Коли виникає обов'язок зі сплати ПДВ. Податковий агент з ПДВ

ПДВ – інструмент, що дозволяє державі поповнювати скарбницю рахунок частини доданої вартості, що виникає кожному етапі виробництва товарів та послуг. Положення, пов'язані з цим податком, регламентуються гол. 21 НК РФ та поширюються на всіх платників ПДВ, до яких відносяться:

• юридичні особи;
• ІП, працюючі на ОСНО, і навіть «спрощенці» з виручкою понад 2 млн.руб. за останні 3 місяці;
• виробники та продавці підакцизних товарів;
• організації, які здійснюють експортно-імпортні операції.

Обчислення та сплата податку на додану вартість в останньому випадку становлять особливу складність. Це з особливостями міжнародних торгових операцій: товар, що перетинає кордон, оподатковується по обидва її боку. А як при цьому рахувати ПДВ, як уникнути подвійного оподаткування – у цих нюансах має обов'язково розбиратися бухгалтер фірми, що вийшла на міжнародний ринок.

Коли виникає обов'язок щодо сплати ПДВ?

З метою обчислення ПДВ з експортно-імпортних операцій фактом придбання товару вважається не момент перетину ним кордону, не надходження його складу, а час отримання чи перерахування оплати цю продукцію. З цього моменту у компанії виникає обов'язок щодо сплати ПДВ.

Непоодинокі випадки, коли оплачений товар був пошкоджений або втрачений при транспортуванні. Як вирішуються такі казуси? Якщо підприємство може підтвердити цей сумний факт, надавши відповідні документи компетентним органам (поліції, митниці, санепіднагляду тощо), від сплати податку воно буде звільнено. Імпортні товари, що переміщуються із закупівель на користь держави, ПДВ не оподатковуються.

Що таке подвійне оподаткування?

Подвійне оподаткування – це ситуація, коли з однієї й тієї експортно-імпортної операції податки стягуються, як мінімум, двічі: з продавця і з покупця товару при митному оформленні, а потім ще й усередині країни при подальшій реалізації. Не допустити багаторазового фіскального навантаження на учасників ЗЕД дозволяють двосторонні угоди між країнами, пов'язаними торговими відносинами, про взаємний залік податків, щоб уникнути подвійного оподаткування.

Так, при продажі продукції російського виробництва до Німеччини, сплата ПДВ покладається на фірму-експортер, а німецький покупець від платежу до бюджету своєї країни звільняється. Аналогічне правило діє і під час операції у зворотному напрямі – такий порядок передбачено угодою, укладеним між ФРН і РФ у травні 1996 р. Подібні домовленості є і з іншими державами, але не всі з них діють у реальності з низки бюрократичних причин.

ПДВ на імпорт

Як відомо, імпорт – це ввезення придбаної там продукції на територію країни. У той самий час ця операція вважається експортом з іншого боку угоди. У момент надходження вантажу на кордон одержувач зобов'язаний зробити його розмитнення. Для імпортера це означає оплату мит та ПДВ, після чого покупець зможе забрати свій товар.

ПДВ за імпортними операціями обчислюється від вартості товару, збільшеної на суму митних та акцизних зборів за формулою:

ПДВ = (деклараційна вартість товару + мито + сума акцизу) * х %,

де х – ставка податку, яка здебільшого становить 18 % (крім окремих товарів та послуг, які оподатковуються за ставкою 10 % і 0 %).

Така формула розрахунку ПДВ на імпортні товари призводить до подорожчання їхньої вартості за рахунок включення митних платежів. При подальшої реалізації іноземної продукції, що є об'єктом, що оподатковується на додану вартість, імпортер знову стикається з необхідністю сплатити цей податок до державного бюджету. Якщо сума податку, внесена при розмитненні, перевищує податок, обчислений при продажу товару, організація може претендувати на повернення різниці, що вийшла.

Що для цього потрібно.

1. Поставити імпортний вантаж на облік.
2. Зібрати первинні супровідні документи до товару (рахунки-фактури, накладні, договір про постачання, митну декларацію, витяг з банківського рахунку про оплату митного ПДВ).
3. Подати декларацію з ПДВ до податкової інспекції із додатком перерахованої документації.

Повернення ПДВ із бюджету – завдання непросте. Потрібно бути готовим до довгої та ретельної камеральної перевірки. Варто зазначити, що вся угода щодо імпорту має бути повністю легальною та прозорою, укладена безпосередньо з іноземним продавцем без будь-яких посередників, а оплата розмитнення – лише з банківського рахунку імпортера.

Відшкодування імпортного ПДВ можливе у таких формах:

• залік за наявними у платника податків борги перед бюджетом;
• повернення належних коштів за реквізитами розрахункового рахунку організації;
• зарахування суми рахунок майбутніх податкових платежів;
• повернення чи залік частини запитаної суми.

Експортний ПДВ

Вивезення товару за кордон дозволяє робити облік експортного ПДВ за ставкою 0%. Це означає, що сума, отримана від реалізації продукції, не оподатковується на додану вартість, оскільки продаж вироблено не внутрішньому покупцю, а іноземному партнеру. Однак для застосування нульової ставки продавець зобов'язаний довести факт переміщення товару за межі країни як експорт.

Підставою для відшкодування експортного ПДВ є надання до податкових органів пакету документів:

• договір про постачання продукції іноземному контрагенту;
• банківська виписка про надходження оплати за договором;
• митна декларація з позначкою митниці про переміщення вантажу;
• супровідні документи, також зазначені на митному пункті перепустки.

Зазначені документи протягом 180 днів з моменту отримання оплати від покупця мають бути передані до ІФНС разом із декларацією з ПДВ. За порушення термінів чи неповному комплекті підтверджуючих документів ПДВ із експортним операціям до заліку не принимается. І тут податкова вправі зробити донарахування з податку за ставкою 10 чи 18 % і зобов'язати організації пені, повідомивши платника податків у 10-денний термін про відмову у відшкодуванні із зазначенням причини.

Якщо з документами все гаразд, а вимога відшкодування податку обґрунтована, повернення експортного ПДВ відбувається шляхом перерахування на розрахунковий рахунок платника податків або у формі списання поточних та майбутніх заборгованостей.

Неправомірне отримання ПДВ з бюджету є шахрайством, чим і пояснюються досить жорсткий підхід податкових органів до перевірки імпортно-експортних операцій та часті відмови у відшкодуванні. Учасник ЗЕД за наявності обґрунтованих заперечень може подати апеляцію на рішення ІФНС або звернутися до арбітражу для захисту своїх інтересів у судовому порядку.

В.В. Наріжний,
консалтингова фірма "Беседін Аваков Тарасов та партнери"

1. Загальні положення

Пункт 1 ст. 17 Податкового кодексу Російської Федерації (НК РФ, Кодекс) визначає перелік елементів оподаткування, які мають бути визначені у законодавстві для того, щоб податок вважався встановленим: об'єкт оподаткування, податкова база, податковий період, податкова ставка, порядок обчислення, а також порядок та строки сплати податку. Разом з тим конструкція більшості податків, що становлять податкову систему Російської Федерації, передбачає наявність норм, що встановлюють такий важливий елемент, як дата виникнення обов'язку зі сплати податку.

Незважаючи на те, що сам по собі факт відсутності чітких вказівок про порядок визначення такої дати або недостатня опрацьованість такого порядку, на думку автора, не можуть бути підставою для визнання податку невстановленим, однак у платників податків можуть виникати проблеми щодо величини податків, що підлягають сплаті в певний податковий період. Так, до платника податків, який усвідомлює свій обов'язок зі сплати податку, але неправильно визначив дату виникнення такого обов'язку і внаслідок цього виконав його в пізніші терміни, може бути застосований такий спосіб забезпечення виконання обов'язку зі сплати податку, як пеня (ст. 75 НК РФ) .

Відповідно до ст. 44 НК РФ обов'язок зі сплати податку виникає, змінюється та припиняється за наявності підстав, встановлених Кодексом та іншими актами законодавства про податки та збори. Якщо щодо зміни та припинення обов'язку зі сплати податків частина перша НК РФ містить досить чіткі вказівки про те, за яких умов і в якому порядку відбувається подібна зміна або припинення обов'язку, то щодо виникнення такого обов'язку законодавець у частині НК РФ, що розглядається, обмежився вищенаведеною спільною. фразою. Це досить логічно, оскільки сам факт виникнення обов'язку зі сплати кожного податку пов'язані з наявністю чи відсутністю в платника податків об'єкта оподаткування даним податком, а об'єкти оподаткування різними податками - різні.

Об'єкт оподаткування конкретним податком визначається законодавчому акті, який запроваджує даний податок. Цим самим актом повинна встановлюватися безпосередньо або календарна дата виникнення обов'язку зі сплати податку, або чіткий і недвозначний порядок її визначення для того, щоб на практиці реалізовувався принцип п. 6 ст. 3 НК РФ: акти законодавства про податки та збори повинні бути сформульовані таким чином, щоб кожен точно знав, які податки, коли та в якому порядку він має сплачувати. Важливість чіткого визначення податкових норм у податкових законах неодноразово зазначалася і Конституційним Судом Російської Федерації, який вказав, наприклад, у своїй постанові від 28.03.2000 р. "У справі про перевірку конституційності підпункту "к" пункту 1 статті 5 Закону Російської Федерації "Про податок на додану ” у зв'язку зі скаргою закритого акціонерного товариства “Конфетті” та громадянки І.В. Савченка", що формальна визначеність податкових норм передбачає їхню достатню точність, чим забезпечується їх правильне розуміння та застосування. Розпливчастість податкової норми може призвести до неузгодженого з конституційним принципом правової держави довільного та дискримінаційного її застосування державними органами та посадовими особами в їх відносинах з платниками податків і тим самим до порушення конституційного принципу юридичної рівності та випливає з нього вимоги рівності нал. ст. 3 НК РФ.

При розгляді питань щодо визначення дати виникнення податкового зобов'язання необхідно чітко відокремлювати дане поняття від понять "податковий період" та "термін сплати податку". За загальним правилом, встановленим вищезгаданою нормою ст. 44 НК РФ, обов'язок платника податків щодо сплати податку має виникати у момент, встановлений відповідним актом законодавства про податки. При цьому економічні та (або) юридичні факти, з якими такий акт пов'язує виникнення обов'язку щодо сплати податку, можуть відбуватися регулярно. Наприклад, реалізація, що є об'єктом оподаткування ПДВ, може здійснюватись платником податків щодня. При цьому конструкція ПДВ, так само як і практично всіх інших податків, передбачає, що за підсумками певного встановленого законом періоду часу - податкового періоду - всі обов'язки, що виникли у платника податків зі сплати податку, підсумовуються, розглядається питання про припинення або зміну таких обов'язків протягом того ж таки періоду та визначається наявність обов'язку зі сплати цього податку загалом за підсумками податкового періоду. Якщо питання про виникнення такого обов'язку вирішено позитивно, податкове законодавство надає платнику податків визначений тим самим законодавчим актом строк виконання такого обов'язку: термін сплати податку.

Таким чином, правильне визначення дати виникнення податкового зобов'язання сприяє обліку такого обов'язку під час формування податкової бази за підсумками відповідного податкового періоду та виконання такого обов'язку у відповідні строки.

Складнощі з визначенням дати виникнення податкового зобов'язання, як правило, мають місце на стику двох податкових (рідше – звітних) періодів. Рішення платника податків про те, у якому податковому періоді врахувати результати тієї чи іншої операції, визнати отримані доходи чи здійснені витрати, істотно впливатиме на величину податкової бази, яка розраховується за підсумками такого податкового періоду. Особливо це важливо у разі, якщо з початку нового податкового періоду набирають чинності нові норми податкового законодавства, наприклад, змінюється ставка податку.

2. Податок на додану вартість

Оскільки об'єктом оподаткування ПДВ згідно зі ст. 146 НК РФ у випадку є реалізація товарів (робіт, послуг), відповідно датою виникнення податкового зобов'язання з ПДВ є дата реалізації таких товарів (робіт, послуг). Відмінність ПДВ від багатьох інших податків полягає в тому, що платнику податків, як правило, надано право вибору між двома методами визначення такої дати за умови закріплення цього у своїй обліковій політиці.

Так, згідно з п. 1 ст. 167 НК РФ для платників податків, які затвердили в обліковій політиці з метою оподаткування дату виникнення обов'язку зі сплати податку в міру відвантаження та пред'явлення покупцю розрахункових документів, дата реалізації товарів (робіт, послуг) визначається як найбільш рання з наступних дат:

День відвантаження (передачі) товару (роботи, послуги);

День оплати товарів (робіт, послуг).

Для платників податків, які затвердили дату виникнення обов'язку зі сплати податку принаймні надходження коштів, дата реалізації товарів (робіт, послуг) визначається як день оплати товарів.

Пункт 2 ст. 167 НК РФ дає пояснення, що саме з метою застосування цієї статті Кодексу визнається оплатою товарів (робіт, послуг). Щодо відвантаження (передачі) такі пояснення не надаються, проте п. 3 ст. 167 НК РФ встановлено, що, якщо товар не відвантажується і не транспортується, але передаються права власності на цей товар (така ситуація зазвичай складається при реалізації нерухомого майна), така передача права власності з метою застосування цього розділу НК РФ дорівнює його відвантаженню. Нагадаємо, що раніше - до набрання чинності частиною другою НК РФ - у платників податків, які застосовували метод обліку реалізації з метою оподаткування "по відвантаженню", дата реалізації товарів (робіт, послуг) визначалася як день переходу права власності на відвантажений товар, надані послуги або виконані роботи.

Таким чином, за буквального прочитання ст. 167 НК РФ можна дійти невтішного висновку, що з платників податків, застосовують метод обліку реалізації з метою оподаткування " по відвантаженню " , датою реалізації товарів є дата їх фактичної відвантаження покупцю, і тільки якщо товар ще не відвантажений, але право власності на нього вже перейшло, такий датою стає момент переходу права власності на товар.

Водночас подібне твердження потребує більш детального уточнення.

Питання передачі права власності вирішується у межах цивільного законодавства. Відповідно до ст. 223 ГК РФ якщо в договорі не обумовлено момент переходу права власності на товар або законом не встановлені спеціальні умови переходу права власності, право власності у набувача речі за договором виникає з її передачі. Інакше кажучи, за відсутності у договорі чи законі спеціального порядку переходу права власності право власності виникає в покупця речі у одне з моментів, визначених ст. 224 ЦК України:

1) момент вручення товару покупцю;

2) момент здачі перевізнику для відправки набувачу або здачі в організацію зв'язку для пересилання набувачу товару, відчуженого без зобов'язання доставки;

3) момент укладання договору про відчуження (купівлі-продажу) товару, якщо товар вже перебуває у володінні покупця.

У договорі може бути спеціально обумовлений момент переходу права власності на товар (наприклад при досягненні товаром, що знаходиться в дорозі, будь-якого пункту, при скоєнні однієї зі сторін договору будь-якої дії і т.п.).

У визначенні реалізації товарів (робіт, послуг), даному у ст. 39 НК РФ, також використовується поняття "перехід права власності". Так, відповідно до зазначеної статті Кодексу реалізацією товарів визнається передача на возмездной (а ряді обумовлених у цій статті НК РФ випадків і безплатної) основі права власності на товари.

Таким чином, в окремих випадках між ст. 39 і 146 НК РФ, з одного боку, та ст. 167 НК РФ, з іншого боку, є певна суперечність. Якщо право власності на товар переходить до покупця пізніше за момент відвантаження товару, то відповідно до ст. 167 НК РФ податкове зобов'язання має визнаватись на дату, коли об'єкт оподаткування згідно зі ст. 39 та 146 НК РФ ще не виник. Отже, на думку автора, у цій ситуації має місце явне протиріччя між нормами різних статей НК РФ, яке з п. 7 ст. 3 НК РФ має трактуватися на користь платника податків.

Повертаючись до питання визначення з метою обчислення ПДВ моменту реалізації об'єкта нерухомості, слід зазначити таке. Відповідно до п. 2 ст. 224 НК РФ якщо відчуження майна підлягає державної реєстрації речових, право власності в набувача виникає з такої реєстрації, якщо інше встановлено законом.

Відповідно до ст. 551 і 556 ДК РФ передача нерухомості за договором купівлі-продажу здійснюється за передавальним актом або іншим аналогічним документом, а перехід права власності на нерухомість підлягає державній реєстрації. Читачам журналу необхідно звернути увагу, що державній реєстрації підлягає не сам договір продажу нерухомості, а перехід права власності на нерухомість за таким договором від продавця до покупця. Відповідно до загальних умов укладання договорів для сторін такий договір набуде чинності з моменту його підписання. Водночас значення державної реєстрації переходу права власності на нерухоме майно до покупця полягає у тому, що тільки після такої реєстрації покупець набуває права власності на майно в очах третіх осіб, у тому числі якщо продавець та покупець виконали свої зобов'язання за договором задовго до моменту державної реєстрації.

Таким чином, зобов'язання щодо сплати ПДВ за договором продажу нерухомого майна виникає на момент державної реєстрації прав на таке майно.

3. Податок на доходи фізичних осіб

Глава 23 НК РФ, як і інші глави частини другий Кодексу, містить статтю, встановлює порядок визначення дати виникнення податкового зобов'язання: дати фактичного отримання доходу. Незважаючи на більш детальну конкретизацію моменту визнання доходу для цілей оподаткування в порівнянні з чинним в основній частині до 1 січня 2001 Законом РФ від 07.12.1991 N 1998-1 "Про прибутковий податок з фізичних осіб", слід визнати, що законодавцю поки не вдалося вирішити деякі протиріччя.

Відповідно до підпункту 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата фактичного отримання доходів у грошовій формі визначається як день виплати доходу, у тому числі перерахування доходу на рахунки платника податків у банках або за його дорученням на рахунки третіх осіб *1.
_____
*1 Цей порядок не поширюється на доходи у вигляді оплати праці, оскільки відповідно до п. 2 ст. 223 НК РФ датою фактичного отримання таких доходів визнається останній день місяця, за який платнику податків був нарахований дохід за виконані трудові обов'язки відповідно до трудового договору (контракту).

На думку автора, вищенаведена норма є дещо невдалою, оскільки у вищезгаданому визначенні не завжди "фактичне отримання доходів" у загальноекономічному розумінні матиме місце на дату виникнення зобов'язання щодо сплати податку на доходи фізичних осіб. У цьому слід розглянути вибір датою визнання доходів, перелічуваних платнику податків через банківську систему, без будь-яких винятків день перерахування доходу рахунки платника податків у банку. Поняття "перерахування", як правило, передбачає здачу в банк, що обслуговує організацію, що перераховує кошти, платіжного доручення (або іншого документа, за допомогою якого здійснюються розрахунки) на перерахування коштів. Водночас право на фактичне розпорядження перерахованими платником податків грошовими коштами виникне у нього лише з того моменту, коли банківська установа, в якій відкрито його рахунок, зарахує на такий рахунок кошти. Таким чином, якщо розглядати термін "перерахування" у вузькому значенні (здавання до банку доручення на перерахування коштів), то дата виникнення податкового зобов'язання не збігається з датою отримання платником податків фактичної можливості розпоряджатися своїм доходом.

Слід визнати, що для більшості ситуацій, що виникають у процесі сплати податку на доходи фізичних осіб, подібна норма виправдана, оскільки конструкція цього податку передбачає здебільшого утримання податку з платників податків податковим агентом, який виплачує такий дохід. Зрозуміло, податковий агент здатний утримати дохід тільки до того моменту, поки він не втратив можливість розпоряджатися грошовими коштами, що виплачуються, тобто саме до моменту перерахування їх платнику податків - одержувачу доходу. Таким чином, норма, що розглядається, виправдана у разі виплати платнику податків доходу шляхом його перерахування на банківський рахунок російською організацією, на яку покладено обов'язки податкового агента.

Разом з тим, якщо платник податків отримує доходи від особи, на яку не покладено обов'язки податкового агента з податку на доходи фізичних осіб, норма, що розглядається, видається не надто вдалою.

Нагадаємо, що згідно з п. 2 ст. 228 НК РФ платники податків, які отримують винагороди від фізичних осіб, які не є податковими агентами, на основі договорів цивільно-правового характеру, а також платники податків-резиденти, які отримують доходи з джерел за межами Російської Федерації, самостійно обчислюють суми податку, що підлягають сплаті у відповідний порядку, встановленому ст. 225 НК РФ.

Відповідно до п. 3 ст. 225 НК РФ сума податку обчислюється за підсумками податкового періоду стосовно всіх доходів платника податків, дата отримання яких належить до відповідного податкового періоду.

Таким чином, виходячи з вищевикладеного у разі перерахування іноземною організацією платнику податків доходу, наприклад, 30 грудня 2001 року та фактичного зарахування такого доходу на рахунок платника податків вже у 2002 році датою виникнення обов'язку зі сплати цього податку має вважатися 30 грудня 2001 року. Така ситуація, зрозуміло, жодним чином не обмежує прав платника податків, якщо отримані у вигляді доходу від іноземної організації кошти зараховані на рахунок платника податків через досить нетривалий час, оскільки термін подання декларації з податку на доходи фізичних осіб встановлено до 30 квітня наступного року, а термін сплати донарахованого за декларацією податку – протягом 15 днів з моменту подання такої декларації.

Водночас у ситуації, коли з якихось причин перераховані іноземною організацією платнику податків кошти на його рахунок не надійшли (наприклад унаслідок відсутності коштів у банківської організації, в якій відкрито рахунок платника податків), платник податків, буквально керуючись нормами глави 23 ПК РФ, все одно повинен сплатити з них податок на доходи фізичних осіб, оскільки датою виникнення обов'язку є саме дата перерахування, а не зарахування доходу у грошовій формі на рахунок платника податків. Подібна ситуація, на думку автора, походить від недостатнього опрацювання в розділі 23 НК РФ понять "дохід" та "фактично отриманий дохід", якими оперує даний розділ Кодексу. Зрозуміло, обов'язок зі сплати податку неспроможна мати місце, якщо дохід фактично отримано. Водночас, чи можна вважати фактичним отриманням доходу кошти, які були перераховані платнику податків, але не надійшли на його рахунок, - однозначно не визначено.

Наприклад, якщо банківська організація, через яку здійснювалося перерахування або на рахунок платника податків, у якій мали бути зараховані кошти, визнана банкрутом, тобто вищевказані кошти платником податків вже не можуть бути отримані, дохід у платника податків відсутній. Якщо ж банківська організація не може перерахувати (зарахувати) на його рахунок кошти, проте банкрутом вона не визнана (висловлюючись сучасною термінологією, кошти "зависли в банку"), то потенційно дохід у платника податків отримано і право на розпорядження таким доходом має; інша річ, що він упродовж якогось часу не може таке право реалізувати. Таким чином факт визнання доходу відбувся, і тепер необхідно визначити дату його визнання, якою буде відповідно до підпункту 1 п. 1 ст. 223 НК РФ дата перерахування доходу на розрахунковий рахунок платника податків.

Добросовісний платник податків у подібній ситуації повинен включити свій "завислий у банку" дохід у податкову базу за той податковий період, у якому відбулося перерахування доходу, сплатити податок на доходи фізичних осіб з такого доходу на підставі податкової декларації та чекати або поліпшення фінансового стану банку, який дозволить йому реалізувати своє право розпорядження отриманим доходом, або банкрутства банку, внаслідок якого він однозначно втратить право розпорядження таким доходом і зможе подати заяву про повернення надміру сплаченого податку. Незважаючи на те, що п. 1 ст. 231 НК РФ передбачено лише повернення сум податку, зайво утриманих податковим агентом з доходів платника податків, на думку автора, вищевказана норма не може перешкоджати поверненню платнику податків зайво сплачених на підставі податкової декларації сум податку на доходи фізичних осіб у загальному порядку. 78 НК РФ.

Наведена вище ситуація є гіпотетичною і навряд чи буде часто виникати в практиці стягування податку на доходи фізичних осіб. Водночас зустрічаються досить часто й інші ситуації, коли визначення дати виникнення обов'язку щодо сплати податку на доходи фізичних осіб утруднене або несправедливе з економічної точки зору.

Розглянемо ситуацію, коли індивідуальний підприємець, який не перейшов на сплату єдиного податку на поставлений дохід або на спрощену систему (тобто є платником податку на доходи фізичних осіб), отримує 30 грудня 2001 готівкою аванс за послугу, яку він повинен відповідно до ув'язнених. ним договором на надання послуг надати контрагенту у квітні 2002 року. Розглянемо, чи отримано у разі індивідуальним підприємцем дохід, і якщо отримано, коли має бути визнано його фактичне отримання.

Датою фактичного отримання доходу визнається день виплати доходу. Таким днем ​​для виплати готівкою повинен вважатися день їх фактичної передачі платнику податків, тобто 30 грудня 2001 року.

Водночас питання про визнання в даній ситуації отримання доходу на цю дату є дуже спірним у зв'язку з наступним.

Відповідно до ст. 41 НК РФ доходом визнається економічна вигода у грошовій чи натуральній формі, що враховується у разі можливості її оцінки і в тій мірі, в якій таку вигоду можна оцінити, та визначається, зокрема, відповідно до глави 23 "Податок на доходи фізичних осіб" Кодексу . Універсального поняття "дохід для цілей обчислення податку на доходи фізичних осіб" в цій главі Кодексу не міститься, а наводяться переліки доходів від джерел у Російській Федерації та за межами Російської Федерації. Незважаючи на те, що подібні переліки спочатку повинні виконувати дещо іншу функцію: розмежовувати доходи за принципом "країна походження" для визначення права Російської Федерації на оподаткування тих чи інших доходів того чи іншого платника податків, - через відсутність універсального поняття доходу доцільно керуватися цими переліками.

Підпунктом 6 п. 1 ст. 208 НК РФ встановлено, що до доходів від джерел у Російській Федерації відносяться винагороди, одержувані за надану послугу. На момент отримання коштів послугу ще не надано. Разом з тим, якщо вважати, що факт отримання доходу має місце лише після надання послуги - у квітні 2002 року, то наступним кроком після визнання факту отримання доходу має стати визначення дати його виникнення, а це знову повертає нас до п. 1 ст. 223 НК РФ, згідно з яким датою фактичного отримання доходу у грошовій формі є (і лише) день виплати доходу. Теоретично в цій ситуації має вступати в дію вищенаведене положення ст. 41 НК РФ, однак через його розпливчастість (незрозуміло, хто має вирішувати питання про оцінку вигоди: платник податків або податковий орган) реально працювати воно не буде.

Таким чином, має місце суперечність між нормами підпункту 6 п. 1 ст. 208 та підпункту 1 п. 1 ст. 223 НК РФ.

Якщо індивідуальний підприємець вирішить перестрахуватися та включить отриману ним суму авансу до податкової бази з податку на доходи фізичних осіб за 2001 рік, але послуга у встановлені у договорі терміни не буде надана, то йому доведеться повернути контрагенту отримані як аванс кошти і, відповідно, доведеться повертати сплачений до бюджету за підсумками 2001 року податку доходи фізичних осіб чи зараховувати їх у рахунок майбутнього обов'язку зі сплати цього податку. Причому, за загальним правилом, аванс має бути повернутий у тому обсязі, в якому його було отримано, що до моменту повернення (заліку) сплаченого до бюджету податку на доходи фізичних осіб спричинить відволікання власних коштів підприємця.

Якщо індивідуальний підприємець вирішив не включати до податкової бази 2001 року податку на доходи фізичних осіб із суми отриманого авансу, а податковий орган зайняв позицію, засновану на визнанні виникнення обов'язку зі сплати податку на момент отримання коштів, то на суму податку, що належала до сплати, повинні нараховуватися пені за період із дати отримання коштів до дати фактичної сплати податку.

Таким чином, на думку автора, щоб уникнути обмеження прав платника податків у ситуаціях, аналогічних описаним вище, слід конкретизувати поняття "фактичне отримання доходу", а щодо доходів, які отримують від осіб, які не є податковими агентами, через банківську систему, необхідно визначити дату виникнення податкового зобов'язання як "дату зарахування коштів у рахунок платника податків чи з його доручення на рахунки третіх осіб".

Ще одна невизначеність у порядку встановлення моменту виникнення обов'язку зі сплати податку на доходи фізичних осіб пов'язана з окремим випадком освіти у платника податків доходу у вигляді матеріальної вигоди при отриманні від організації безвідсоткової позики. Нагадаємо, що згідно з підпунктом 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом платника податків визнається матеріальна вигода, отримана від економії на відсотках за користування платником податків позиковими коштами. Відповідно до п. 2 ст. 212 НК РФ така матеріальна вигода розраховується як перевищення суми відсотків за користування позиковими коштами, вираженими в рублях, обчисленої виходячи з трьох четвертих чинної ставки рефінансування, встановленої Банком Росії на дату отримання таких коштів, над сумою відсотків, обчисленої виходячи з умов договору, або як перевищення суми відсотків користування коштами, вираженими в іноземній валюті, обчисленої з 9 % річних, над сумою відсотків, обчисленої з умов договору.

При цьому визначення податкової бази при отриманні матеріальної вигоди, вираженої як економія на відсотках при отриманні позикових коштів, здійснюється платником податків у строки, які визначаються підпунктом 3 п. 1 ст. 223 НК РФ, але не рідше одного разу на податковий період. Статтею 216 НК РФ податковий період з податку доходи фізичних осіб визначено як календарний рік.

Підпунктом 3 п. 1 ст. 223 НК РФ встановлено, що при отриманні доходів у вигляді матеріальної вигоди дата фактичного отримання доходу визначається як день сплати платником податків відсотків з отриманих позикових коштів. Якщо платнику податків видано безвідсоткову позику, то день сплати відсотків, звичайно, відсутня. Деякими фахівцями висловлюється думка, що датою виникнення обов'язку зі сплати податку доходи фізичних осіб у разі слід вважати останній день кожного місяця, у якому сума позики була повністю погашена*1.
_____
*1 Каланов О.М. Податок з прибутку організацій // Питання оподаткування. – 2002. – N 1. – С. 63.

Водночас через п. 7 ст. 3 НК РФ всі непереборні сумніви, протиріччя та неясності актів законодавства про податки та збори тлумачаться на користь платника податків. Таким чином, на думку автора, платник податків (податковий агент) має право визначати податкову базу за доходами у вигляді матеріальної вигоди від економії на відсотках за користування позиковими коштами у разі видачі безвідсоткового кредиту у будь-якому порядку: за підсумками кожного місяця, кварталу чи року. Разом з тим рідше ніж на рік податкова база визначатися не може в силу вищевказаних норм п. 2 ст. 212 та ст. 216 НК РФ.

4. Єдиний соціальний податок

Порядок визначення дати виникнення обов'язку щодо сплати єдиного соціального податку встановлено ст. 242 НК РФ. Необхідно відзначити, що Федеральним законом від 31.12.2001 N 198-ФЗ "Про внесення доповнень та змін до Податкового кодексу Російської Федерації та в деякі законодавчі акти Російської Федерації про податки та збори" до цієї статті Кодексу були внесені істотні зміни.

Так, було встановлено особливу норму про те, що дата здійснення виплат та інших винагород для платників податків - фізичних осіб, які не є індивідуальними підприємцями, визначається як день виплати винагороди фізичній особі, на користь якої здійснюються виплати. Ця зміна дозволяє цілий 2001 рік колізію. Нагадаємо, що раніше для всіх платників податків, наведених у підпункті 1 п. 1 ст. 235 НК РФ, датою виникнення зобов'язання зі сплати єдиного соціального податку був день нарахування виплат та інших винагород на користь працівника (фізичної особи, на користь якої здійснюються виплати). Термін " нарахування виплат " передбачає відображення подібних виплат, належних до отримання, у бухгалтерських чи інших облікових документах. Якщо стосовно осіб, які ведуть бухгалтерський облік: організацій та індивідуальних підприємців - встановлення дати нарахування виплат та дати виникнення податкового зобов'язання не мало жодної складності, то було незрозуміло, що вважати датою нарахування виплати платником податків - фізичною особою, яка не є індивідуальним підприємцем, оскільки такі особи були зобов'язані вести будь-який офіційний облік виплачуваних ними сум*1.
_____
*1 Мова йде лише про фізичних осіб, які наймають інших фізичних осіб на роботу за трудовим договором відповідно до ст. 303-309 Трудового кодексу Російської Федерації, і навіть залучають фізичних осіб до виконання робіт за договорами цивільно-правового характеру. Проте проблема, що розглядається, має в основному теоретичний аспект, оскільки реальний механізм сплати єдиного соціального податку фізичними особами, які не є індивідуальними підприємцями, на практиці відсутній.

Наразі запроваджено положення, згідно з яким для таких платників податків датою виникнення обов'язку зі сплати єдиного соціального податку буде день виплати винагороди фізичній особі, на користь якої здійснюються виплати.

На жаль, внесені зміни містять техніко-юридичний огріх. Логічно було при включенні до тексту ст. 242 НК РФ абзацу, який встановив особливий порядок визначення дати здійснення виплат та інших винагород для платників податків, згаданих в абзаці четвертому підпункту 1 п. 1 ст. 235 НК РФ (платників податків - фізичних осіб, які не є індивідуальними підприємцями), одночасно виключити їх з переліку платників податків, для яких попереднім абзацом цієї статті дата здійснення виплат та інших винагород визначається як дата нарахування. Такий виняток не було зроблено. Водночас, на думку автора, подібна неточність не повинна перешкоджати застосуванню з 1 січня 2002 року нового порядку визначення дати здійснення виплат та інших винагород для платників податків – фізичних осіб, які не є індивідуальними підприємцями.

З іншого боку, з тексту ст. 242 НК РФ видалено норму у тому, що з розрахунках з допомогою банківських рахунків, відкритих платником податків у кредитних організаціях, датою перерахування виплат та інших винагород вважається день списання коштів із рахунку платника податків. Це зроблено, очевидно, внаслідок того, що вищезазначена норма фактично визначала момент виконання обов'язку щодо сплати єдиного соціального податку та суперечила п. 2 ст. 45 НК РФ, які встановили, що обов'язок платника податків зі сплати податку вважається виконаною з пред'явлення їм у банк доручення на сплату відповідного податку за наявності достатнього грошового залишку на рахунку.

Стаття 242 НК РФ встановлює порядок визначення дати отримання доходів від підприємницької чи іншої професійної діяльності, і навіть що з цією діяльністю інших доходів. Такою датою визнається дата фактичного одержання відповідного доходу. Тут виникає те саме питання, як і у випадку з податком на доходи фізичних осіб: що вважати датою фактичного отримання доходу? Якщо знову звернутися наприклад з отриманням авансу індивідуальним підприємцем, то проблеми з визначенням факту отримання доходу будуть ті самі. Відносно єдиного соціального податку ситуація ускладнюватиметься ще й тим, що в тексті глави 24 НК РФ взагалі відсутні будь-які критерії для визнання доходу або посилання на інші глави, що містять такі критерії. Так, у ст. 41 НК РФ, яка встановила принципи визначення доходів, немає посилання до глави 24 НК РФ. Стаття 236 НК РФ говорить про облік у складі податкової бази доходів від підприємницької чи іншої діяльності, але не дає вказівок щодо порядку визначення таких доходів. Логічно було б у цьому випадку дати посилання на порядок визначення доходів, встановлений главою 23 НК РФ (як це зроблено щодо витрат, склад яких визначається в порядку, аналогічному встановленому відповідними статтями глави 25 НК РФ), однак такого посилання глава 24 НК РФ не містить.

Таким чином, на думку автора, на момент, коли гроші за надання послуги отримано та послугу фактично надано (підписано відповідний акт), однозначно можна говорити про фактичне отримання доходу. До отримання коштів про фактичне отримання доходу йти не може, однак у проміжку між отриманням як аванс грошових коштів та наданням послуги однозначно говорити про отримання або неотримання доходу (а отже, про виникнення зобов'язання з єдиного соціального податку) неможливо і, очевидно, слід визнати, що має місце непереборний сумнів, який в силу п. 7 ст. 3 НК РФ має трактуватися на користь платника податків.

Ще одне питання, що стосується визначення дати виникнення обов'язку щодо сплати єдиного соціального податку, виникає при здійсненні виплат у натуральній формі або при виникненні у фізичних осіб матеріальної вигоди. Незважаючи на те, що, як згадувалося вище, для виплат чи інших винагород, що виплачуються організацією чи індивідуальним підприємцем, дату здійснення виплати встановлено як дату нарахування таких виплат, п. 4 ст. 237 НК РФ визначено, що виплати та інші винагороди у натуральній формі у вигляді товарів (робіт, послуг) враховуються як вартість цих товарів (робіт, послуг) на день їх виплати, обчислена виходячи з їх ринкових цін (тарифів), а при державному регулюванні цін (тарифів) на ці товари (роботи, послуги) – виходячи з державних регульованих роздрібних цін. Раніше вищезазначена норма п. 4 ст. 237 НК РФ передбачала під час розрахунку податкової бази облік вартості таких товарів (робіт, послуг) на день їх отримання. Таким чином, якщо раніше у разі зміни вартості товарів (робіт, послуг), виданих (оплачених) платником податків своїм співробітникам у вигляді винагород у період між днем ​​їх оплати та днем ​​отримання, такий платник податків зобов'язаний був скоригувати податкову базу за єдиним соціальним податком на величину такого. зміни, то тепер датою виникнення зобов'язання щодо сплати єдиного соціального податку визнано день виплати, і таке коригування не буде потрібно.

Водночас хотілося б зазначити, що вищезазначене положення ст. 237 НК РФ логічніше було б включити до ст. 242 НК РФ, оскільки порядок визначення дати здійснення виплат регулюється саме цією статтею.

Це особи, на яких відповідно до Податкового кодексу РФ покладається обов'язок щодо обчислення, утримання у платника податків та перерахування податку до бюджету. Визначення "податковий агент" подано у ст. 24 НК РФ.
Щодо податку на додану вартість податкові агенти поділяються на такі види:
1) Податкові агенти, які купують товари (роботи, послуги) біля РФ в іноземних осіб, які перебувають податковому обліку . До цієї категорії платників податків можна віднести як організації, і індивідуальних підприємців, у своїй незалежно від цього, є ці організації чи індивідуальні підприємці платниками ПДВ. Податковими агентами можуть бути:
- Організації та індивідуальні підприємці, які отримали звільнення від виконання обов'язків зі сплати податку;
- організації та індивідуальні підприємці, які є платниками єдиного сільськогосподарського податку (ЕСГН);
- Організації, індивідуальні підприємці, які застосовують спрощену систему оподаткування (УСН);
- Організації та індивідуальні підприємці, які застосовують систему оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід.
податковими агентами регулюється Податковим кодексом РФ, саме ст. ст. 161, 164, 170, 171, 173, 174.
Податкові агенти у виконанні своїх обов'язків обчислюють податкову базу з податку додану вартість. Вона відповідає сумі доходів від товарів (робіт, послуг) біля РФ іноземним особам з урахуванням податку. Податкова база обчислюється окремо з кожної досконалої операції.

приклад . Організація укладає договір з іноземною організацією із закупівлі товарів. Місцем реалізації товарів є територія РФ. Перша партія надійшла у сумі 360 000 у. е. з урахуванням ПДВ. Друга партія надійшла за місяць у сумі 180 000 у. е. У разі податкова база визначатиметься окремо, і за першої партії надходження вона відповідатиме 360 000 у. е., а за другої партії надходження - 180 000 у. е.
При цьому під час укладання договору необхідно чітко обговорити порядок включення ПДВ: або ПДВ включено до ціни продажу, або ПДВ нараховується зверху. Адже від цієї умови залежатиме порядок розрахунку суми ПДВ. Повернемося до нашого прикладу.
Якщо сума поставки включає суму ПДВ, то розрахунок здійснюватиметься так:
1-а партія: 360 000 x 18/118 = 54 915 у. е.;
2-а партія: 180 000 x 18/118 = 27 458 у. е.
У цьому випадку загальна сума складе 540 000 у. е. (360 000 + 180 000).
Якщо у договорі буде зазначено, що сума ПДВ нараховується зверху від суми товару, то розрахунок здійснюватиметься таким чином:
1-а партія: 360000 x 18% = 64800 у. е.;
2-а партія: 180000 x 18% = 32400 у. е.
Загальна сума перерахування становитиме 604 800 у. е.

Таким чином, під час укладання договору необхідно чітко обговорити, включає вартість суму податку або не включає.
Податкова ставка при утриманні податку з доходів іноземних платників податків відповідає 18% або 10%, залежно від товарів, що реалізуються.
Сплата податку у разі покладається на податкового агента одночасно з виплатою (перерахуванням) коштів іноземним організаціям. При перерахунку коштів іноземної організації податковий агент має подати до банку, через який здійснюється перерахування коштів, доручення на сплату податку. При цьому на розрахунковому рахунку має бути достатньо коштів на сплату всієї суми. В іншому випадку банк не має права приймати доручення на переказ коштів.
Суми податку, сплачені податковими агентами до бюджету, підлягають відшкодуванню, тобто. відрахування. Скористатися таким правом можуть лише податкові агенти, які є платниками ПДВ. Такі податкові агенти (платники ПДВ) мають можливість відшкодувати з бюджету суми сплаченого ПДВ у таких випадках:
- Повернення товару продавцю, в даному випадку іноземної організації, або відмова від товару;
- відмова від робіт чи послуг, виконаних іноземною організацією;
- Зміна умов договору або його розірвання.
p align="justify"> Прийняття податку на додану вартість до відрахування проводиться в тому ж порядку, що і при купівлі товарів (робіт, послуг) у російських організацій.
Раніше говорилося, що відрахування можуть отримати лише податкові агенти, які є платниками ПДВ. Якщо податковий агент не є платником ПДВ у зв'язку із застосуванням спеціальних режимів оподаткування (УСН, ЕНВД, ЕСХН) або звільнений від виконання обов'язків платника податків, то згідно з Податковим кодексом РФ (гл. 25, 26.1 та 26.2) він має право включити до складу витрат податку, обчислені та сплачені до бюджету.
На податкових агентів покладається обов'язок щодо подання податкової декларації до інспекції за місцем обліку в строк не пізніше 20 днів після закінчення податкового періоду. При заповненні податкової декларації слід керуватися Порядком із заповнення податкової декларації, затвердженим Наказом Мінфіну Росії від 15.10.2009 N 104н, який передбачає особливості заповнення декларації податковими агентами. Якщо податковий агент виконував у податковому періоді лише свої функції, то у податковій декларації він має заповнити титульний лист та розд. 2. Якщо платником податків у податковому періоді здійснювалися лише операції, які не підлягають оподаткуванню, але виконували функції податкового агента, при здачі декларації необхідно заповнити розд. 2 і 7, а в розд. 1 проставити прочерки. Податкові агенти можуть і не бути платниками ПДВ, і при здачі декларації вони заповнюють лише титульний лист та розд. 2 декларації.
І ще одна особливість заповнення податкової декларації стосується податкового агента, функції якого виконує іноземна організація, яка перебуває на обліку і має кілька підрозділів біля РФ. Податкова декларація не подається окремо. Розділ 2 заповнюється та включається до складу загальної декларації. Загальну декларацію з податку додану вартість представляє відділення іноземної організації, уповноважене здійснювати сплату податків за всіма операціями і за всіма підрозділами, що є біля РФ. Слід зазначити, що розд. 2 подається лише щодо тих підрозділів, які виконували функції податкового агента. За підрозділами, у яких не виникав обов'язок податкового агента, цей розділ не заповнюється.
2) Податкові агенти, що виконують посередницьку функцію при реалізації товарів (робіт послуг), що належать іноземним організаціям на території РФ, які не перебувають на податковому обліку.
Обов'язок зі сплати податку додану вартість у разі покладається на податкових агентів, здійснюють діяльність з участю різноманітних договорів, саме договорів доручення, договорів комісії, агентських договорів. У ролі податкового агента можуть виступати як організації, і індивідуальні підприємці, незалежно від цього, є вони платниками ПДВ чи є. Податкові агенти можуть бути платниками єдиного податку на поставлений дохід, єдиного сільськогосподарського податку, єдиного спрощеного податку. Другою стороною у договорі виступає іноземна організація, яка перебуває на податковому обліку біля РФ.
Слід зазначити, що предметом договору можуть бути як реалізація товарів (робіт, послуг), і навіть майнових прав.
Податкова база під час реалізації біля РФ товарів, що належать іноземним особам, які перебувають податковому обліку, визначається податковими агентами як вартість таких товарів з урахуванням акцизів (для підакцизних товарів) і включення до них суми податку. Відповідно, податкову базу необхідно визначати лише у разі реалізації товару. Визначення податкової бази під час реалізації виходячи з договору комісії (доручення чи агентського договору) послуг чи робіт не передбачено.
Податкова ставка відповідає або 18, або 10%.

приклад . Російська організація уклала з іноземною організацією договір комісії на реалізацію товарів, що належать іноземній компанії, на території РФ. Ціна товару, що підлягає реалізації, дорівнює 185 у. е. без урахування ПДВ. Ця сума і буде податковою базою для обчислення податку на додану вартість.
Оскільки в даному прикладі зазначено, що ціна на товар не включає суми ПДВ, то розрахунок проводитиметься так:
185 x 18% = 33300 руб.

Що ж до порядку сплати податку даної ситуації, то Податковий кодекс РФ його встановлює. Оскільки даний момент не прописаний в Податковому кодексі РФ, необхідно звернути увагу Мінфіну з цього питання або переглянути судову практику, що сформувалася.
З цього питання існує думка, що податкові агенти повинні сплачувати ПДВ у загальному порядку, а саме не пізніше 20 числа місяця, наступного за кварталом. Моментом визначення податкової бази буде рання з наступних дат:
- День відвантаження (передачі) товарів покупцям;
- день надходження оплати, часткової оплати рахунок майбутніх поставок товарів від покупців.
Іншими словами, операція з реалізації податковим агентом товару, що належить іноземній організації, що не перебуває на податковому обліку, в даному випадку дорівнює реалізації товару податковим агентом, що належить російській організації. Ця позиція ґрунтується на Порядку заповнення податкової декларації з ПДВ, а також на самій формі розд. 2 цієї декларації (Наказ Мінфіну Росії від 07.11.2006 р. N 136н). Проте оскільки це положення не передбачено Податковим кодексом РФ, то стягнення з податкових агентів штрафів і пені за прострочення платежів необґрунтовано.
Іншої позиції дотримуються суди. Вони вважають, що операції, в яких податкові агенти виступають посередниками, прирівнюються до операцій, коли податкові агенти купують товари (роботи, послуги) в іноземних організацій, які не перебувають на податковому обліку. Нагадаємо, що в цьому випадку податкові агенти мають сплачувати та перераховувати податок одночасно з виплатою (перерахуванням) коштів іноземної організації. Про це вказує Постанова ФАС СЗО від 10.12.2007 N А56-44624/2006.
Оскільки податкові агенти в операції з реалізації товарів (робіт, послуг) іноземною організацією, яка не перебуває на податковому обліку, виконують посередницьку функцію, то сплачена сума ПДВ не підлягає відшкодуванню. Це положення зазначено у п. 3 ст. 171 НК РФ. Обґрунтовано це положення тим, що податкові агенти є сполучною ланкою між продавцем товарів (іноземною організацією, яка не перебуває на податковому обліку) та покупцем товарів, на яких і покладатиметься відповідальність щодо сплати податку.

приклад . Російська організація уклала договір комісії з іноземною організацією, яка не перебуває на податковому обліку з ПДВ, на постачання побутової техніки. Винагорода посередника становитиме 15% від валового виторгу, включаючи суми ПДВ.
У II кварталі 2011 р. організація (посередник) реалізувало біля РФ товар у сумі 354 000 крб., зокрема ПДВ - 54 000 крб. Відповідно, сума у ​​розмірі 54 000 руб. підлягає сплаті до бюджету саме посередницькою організацією.
Сума винагороди буде відповідати 35400 руб. Відповідно, сума заборгованості посередника перед іноземною організацією становитиме 246 000 руб. (354 000 – 54 000 – 35 400).

Незважаючи на те, що податковий агент - посередник не має можливості відшкодовувати суму ПДВ, він не звільняється від обов'язку подавати податкову декларацію. Декларація податковими агентами подається у термін пізніше 20-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом. Здавати її необхідно до інспекції за місцем податкового обліку.
3) Податкові агенти, що орендують державне майно.
До державного майна відносять майно федеральне, суб'єктів РФ та муніципальне. Ці норми регулюються ст. 161 НК РФ.
Орендарями державного майна можуть виступати організації та індивідуальні підприємці, які орендують майно, надане органами державної влади. При цьому орендувати майно державної влади можуть не лише російські, а й іноземні організації. Варто також зазначити, що податкові агенти можуть і не бути платниками податку на додану вартість (використовувати спеціальні режими оподаткування або звільнення від сплати ПДВ).
Податковою базою при реалізації послуг з надання в оренду органами державної влади майна буде сума орендної плати з урахуванням податку. На відміну від попередніх видів діяльності податкових агентів, до орендної плати державного майна застосовується лише ставка у розмірі 18%. Ставка 10% не застосовується. Відповідно, сума податку розраховується як відношення податкової ставки до податкової бази, прийнятої за 100 та збільшеної на розмір податкової ставки.

приклад . Організація укладає договір із органами місцевого самоврядування про оренду приміщення. Вартість орендної плати становить 11800 руб. з урахуванням ПДВ. У цьому випадку вартість орендної плати і буде податковою базою для обчислення податку. Розрахуємо суму податку на додану вартість:
14160 x 18/118 = 2160 руб.

Сплачується податок до бюджету у повному обсязі податковими агентами за рахунок коштів, що підлягають перерахуванню орендодавцю. Сплата провадиться пізніше 20-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом, тобто. за тим періодом, у якому було перераховано орендну плату.
За виконання загальних умов сума ПДВ, утримана з орендної плати, підлягає відрахуванню або належить до відповідних джерел покриття. Складнощі при отриманні відшкодування виникають досить часто, оскільки майно, що орендується, належить державним або муніципальним органам, які не завжди виписують рахунки-фактури.
Податкові органи у відрахунку не відмовляють, оскільки в цьому випадку дотримуються своєї думки . У разі оренди державного майна орендар повинен виписати рахунок-фактуру сам в одному примірнику, при цьому зробити в ньому позначку "Оренда державного майна". Як і належить, рахунок-фактура реєструється у книзі продажів у момент фактичного перерахування до бюджету орендної плати та ПДВ. Що стосується книги покупок, то в ній рахунок-фактура реєструється лише щодо суми орендної плати. Це з тим, що цю суму податковий агент відбиватиме у складі витрат звітний період при обчисленні прибуток. Крім цього, згідно з Правилами ведення журналів обліку отриманих та виставлених рахунків-фактур, книг покупок та книг продажів при розрахунках з податку на додану вартість у книзі продажів обов'язково реєструються всі рахунки-фактури, коли виникає обов'язок щодо обчислення ПДВ. Ця норма відноситься і до податкових агентів.
Ця думка податківців має суперечливу думку судів. У Податковому кодексі РФ не прописано, що платник податків не повинен виписувати собі рахунок-фактуру. Оскільки рахунок-фактура перестав бути єдиним документом, виходячи з якого надається платнику податків відрахування, то, відповідно, платник податків може скористатися іншими документами, підтверджують сплату податку додану вартість (Визначення Конституційного Судна РФ від 02.10.2003 N 384-О).
Податкові агенти також не уникають обов'язку подання декларації. Надається вона за місцем обліку податкового агента в строк не пізніше 20 числа місяця, наступного за минулим податковим періодом.
Ще раз нагадаємо, що за оренди державного майна податкова база визначається як сума орендної плати з урахуванням податку. Податкова база визначається податковим агентом окремо по кожному об'єкту, що орендується. Податкові агенти зобов'язані обчислювати та сплачувати податок до бюджету, при цьому утримуючи його із суми, що перераховується орендодавцю. Таким чином, орендарі федерального майна визнаються податковими агентами у разі надання їм цього майна органами державної влади та управління. Іншими словами, ст. 161 НК РФ регулює лише відносини, укладені між органами державної влади та орендарем (організацією чи фізичною особою). Інші відносини цей норматив не регулює.
Раніше згадувалося, що організації та індивідуальні підприємці можуть бути платниками ПДВ, а можуть бути такими і не бути. Із платниками ПДВ все зрозуміло. А як бути з організаціями, які не є платниками ПДВ?
Відповідно до п. 5 ст. 346.11 НК РФ організації та індивідуальні підприємці, які застосовують спрощену систему оподаткування, не звільняються від виконання обов'язків податкових агентів. Таким чином, орендарі державного майна (майна суб'єкта РФ та муніципального майна), що застосовують спрощену систему оподаткування, визнаються податковими агентами з ПДВ.
Якщо учасником відносин із державними органами виступає організація чи індивідуальний підприємець, який є платником єдиного податку на поставлений дохід, то згідно з п. 3 ст. 161 НК РФ, не звільняється від виконання обов'язків податкового агента. Нагадаємо, що організації, які застосовують систему оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід, згідно з п. 4 ст. 346.26 НК РФ платниками податку додану вартість є. Проте, ця норма не звільняє таку організацію від обов'язків податкового агента, і тому орендарі державного майна, які сплачують ЕНВД, визнаються податковими агентами з ПДВ.
4) Податкові агенти, які купують державне майно, не закріплене за державними організаціями.
Податковими агентами в даному випадку можуть виступати індивідуальні підприємці та організації, які набувають майна. Також ці організації та індивідуальні підприємці можуть виступати платником ПДВ, а можуть не бути його платником. Таким чином, придбати державне майно та виступати податковими агентами можуть індивідуальні підприємці та організації, які перебувають на загальній системі оподаткування, спрощеній системі оподаткування, системі оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід, а також на системі оподаткування у вигляді єдиного сільськогосподарського податку.
Для обчислення суми ПДВ необхідно визначити базу оподаткування, відповідну сумі доходів від реалізації цього майна з урахуванням податку. Податкова база визначається окремо з кожної операції.
Податкова ставка у разі державного майна відповідає або 18%, або 10%, залежно від виду имущества. Оскільки податкова база включає суму податку, то розрахунок провадиться як відсоткове ставлення податкової ставки до податкової бази, прийнятої за 100, збільшеної на відповідний розмір податкової ставки. Таким чином, якщо оподаткування здійснюється за ставкою 10%, то розрахунок суми податку здійснюється у такому порядку:

Сума податку = Податкова база x 10/110.

Якщо оподаткування здійснюється за ставкою 18%, то розрахунок суми податку виглядає так:

Сума податку = Податкова база x 18/118.

Порядок і термін сплати податку додану вартість не прописані в Податковому кодексі РФ, проте обов'язок щодо його сплати внаслідок придбання державного майна, не закріпленого за державними організаціями, покладається на податкових агентів, або, іншими словами, на покупців.
Право на отримання податкових відрахувань за даними операціями - лише у податкових агентів, які є платниками податку на додану вартість та, відповідно, виконують свої обов'язки платника податків. Ще одна умова використання податкового відрахування – придбання державного майна – пов'язана із здійсненням операцій, що визнані об'єктами оподаткування (наприклад, перепродаж майна).
Податкові агенти повинні подати до податкових органів за місцем свого обліку в строк не пізніше 20 числа місяця, що настає після закінчення податкового періоду, декларацію. Для цієї операції (придбання державного майна, не закріпленого за державними організаціями) є свої особливості заповнення податкової декларації з ПДВ. Якщо платник податків у податковому періоді здійснює лише функції податкового агента, їм заповнюються титульний лист і розд. 2 декларації. Якщо платник податків здійснює у податковому періоді лише операції, які підлягають оподаткуванню (ст. 149 НК РФ), і виконує функції податкового агента, їм заповнюються титульний лист, розд. 2 і 9 декларації (при заповненні розд. 1 декларації у разі ставляться прочерки).
Якщо функції податкового агента виконують організації та індивідуальні підприємці, які є платниками ПДВ у зв'язку з переходом на ЕСХН, на УСН, і навіть на ЕНВД, то заповнюються титульний лист і розд. 2 декларації (за відсутності показників для заповнення розд. 1 декларації у рядках зазначеного розділу ставляться прочерки).
Функції податкового агента можуть виконувати іноземні організації, які перебувають на податковому обліку і мають біля РФ кілька підрозділів. В цьому випадку при заповненні декларації з ПДВ заповнюється розд. 2 декларації і входить у склад поданої декларації відділенням цієї іноземної організації, уповноваженим здійснювати сплату податку загалом за операціями всіх що знаходяться на території РФ відділень.
5) Податкові агенти, які здійснюють операції з реалізації особливого майна.
До категорії особливого майна в даному випадку можна віднести конфісковане майно, рухоме безгосподарне майно, вилучене майно, яке було звернене у власність держави, майно, що реалізується за рішенням суду, цінності, що перейшли державі з права наслідування. У свою чергу, Російський фонд федерального майна може залучати організації реалізації такого майна. Відбір відбувається на конкурсній основі, в якому можуть брати участь юридичні особи. Реалізація майна складає основі договору доручення. Організації, які проходять відбір, є уповноваженими щодо реалізації майна, що має особливий статус, і, отже, є податковими агентами за даними угодами. Порядок обчислення та сплати ПДВ податковими агентами, уповноваженими здійснювати реалізацію майна, що має особливий статус, передбачено п. 4 ст. 161, п. 3 ст. 164, п. 1 ст. 168, п. 4 ст. 173 НК РФ.
До цього порядку не належать випадки, коли реалізації підлягає майно фізичної особи, не є індивідуальним підприємцем, тобто. не зареєстрованим у встановленому порядку. Це з тим, що фізичні особи є платниками податку додану вартість. Тому організації, що реалізують майно фізичних осіб, не будуть податковими агентами і, відповідно, не будуть обчислювати та перераховувати податок до бюджету.
При обчисленні податку визначається податкова база, яка відповідно до ст. 40 НК РФ, визначається виходячи з ціни реалізованого майна. Для підакцизних товарів у вартість реалізації для обчислення податкової бази включається сума акцизу.
Податкова ставка під час реалізації майна, має спеціальний статус, застосовується у вигляді 18%. Обчислення суми податку здійснюватиметься шляхом множення податкової бази на податкову ставку, що застосовується.
Сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, визначається та сплачується у повному обсязі податковими агентами за рахунок коштів, отриманих від продажу зазначеного майна. Сума утриманого ПДВ перераховується до бюджету в ті ж терміни, що встановлені для сплати ПДВ платниками податків (не пізніше 20 числа місяця, наступного за минулим податковим періодом).
Тобто нарахований та утриманий ПДВ підлягає перерахуванню до бюджету в строк не пізніше 20 числа місяця, наступного за податковим періодом, в якому майно було реалізовано і суму ПДВ було фактично утримано.
Варто зазначити, що податковий агент не має права на застосування податкових відрахувань з майна, що реалізується. Але подавати декларацію податковий агент зобов'язаний у встановленому порядку, а саме у строк не пізніше ніж за 20 днів після закінчення податкового періоду.

Правові підстави, внаслідок яких Постачальник зобов'язаний сплатити ПДВ "за Покупця", якщо Покупець самостійно не виконав обов'язок щодо сплати ПДВ.

Відповідь

Постачальник при реалізації товарів зобов'язаний нарахувати ПДВ до сплати до бюджету та пред'явити до сплати.

Обов'язок сплачувати податки (у тому числі ПДВ) за іншу особу законодавчо не встановлено (за винятком ситуації із податковими агентами). Однак надано право сплатити податки за іншу особу.

Докладно про це див. матеріали в обґрунтуванні.

Обґрунтування цієї позиції наведено нижче в матеріалах «Системи Головбух» .

«Реалізація товарів (робіт, послуг) біля Росії визнається об'єктом оподаткування ПДВ* ().

Товари (роботи, послуги) вважаються реалізованими, якщо право власності на них переходить від продавця до покупця (право власності на результати виконаних робіт (наданих послуг) переходить від виконавця до замовника) ().

Безоплатна передача права власності на товари (результати виконаних робіт, наданих послуг) також визнається реалізацією та оподатковується ПДВ( ). Докладніше про це див. Як нарахувати ПДВ при безоплатній передачі товарів (робіт, послуг).

Реалізацією визнається і передачі майнових прав. Отже, такі операції також оподатковуються ПДВ().

Окремі операції реалізацією не визнаються і, отже, не є об'єктом оподаткування ПДВ. Перелік таких операцій наведено у статті 146 таки Податкового кодексу РФ.

Нараховувати ПДВ до сплати до бюджету потрібно стосовно всіх операцій, визнаних об'єктами оподаткування, момент визначення податкової бази яких належить до відповідного податкового періоду ().

Момент визначення податкової бази

Моментом визначення податкової бази щодо товарів (робіт, послуг) з метою розрахунку ПДВ є найбільш рання з наступних дат:

• день їхнього відвантаження (передачі);
• день оплати, часткової оплати рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг).

Таким чином, нарахувати ПДВ до сплати до бюджету потрібно або в день відвантаження (передачі) товарів (робіт, послуг) або в день їх оплати - залежно від того, яка з цих подій сталася раніше*. Наприклад, якщо організація відвантажила покупцю товари (виконала для замовника роботи, надала йому послуги), то за цією операцією вона має нарахувати ПДВ, навіть якщо оплата від покупця (замовника) не надійшла.

У такому порядку потрібно визначати податкову базу і при реалізації об'єктів нерухомості. Тобто продавець теж має нарахувати ПДВ або на дату отримання передоплати або на дату відвантаження. При цьому з 1 липня 2014 року датою відвантаження об'єкта нерухомості визнається дата передачі майна, зазначена в акті чи іншому передавальному документі. Такий порядок випливає із положень пунктів та статті 167 Податкового кодексу РФ. До 1 липня 2014 року датою відвантаження нерухомості вважалася дата переходу права власності на об'єкт, тобто дата державної реєстрації змін власника.
Аналогічні роз'яснення містяться у».

« Коли податки та внески вважають сплаченими

Податки (страхові внески) вважають сплаченими того дня, як у банк пред'явили платіжне доручення, щоб перерахувати гроші на розрахунковий рахунок Казначейства Росії. Пред'явити таке доручення може як платник податків (платник страхових внесків), і будь-яка інша особа: організація, підприємець чи людина, який займається бізнесом. Це передбачено статті 45 таки Податкового кодексу РФ*. Природно, що у розрахунковий рахунок організації чи іншої особи має бути достатньо грошей для платежу, а саме доручення заповнено правильно. Інакше співробітники банку його не ухвалять.

Правила, за якими потрібно заповнювати доручення на перерахування платежів до бюджету, прописані у й у . Докладніше про це див. Як заповнити платіжне доручення на перерахування податків та страхових внесків.

Іншим способом перерахувати податки не можна. До речі, оплата через платіжні термінали або переказом без відкриття банківського рахунку, законодавством не передбачено (лист Мінфіну Росії, ).

Але виконати обов'язок щодо сплати податків (страхових внесків) можна і без переказу грошей. Заборгованість вважають погашеною того дня, коли:

• податкова інспекція прийняла рішення про залік переплати з одного податку рахунок погашення зобов'язань з іншого;
• з доходів платника податків належну суму податку утримав податковий агент. Звичайно, тільки якщо за ним законодавчо закріплено такий обов'язок.

Розрахунки із контрагентом.Податки чи внески за боржника за його дорученням може перерахувати до бюджету третю особу (). Наприклад, контрагент:

У якого є зустрічний борг (наприклад, щодо оплати товарів або повернення позики);

Який має перерахувати аванс;

З яким є домовленість про сплату податку чи внеску.

Як відобразити в бухобліку сплату третьою особою залежить від того, в рахунок чого її зараховує платник. Якщо платник повернув гроші, то проводки будуть такі.

У платника податку чи внеску:

Дебет 20 (26, 44 ... 91-2, 99) Кредит 68

Нараховано податок;

Дебет 76 субрахунок «Розрахунки з бюджетом через третю особу» Кредит 76 субрахунок «Розрахунки з третьою особою з платежів до бюджету»

Сплату податку до бюджету доручено третій особі (на підставі гарантійного листа або листа-доручення);

Дебет 68 Кредит 76 субрахунок «Розрахунки з бюджетом через третю особу»

Погашено заборгованість перед бюджетом (на підставі звіту третьої особи та копій документів, що підтверджують платіж);

Дебет 76 «Розрахунки з третьою особою з платежів до бюджету» Кредит 51

Погашено борг перед третьою особою щодо сплати податку до бюджету.

Важливо:на спрощенці та ЕСХН сплачений податок зарахують, тільки коли платник розрахується з третьою особою ( , НК РФ.) У цих випадках черговість двох останніх проводок буде зворотною. У такому порядку погашайте заборгованість за рахунком 68 і за касовому методі.

У третьої особи:

Дебет 76 субрахунок «Розрахунки з контрагентом із платежів до бюджету»

Кредит 76 субрахунок «Розрахунки з бюджетом за дорученням контрагента»

Відображено заборгованість контрагента (на підставі гарантійного листа або листа-доручення);

Дебет 76 субрахунок «Розрахунки з бюджетом за дорученням контрагента» Кредит 51

Перераховано податок до бюджету за контрагента;

Дебет 51 Кредит 76 субрахунок «Розрахунки з контрагентом із платежів до бюджету»
- Отримані гроші від контрагента в рахунок сплаченого за нього податку.

Допомога засновника.Якщо податок заплатив за організацію засновник, учасник чи акціонер, то відносини можна оформити як позику, позику, дарування чи вклад. Детальніше див. Як оформити та врахувати допомогу від засновника (учасника, акціонера): позики, позички, дарування, вклади. Наприклад, якщо засновник безоплатно сплатив податок за організацію, зробіть проведення:

Дебет 20 (26, 44 ... 91-2, 99) Кредит 68

Нараховано податок;

Дебет 68 Кредит 91-1

Відображено у складі доходів суму податку, безоплатно сплачену за організацію (на підставі документів, що підтверджують платіж).

Посередницький договір. З третьою особою можна укласти договір доручення або . Виконавець від імені принципала перераховує податки чи внески до бюджету, який на підставі звіту відшкодовує ці витрати. Крім того, замовник може виплатити виконавцю посередницьку винагороду. Дивіться приклад агентського договору та приклад договору доручення.

У цьому випадку платник податку або внеску (принципалу) зробить проведення:

Дебет 20 (26, 44 ...) Кредит 68

Нараховано податок;

Дебет 68 Кредит 76 субрахунок «Розрахунки з повіреним (агентом)»
- Відбито сплату податку виходячи з звіту посередника;

Дебет 76 субрахунок «Розрахунки з повіреним (агентом)» Кредит 51

Перераховано гроші посереднику на сплату податку (посередницьку винагороду);

При розрахунку прибуток платник враховує суму податку чи внеску у загальному порядку - інших витратах ().

Виконавець (посередник) відобразить операцію в обліку так:

Дебет 76 субрахунок «Розрахунки з бюджетом за договором доручення (агентським договором) Кредит 51

Сплачено податок за довірителя (принципалу) за його дорученням;

Дебет 76 субрахунок «Розрахунки з поручителем (принципалом) Кредит 76 субрахунок «Розрахунки з бюджетом за договором доручення (агентським договором)

Суму сплаченого податку віднесено на розрахунки з довірителем (принципалом);

Дебет 51 Кредит 76 субрахунок «Розрахунки з поручителем (принципалом)

Отримано гроші від довірителя (принципалу) на сплату податку.

Отримані від платника гроші на сплату податків або внесків третя особа у доходах не враховує ( , НК РФ).

Ситуація:чи може за податкового агента перерахувати податок до бюджету інша організація

Ні не може.

З 1 січня 2017 року будь-які організації, підприємці та громадяни можуть перераховувати до бюджету податки та страхові внески за платників. Це випливає із положень пункту 2 та статті 45 Податкового кодексу РФ *.

Є.А. Лазукова,

експерт служби

правового консалтингу ГАРАНТ

Обов'язок із нарахування ПДВ

Обов'язок зі сплати тієї чи іншої податку безпосередньо пов'язані з виникненням в платника податків відповідного об'єкта оподаткування (п. 1 ст. 38 Податкового кодексу РФ (НК РФ). Якщо об'єкт оподаткування відсутня, то немає і обов'язки з обчислення податку.

Порядок обчислення та сплати податку на додану вартість (ПДВ) врегульований положеннями гол. 21 НК РФ. У підп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ перераховані види операцій, визнаних об'єктом оподаткування. У свою чергу операції, які не є об'єктом оподаткування, наведені у п. 2 ст. 146 НК РФ.

Відповідно до підп. 1 п. 1 ст. 146 з метою обчислення ПДВ передача права власності на товари (роботи, послуги) на безоплатній основі визнається реалізацією товарів (робіт, послуг) (п. 1 ст. 39 НК РФ) та є об'єктом оподаткування.

Розглянемо на прикладі організації, яка передає безоплатно медичній установі товари (рах. 41 "Товари"), чи виникає в організації обов'язок щодо обчислення ПДВ при безоплатній передачі товару та як зазначену операцію відобразити у декларації з ПДВ.

У загальному випадку (при передачі будь-якого майна (товарів, матеріалів, основних засобів) безоплатно) у передавальної сторони виникає об'єкт оподаткування з ПДВ і, як наслідок, обов'язок з нарахування податку, що розглядається. Податкова база у разі визначається з ринкових цін гаразд, аналогічному передбаченому ст. 105.3 НК РФ (п. 2 ст. 154 НК РФ).

Водночас відповідно до підп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ не визнаються об'єктом оподаткування ПДВ операції, зазначені у п. 3 ст. 39 НК РФ. А підп. 3 п. 3 ст. 39 НК РФ у свою чергу передбачає, що не визнається реалізацією товарів, робіт чи послуг передача основних засобів, нематеріальних активів та (або) іншого майна некомерційним організаціям на провадження основної статутної діяльності, не пов'язаної з підприємницькою діяльністю.

До цієї ситуації наведені норми застосовуються в такий спосіб. Якщо товар безоплатно передається комерційній організації, наприклад, товариству з обмеженою відповідальністю (ТОВ), виникає об'єкт оподаткування з ПДВ. Якщо товар передається некомерційної організації, об'єкта оподаткування немає, але заодно необхідно, щоб таке майно передавалося у статутних цілей некомерційної організації.

У цьому випадку товар передається медичної організації.

Поняття "медична організація" визначено у Федеральному законі від 21.11.2011 № 323-ФЗ "Про основи здоров'я громадян у Російській Федерації" (далі – Закон № 323-ФЗ). Так, відповідно до п. 11 ст. 2 Закону № 323-ФЗ медична організація – юридична особа, незалежно від організаційно-правової форми що здійснює як основний (статутний) вид діяльності медичну діяльність виходячи з ліцензії, виданої гаразд, встановленому законодавством РФ. Положення Закону № 323-ФЗ, що регулюють діяльність медичних організацій, поширюються на інші юридичні особи незалежно від організаційно-правової форми, які здійснюють поряд з основною (статутною) діяльністю медичну діяльність, та застосовуються до таких організацій у частині, що стосується медичної діяльності. З метою Закону № 323-ФЗ до медичних організацій прирівнюються індивідуальні підприємці, які здійснюють медичну діяльність.

Отже, медичні організації може бути як комерційними, і не комерційними.

Форми некомерційних організацій наведені в § 5 гл. 4 Цивільного кодексу РФ (ГК РФ). Некомерційні організації можуть створюватися у формі споживчих кооперативів, громадських та релігійних організацій (об'єднань), установ, благодійних та інших фондів, а також інших форм, передбачених законодавством. Повний список форм некомерційних організацій містить гол. II Федерального закону від 12.01.1996 № 7-ФЗ "Про некомерційні організації" (далі – Закон № 7-ФЗ).

Так, наприклад, некомерційною організацією в силу закону є бюджетна установа (ст. 120 ЦК України, п. 1 ст. 9.2 Закону № 7-ФЗ), тому, якщо товар передається до бюджетної установи охорони здоров'я (ГУЗ, ГБУ), то при його передачі об'єкта оподаткування з ПДВ немає, тобто. цей податок обчислювати не потрібно. При цьому у договорі, на підставі якого здійснюється передача товару, на думку експерта, доцільно зазначити, що цей товар передається на провадження статутної діяльності зазначеної медичної установи.

Якщо товар передається в комерційну медичну організацію (наприклад, медичний центр з організаційно-правою формою ТОВ), то така безоплатна передача тягне за собою виникнення об'єкта оподаткування з ПДВ.

Однак навіть у разі, коли є об'єкт оподаткування з ПДВ, податок може не сплачуватись. Справа в тому, що ст. 149 НК РФ встановлено перелік операцій, які не підлягають оподаткуванню (що звільняються від оподаткування).

Так, зокрема, підп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ передбачено, що не підлягають оподаткуванню (звільняються від оподаткування) операції з передачі товарів (виконання робіт, надання послуг) безоплатно в рамках благодійної діяльності відповідно до Федерального закону від 11.08.1995 № 135-ФЗ "Про благодійну діяльність та благодійну діяльність і благодійну діяльність (далі – Закон № 135-ФЗ), за винятком підакцизних товарів.

Отже, операція з безоплатної передачі товару до медичної організації, що є комерційною компанією, визнається об'єктом оподаткування з ПДВ, однак до такої операції може бути застосована податкова пільга (звільнення від ПДВ). Однак для застосування звільнення від оподаткування ПДВ мають бути дотримані вимоги, передбачені Законом № 135-ФЗ (листи МНС Росії від 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15, УФНС Росії по Московській області від 14.09.2006 № 21-22 -І/1096).

Під благодійною діяльністю розуміється, зокрема, добровільна діяльність юридичних осіб з безкорисливої ​​(безоплатної або на пільгових умовах) передачі громадянам чи юридичним особам майна, у тому числі грошових коштів, безкорисливому виконанню робіт, наданню послуг, наданню іншої підтримки (ст. 1 Закону № 135-ФЗ).

Пунктом 1 ст. 2 Закону № 135-ФЗ встановлено закритий перелік цілей благодійної діяльності. У той же час напрям грошових та інших матеріальних коштів, надання допомоги в інших формах комерційним організаціям, а також підтримка політичних партій, рухів, груп та кампаній благодійною діяльністю не є (п. 2 ст. 2 Закону № 135-ФЗ).

Іншими словами, благодійна допомога надається лише на цілі, перелічені у п. 1 ст. 2 Закону № 135-ФЗ, та лише некомерційним організаціям або фізичним особам.

Відповідно до п. 1 ст. 2 Закону № 135-ФЗ благодійна діяльність здійснюється, зокрема, з метою сприяння діяльності у сфері профілактики та охорони здоров'я громадян, а також пропагування здорового способу життя, покращення морально-психологічного стану громадян.

Тому, якби, наприклад, організація передавала товари у зазначених цілях фізичній особі, то, на думку експерта, таку передачу слід розглядати як благодійну допомогу. Відтак операції з передачі таких товарів будуть звільнені від оподаткування ПДВ.

Водночас не виключено, що податкові органи з цього питання можуть мати іншу точку зору. Вони можуть вважати, що й майно передається безпосередньо для використання з метою сприяння сфері профілактики та охорони здоров'я, а використання у внутрішній діяльності установи, тобто. не у суспільно-соціальних цілях, то така діяльність не визнається благодійною.

У зв'язку з цим важливо правильно оформити документи, що підтверджують благодійний характер передачі майна, зокрема відобразити у договорі, на підставі якого здійснюється передача, конкретну мету (для використання у...). Тут також зазначимо, що, на думку податкових органів, для підтвердження благодійного характеру передачі майна (зокрема для підтвердження правомірності застосування звільнення від ПДВ) необхідні такі документи (листи Мінфіну Росії від 26.10.2011 № 03-07-07/66, УФНС Росії по м. Москві від 05.03.2009 № 16-15/019593.1, від 02.12.2009 № 16-15/126825, від 02.08.2005 № 19-11/55153):

• договір із одержувачем благодійної допомоги на безоплатну передачу;
• копії документів, що підтверджують прийняття на облік одержувачем благодійної допомоги безоплатно одержаних товарів;
• акти або інші документи, що свідчать про їхнє цільове використання.

Підіб'ємо підсумок: якщо товар передається некомерційній організації на веденні статутної діяльності, то об'єкта оподаткування з ПДВ не виникає. Якщо товар передається комерційної організації, податок необхідно обчислити та сплатити до бюджету. Якщо товар передається з благодійною метою некомерційної організації або фізичній особі, то об'єкт оподаткування з ПДВ виникає, але при цьому організація може не сплачувати податок на підставі пільги, передбаченої підп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Договір, що оформляється при безоплатній передачі товарів

Незалежно від того, куди і на які цілі організація передає безоплатно своє майно, у тому числі товари, її відносини з стороною, що отримує, регулюватимуться гол. 32 ГК РФ "Дарування".

Так, згідно зі ст. 572 ГК РФ за договором дарування одна сторона (дарувальник) безоплатно передає або зобов'язується передати іншій стороні (обдаровуваному) річ у власність або майнове право (вимогу) до себе або до третьої особи або звільняє або зобов'язується звільнити її від майнового обов'язку перед собою або перед третім особою.

Як особливий вид договору дарування ДК РФ розглядає пожертвування.

Пожертвування – це дарування речі чи права у загальнокорисних цілях (п. 1 ст. 582 ЦК України). Пожертви можуть робитися громадянам, лікувальним, виховним установам, установам соціального захисту та іншим аналогічним установам, благодійним, науковим та освітнім організаціям, фондам, музеям та іншим закладам культури, громадським та релігійним організаціям, іншим некомерційним організаціям відповідно до закону, а також Російської Федерації , Суб'єктам Російської Федерації та муніципальним утворенням (п. 1 ст. 582, ст. 124 ГК РФ).

Головна відмінність пожертвування від договору дарування – спрямованість волі сторін досягнення будь-якої суспільно корисної мети внаслідок цього пожертвування.

Що стосується благодійності, то відзначимо, що окремого виду договору для надання благодійної допомоги норми ДК РФ не передбачають, у зв'язку з цим при передачі товарів з метою благодійності використовується договір пожертвування як найближчий за змістом до поняття "благодійність".

У даному випадку, на думку експерта, відносини щодо безоплатної передачі товару сторонам у будь-якому випадку, незалежно від того, якій організації – комерційній чи некомерційній – передається товар, доцільно оформити саме договором пожертвування, оскільки товар, по суті, передається з загальнокорисною метою.

До відома:враховуючи, що в даній ситуації дарувальником є ​​юридична особа і вартість дару перевищує 3 тис. руб., договір пожертвування, за яким передається майно, повинен бути укладений у письмовій формі, інакше він буде вважатися нікчемним (п. 2 ст. 574 ДК РФ) .

Рахунки-фактури

Якщо товар передається некомерційної організації безкоштовно, тобто. з метою обчислення ПДВ йдеться про здійснення операцій, які не визнані об'єктом оподаткування ПДВ, виходячи з буквального сенсу норм п. 3 ст. 169 НК РФ у передавальної сторони не виникає обов'язку виставляти рахунки-фактури, вести журнал обліку отриманих та виставлених рахунків-фактур, книги покупок та книги продажів (лист Мінфіну Росії від 20.07.2012 № 03-07-09/81).

Щодо передачі товару з метою благодійності, операції з передачі якого визнаються об'єктом оподаткування, але звільняються від сплати податку на підставі ст. 149 НК РФ, то до 01.01.2014 згідно з підп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ (у попередній редакції) під час здійснення таких операцій платник податків мав складати рахунки-фактури без виділення сум податку. При цьому на зазначених документах робився напис або ставиться штамп "Без податку (ПДВ)" (п. 5 ст. 168 ПК РФ – у редакції, що діяла до 01.01.2014).

З 01.01.2014 такий обов'язок скасовано підп. "а" п. 3 ст. 3 Федерального закону від 28.12.2013 № 420-ФЗ "Про внесення змін до статті 27.5-3 Федерального закону "Про ринок цінних паперів" та частини першу та другу Податкового кодексу Російської Федерації"".

Декларація з податку на додану вартість

Форма податкової декларації з ПДВ (далі – Декларація) та Порядок її заповнення (далі – Порядок) затверджено наказом Мінфіну Росії від 15.10.2009 № 104н "Про затвердження форми податкової декларації з податку на додану вартість та Порядку її заповнення".

Для відображення відомостей про операції, у тому числі не визнані об'єктом оподаткування ПДВ та не підлягають оподаткуванню, призначений розд. 7 Декларації.

Пунктом 44.2 Порядку визначено, що при відображенні у гр. 1 по стор. 010 операцій, які не підлягають оподаткуванню (що звільняються від оподаткування), під відповідними кодами операцій платником податків заповнюються показники у гр. 2, 3 та 4 за стор. 010.

Для операцій, зазначених у п. 3 ст. 39 НК РФ, не визнаних об'єктом оподаткування ПДВ виходячи з подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, передбачено код 1010801. А для операцій, зазначених у підп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ, які не підлягають оподаткуванню (звільняються від оподаткування), призначено код 1010288 (додаток 1 до Порядку).

У гр. 2 по стор. 010 за кожним кодом операції, що не підлягає оподаткуванню, відображається вартість реалізованих (переданих) товарів (робіт, послуг) (без ПДВ), які не підлягають оподаткуванню (звільняються від оподаткування) ПДВ відповідно до ст. 149 НК РФ (п. 44.3 Порядку).

У цьому випадку організація передає товари безоплатно. У зв'язку з цим виникає питання, яку вартість слід зазначити у гр. 2 розд. 7 Декларації за кодом 1010801 (або за кодом 1010288) (покупну, ринкову чи вказувати її взагалі).

Зазначимо, що жодних роз'яснень офіційних органів із цього питання не виявлено. На думку експерта, у гр. 2 по стор. 010 розд. 7 Декларації з ПДВ слід зазначити ту вартість, за якою товар, що передається, рахується в обліку у сторони, що передає. Однак, на думку експерта, немає і перешкод і для вказівки у цій графі ринкової ціни, але в цьому випадку треба розуміти, що ринкова ціна має бути підтверджена відповідними документами. Зазначимо також, що з метою обчислення ПДВ у конкретній ситуації ця ціна не має значення.

При заповненні гр. 3 та 4 стор. 010 розд. 7 Декларації з ПДВ слід керуватися пп. 44.4 та 44.5 Порядку.

При відображенні у гр. 1 розд. 7 Декларації по стор. 010 операцій, не визнаних об'єктом оподаткування, показники гр. 3 та 4 по стор. 010 не заповнюються (у зазначених графах ставиться прочерк).

Якщо ж йдеться про відображення операцій, які не оподатковуються, то гр. 3, як випливає з буквального змісту п. 44.4 Порядку, потрібно заповнити у разі, якщо організація купувала товари (роботи чи послуги) без ПДВ і вони були використані для проведення операцій, які також не оподатковуються (див. також листи Мінфіну Росії від 02.08) .2011 № 03-07-11/209, від 28.01.2011 № 03-07-08/27). У ситуації, коли товари придбано спочатку з ПДВ, суми цього податку підлягають відображенню в гр. 4.

До відома:при безоплатній передачі товарів не виконується умова, зазначена у підп. 2 п. 2 ст. 171 НК РФ, у якому суми ПДВ, пред'явлені платнику податків і сплачені їм під час придбання товарів, підлягають податковому відрахування.

У зв'язку з цим сума ПДВ, раніше прийнята до відрахування за товарами, що передаються, відновлюється до сплати до бюджету на підставі п. 3 ст. 170 НК РФ: згідно з підп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суми податку, раніше правомірно прийняті до відрахування платником податків за товарами (роботами, послугами), у тому числі за основними засобами, підлягають відновленню платником податків у разі подальшого їх використання для здійснення операцій, зазначених у п. 2 ст. 170 НК РФ.

Податок на додану вартість відновлюється у тому податковому періоді, у якому товари передані безоплатно (абз. 4 підп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ). Відновлена ​​сума ПДВ не входить у вартість товарів (абз. 3 підп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Список літератури

• Цивільний кодекс РФ (частина перша): Федеральний закон від 30.11.1994 № 51-ФЗ.
• Цивільний кодекс РФ (частина друга): Федеральний закон від 26.01.1996 № 14-ФЗ.
• Податковий кодекс РФ (частина перша): Федеральний закон від 31.07.1998 № 146-ФЗ.
• Податковий кодекс РФ (частина друга): Федеральний закон від 05.08.2000 № 117-ФЗ.
• Про благодійну діяльність та благодійні організації: Федеральний закон від 11.08.1995 № 135-ФЗ.
• Про внесення змін до статті 27.5-3 Федерального закону "Про ринок цінних паперів" та частини першу та другу Податкового кодексу Російської Федерації: Федеральний закон від 28.12.2013 № 420-ФЗ.
• Про некомерційні організації: Федеральний закон від 12.01.1996 № 7-ФЗ.
• Про основи здоров'я громадян у Російській Федерації: Федеральний закон від 21.11.2011 № 323-ФЗ.
• Про затвердження форми податкової декларації з податку додану вартість та Порядку її заповнення: наказ Мінфіну Росії від 15.10.2009 № 104н.
• Лист Мінфіну Росії від 28.01.2011 № 03-07-08/27.
• Листи Мінфіну Росії від 02.08.2011 № 03-07-11/209.
• Лист Мінфіну Росії від 26.10.2011 № 03-07-07/66.
• Лист Мінфіну Росії від 20.07.2012 № 03-07-09/81.
• Лист МНС Росії від 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15.
• Лист УФНС Росії у м. Москві від 02.08.2005 № 19-11/55153.
• Лист УФНС Росії у м. Москві від 05.03.2009 № 16-15/019593.1.
• Лист УФНС Росії у м. Москві від 02.12.2009 № 16-15/126825.
• Лист УФНС Росії по Московській області від 14.09.2006 № 21-22-І/1096.