. – URL: http://nauka-rastudent.ru/34/3667/ (дата обращения: 15.10.2016)
9. Егорова Т.Н., Шманёв С.В., Герасин О.Н. Институционально-синергетический подход к инновационно-инвестиционной деятельности // Известия Юго-Западного государственного университета. Серия: Экономика. Социология. Менеджмент. – 2012. – № 2. – С. 239-247.
10. Звягин Л.С. Практическое финансовое моделирование в задаче оптимального распределения инвестиций // Экономика и управление: проблемы, решения. – 2016. – № 1. – С. 33-41.
11. Коровяковский Д.Г. Правовые и экономические аспекты привлечения иностранных инвестиций в российскую экономику // Финансы и кредит. – 2007. – № 10. – С. 70-80.
12. Корпоративные финансы. Учебник. Коллектив авторов / Под редакцией проф. Е.И. Шохина. – М.: Кнорус, 2015. – 320 с.
13. Морковкин Д.Е. Налоговое стимулирование инновационной деятельности субъектов малого предпринимательства как фактор социально-экономического развития региона // Современные механизмы формирования финансовых ресурсов государства и хозяйствующих субъектов: материалы Международной научно-практической конференции / под ред.: Руденко Ю.С., Романченко О.В. [Электронное издание]. – М.: ЧОУВО «МУ им. С.Ю. Витте», 2014. С. 195-200.
14. Морковкин Д.Е. Проблемы и приоритеты финансирования инновационного развития реального сектора экономики // Вестник Финансового университета. – 2015. – № 6 (90). – С. 39-49.
15. Морковкин Д.Е. Совершенствование системы кредитования субъектов малого и среднего предпринимательства как условие восстановления экономического роста // Современные научные исследования и инновации. 2016. № 2. URL: (дата обращения: 02.03.2016).
16. Морковкин Д.Е. Развитие взаимодействия государства и бизнеса в России: состояние и перспективы // Экономика в промышленности. – 2016. – № 1. – С. 4-7. – DOI: 10.1707/2072-1663-2016-1-4-7
17. Незамайкин В.Н., Юрзинова И.Л. Бюджетирование: методология или инструмент // Финансы и кредит. – 2012. – № 44 (524). – С. 16-21.
18. Руденко Л.Г. Планирование и проектирование организаций: учеб. для бакалавров / Л.Г. Руденко. М.: Дашков и К°, 2016. – 240 с.
19. Управление социально-экономическими процессами и системами в России: современное состояние и перспективы развития: монография / под ред. А.В. Семенова. Моск. ун-т им. С.Ю. Витте; кафедра Менеджмента и маркетинга. – М.: изд. «МУ им. С.Ю.Витте», 2014. – 534 с.
20. Халилова М.А., Романова Ю.А. Эффективность публичного управления в Российской Федерации // Управление экономическими системами: электронный научный журнал. – 2014. – № 1 (61). – С. 10.
21. Сорокин Д.Е. Экономическая теория, экономическая реальность, экономическая политика // Журнал экономической теории. 2014. № 4. С. 25-39.
22. Цветков В.А. Меры по поддержке населения и реального сектора экономики России в условиях кризиса // Вестник Финансового университета. – 2015. – № 3 (87). – С. 73-78.
23. Юрзинова И.Л. Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов: дисс. … канд. экономических наук. Москва, 2004. – 166 с.
24. Юрзинова И.Л. Управление налоговым бременем на уровне субъектов хозяйствования: цели, принципы, подходы // Налоговая политика и практика. -2007. – № 5. – С. 6-9.
25. Юрзинова И.Л. Проблемы качественной оценки последствий решений, принимаемых в области налогообложения // Экономический анализ. – 2002. – № 2. – С. 25-28.

Количество просмотров публикации: Please wait

Каляткина Д.А. 1 , Шерстнева Ю.С. 2

1 Студент, 2 Студент, Астраханский Государственный Технический Университет

СБЛИЖЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Аннотация

В статье рассмотрено ведение бухгалтерского и налогового учета на предприятии, возможность сближения учетов и значение данного объединения для функционирования предприятия.

Ключевые слова: бухгалтерский и налоговый учет, сближение, принципы.

Kalyatkina D.A. 1 , Sherstneva Y.S. 2

1 Student, 2 Student, Astrakhan State Technical University

CONVERGENCE OF ACCOUNTING AND TAX ACCOUNTING

Abstract

The article considers the accounting and tax accounting in the enterprise, the possibility of convergence of these methods of accounting and the value of the association for the operation of the business.

Keywords: accounting and tax accounting, the convergence, principles.

Существования нескольких учетов налагает дополнительную нагрузку на предприятия. Организации вынуждены задействовать дополнительные ресурсы, что ставит их перед необходимостью повышать цены на производимые и реализуемые товары, работы, услуги. Поэтому в последнее время многие эксперты задумываются о необходимости отмены налогового учета или его сближения с бухгалтерским.

В 2012 году состоялась совместная встреча представителей Министерства финансов Российской Федерации, Федеральной налоговой службы и Общероссийской общественной организации «Деловая Россия». На встрече рассматривался вопрос об отмене налогового учета и составлении налоговой отчетности с помощью корректировки данных бухгалтерского учета. В качестве инструмента для расчета налогов предложены Регистры корректировок и расчетов в бухгалтерском учете.

Получается, что налоговый учет «не выполнил» тех задач, которые перед ним ставили, когда вводили его. Но некоторые эксперты выразили свое мнение о том, что совсем отменить налоговый учет будет невозможно по ряду причин. Так, министр финансов Антон Силуанов выразил мнение о том, что полноценная отмена налогового учета невозможна. Во-первых, в бухгалтерском учете нельзя учесть налоговые преференции и ограничения по уменьшению прибыли до оплаты налога на определенные расходы (например, рекламные, по уплате процентов). Во-вторых, правила формирования показателей основываются на профессиональных суждениях бухгалтеров, что может создать предпосылки для занижения налоговых выплат.

В основных направлениях налоговой политики Минфин высказался против отмены налогового учета 2013 года. По мнению министерства, перейти к расчету налога на основе бухгалтерской отчетности и налоговых корректировок - это формальное решение проблемы. Постоянный учет отклонений ничуть не упростит работу компаний. Поэтому в министерстве видят только один выход - постепенно сближать бухгалтерский и налоговый учет.

Главным организационным отличием между этими формами учета является то, что систематизированная в бухгалтерских регистрах информация отражается на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности, а сгруппированная в налоговых регистрах - в расчете налоговой базы без распределения по счетам бухгалтерского учета. Для сближения налогового и бухгалтерского учетов организации следует строго следить за тем, чтобы доходы и расходы в обоих учетах были отражены одинаково - в одной сумме и на одну дату.

Официальная позиция Министерства финансов заключается в том, что отмена налоговой отчетности и исчисление налога исключительно на основе документов бухгалтерского учета повлекут за собой предпосылки для уменьшения налоговой нагрузки на определенные категории налогоплательщиков – через изменение правил бухгалтерского учета в обход законодательства о налогах и сборах. Кроме того, полагают в ведомстве, нарушится правило нейтральности бухгалтерской информации, поскольку формирующее ее лицо становится напрямую заинтересованным в достижении определенных результатов (снижении налогового бремени и так далее).

Исходя из этого, Минфин выступает за постепенное, пошаговое упрощение налогового учета следующими мерами:

• уточнение методов списания в расходы стоимости материально-производственных запасов в целях налогообложения прибыли организаций для обеспечения возможности ведения единого учета таких запасов в бухгалтерском и налоговом учете;
• возможность амортизации в налоговом учете малоценного имущества в зависимости от применяемой налогоплательщиком учетной политики;
• принятие к налоговому учету безвозмездно полученного имущества по рыночной стоимости, определенной на дату получения такого имущества;
• признание убытков от уступки прав требования после наступления срока платежа единовременно на дату уступки права требования;
• изменение в налоговом учете порядка переоценки обязательств и требований, выраженных в иностранной валюте, а также учета доходов и расходов в виде суммовых разниц.

По нашему мнению, этот вопрос довольно сложный и решаться он будет еще не один год. Сближение налогового и бухгалтерского учетов повлечет за собой разработку новых форм учета для формирования информации хозяйственной деятельности организации, а значит это опять не стыковки и дополнительная работа для бухгалтера. Поскольку налоговый учет предназначен для формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, т.е. имеет специальные задачи, а бухгалтерский учет нацелен на отражение реального финансового положения организации, поэтому, расхождения между налоговым и бухгалтерским учетом будут всегда, между тем, необходимо, по – возможности, упростить формы ведения налогового учета и модернизировать его.

На сегодняшний день по налоговому учету не разработаны специальные формы и регистры. Налоговый кодекс закрепляет основные принципы ведения налогового учета, определяет его цели и устанавливает перечень документов, являющихся подтверждением данных учета. Саму же систему налогового учета организации должны организовать самостоятельно.

Налоговый учет должен быть прост, ясен и построен на Федеральных законах прямого действия по принципам:

1. Неизменяемости налогового законодательства в течение не менее 5 лет;
2. Все налоги и сборы в РФ должны взиматься одним органом, возможно, одним платежом и этим же органом перераспределяться по бюджетам,
3. В законе должно быть точно указано и минимизировано название и число документов для ведения налогового учёта, в том числе первичной документации.

Все эти меры будут способствовать упрощению работы бухгалтера, точности предоставления отчетной информации и снижению издержек налогоплательщика.

Литература

1. http://www.garant.ru/news/471566/ (Гарант: информационно-правовой портал. Новости и аналитика)

References

1. http://www.garant.ru/news/471566/ (Garant: informacionno-pravovoj portal. Novosti i analitika)
2. http://www.klerk.ru/buh/news/323480/