Новини зірок
Нараховано резерв під знецінення фінансових вкладень проведення. Проведення по резерву під знецінення фінансових вливань
Досить довго більшість бухгалтерів вважали, що створення резервів – це справа добровільна. Причому як у податковому обліку, так і у бухгалтерському. Тому ті, хто не хотів додавати собі роботи, їх взагалі не створювали. Однак у минулому році, внісши поправки до Положення з ведення бухобліку та бухобліку (Положення з і бухгалтерської звітностів Російської Федерації, Затв. Наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 N 34н (далі - Положення щодо ведення бухобліку та бухотзвітності); Наказ Мінфіну Росії від 24.12.2010 N 186н) та прийнявши ПБУ 8/2010 (ПБУ 8/2010 "Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи", затв. Наказом Мінфіну Росії від 13.12.2010 N 167н), що в бухобліку створення резервів не справа смаку. І лише у малих підприємств питання створення деяких із резервів може бути засноване на бажанні. А решта організацій або повинні створювати бухгалтерський резерв, або не повинні і не можуть.
У податковому обліку все як і раніше. Для тих, хто вважає доходи та витрати методом нарахування, є низка резервів, які можна як створювати, так і не створювати. Таким чином, усі резерви можна поділити на три групи.
1. Резерви, передбачені як у податковому, і у бухгалтерському обліку.
2. Винятково бухгалтерські резерви.
3. Винятково податкові резерви.
Резерви, передбачені як у податковому, так і в бухгалтерському обліку
У бухгалтерському обліку не означає, що у податковому обліку також треба створити цей резерв. До того ж принципи податкового та бухгалтерського обліку резервів не залежать один від одного (Лист Мінфіну Росії від 16.05.2011 N 03-03-06/1/295). А різні принципиформування резервів можуть призвести до необхідності відображення різниць щодо ПБО 18/02.
Винятково бухгалтерські резерви
Резерв під зниження вартості матеріальних цінностей
1. Усі організації (зокрема і малі) зобов'язаністворювати цей резерв наприкінці року (31 грудня). Його річна інвентаризаціяобов'язкова. Однак резерв створюється, тільки якщо ринкова вартість матеріальних цінностей на кінець року знизилася (Пункт 25 ПБО 5/01 "Облік матеріально-виробничих запасів", затв. наказом Мінфіну Росії від 09.06.2001 N 44н; п. 20 Методичних вказівокпо бухгалтерського облікуматеріально-виробничих запасів, утв. Наказом Мінфіну Росії від 28.12.2001 N 119н):
а) під час перевірки ринкової вартостітоварів (рахунок 41 "Товари") дивимося, яку ціну ми можемо продати наші товари. І якщо ця ціна менша за вартість, за якою товари числяться у нас в обліку (незалежно від того, чи враховуєте ви їх за ціною придбання або за ціною реалізації), то резерв доведеться створювати. Аналогічно створюється резерв і готової продукції;
б) під час перевірки вартості сировини та матеріалів питання про створення резерву залежить від ринкових цін на готову продукцію(роботи або послуги), для яких придбано цю сировину та матеріали (Пункт 20 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку матеріально-виробничих запасів):
(якщо) на звітну дату ринкова вартість продукції (робіт, послуг) більша або дорівнює її фактичної собівартості
, то не треба створювати резерв під зниження вартості сировини та матеріалів, що використовуються при її виробництві;
(якщо) на звітну дату ринкова вартість продукції (робіт, послуг) менша за її фактичну собівартість, то резерв під зниження вартості сировини та матеріалів створювати доведеться. І його суму треба визначити як різницю між ринковою ціною сировини та матеріалів та тією вартістю, за якою вони враховуються.
2. Резерв враховується на рахунку 14 "Резерви під зниження вартості матеріальних цінностей". Відрахування до резерву - у складі інших витрат (дебет рахунку 91-2 "Інші витрати", кредит рахунку 14). У балансі сума резерву окремо не відображається, на неї зменшується вартість МПЗ (Пункт 25 ПБО 5/01).
3. Резерв коригується у разі зміни оцінки МПЗ(донарахування відображаються в інших витратах, відновлення - в інших доходах проводкою дебет рахунку 14 кредит рахунка 91-1 "Інші доходи") (Інструкція із застосування Плану рахунків, затв. Наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 N 94н; п. п. 2 , 4 ПБО 21/2008). Сума резерву зменшується також при вибутті та іншому списання МПЗ, під які він створений, сума резерву, що відновлюється, враховується в інших доходах.
Резерв під знецінення фінансових вкладень
1. Резерв під знецінення фінансових вкладень треба створювати на кінець року (31 грудня), якщо виявлено стійке суттєве зниження вартості вкладень, за якими не визначається їхня поточна ринкова вартість. Малі підприємства, що не емітують публічно розміщені цінні папери, можуть оцінювати всі фінансові вкладення за їх первісною вартістю (Пункти 19, 21 ПБО 19/02 "Облік фінансових вкладень", затв. наказом Мінфіну Росії від 10.12.2002 N 126н). Але це не звільняє від створення резерву. Навпаки, якщо є ознаки знецінення цих вкладень (Пункт 37 ПБО 19/02), доведеться створювати резерв за всіма своїми фінансовими вкладеннями: як таким, що має поточну ринкову вартість, так і немає (Пункт 38 ПБО 19/02).
2. Резерв враховується на рахунку 59 "Резерви під знецінення фінансових вливань". Відрахування на нього - у складі інших витрат (Пункт 38 ПБО 19/02) (дебет 91-2 "Інші витрати" кредит 59). У разі підвищення вартості фінансових вливань резерв зменшується. Сума такого зменшення включається до інших доходів (Пункт 39 ПБО 19/02).
3. У балансі сума резерву окремо не відбивається, її коригується сума фінансових вкладень.
Інші резерви, пов'язані з оціночними зобов'язаннями
1. Малі підприємства, які відмовилися від застосування ПБО 8/2010, можуть не створювати таких резервів. Всі інші організації повиннівизнавати оціночні зобов'язання з огляду на їх на рахунку 96 "Резерви майбутніх витрат".
Оціночні зобов'язання визнаються за дотримання трьох умов (Пункт 5 ПБО 8/2010):
- з великою часткою ймовірності можна стверджувати, що є обов'язок вчинити певні дії (що випливає, наприклад, із договору). Причому виконання цього обов'язку організація неспроможна ухилитися;
- внаслідок виконання цього обов'язку ймовірно зменшення економічних вигод (наприклад, доведеться виплатити комусь гроші);
- Можна обґрунтовано визначити суму оцінного зобов'язання.
Як приклади, коли доведеться формувати резерви, можна навести такі ситуації:
- в організації є свідомо збитковий договір. Тобто договір, неминучі витрати на виконання якого перевищують виторг за ним, а відмова від договору загрожує штрафами (Пункт 2 ПБО 8/2010);
- організація порушила законодавство, внаслідок чого їй загрожують штрафи;
- організація бере участь у судовому розгляді, який, ймовірно, буде нею програно;
- має бути реструктуризація діяльності, що тягне за собою неминучі витрати, причому її ймовірність велика і про неї вже оголошено працівникам (Пункт 11 ПБО 8/2010).
2. Оціночні зобов'язання відображаються за дебетом рахунку обліку витрат та кредитом рахунку 96 "Резерви майбутніх витрат" (Пункт 8 ПБО 8/2010). До кожного виду оціночних зобов'язань краще завести окремий субрахунок. Порядок розрахунку щомісячних відрахувань до резерву треба розробити самостійно та закріпити у облікової політики.
Винятково податкові резерви
Резерв витрат на ремонт основних засобів
1. Його можутьстворювати організації, які пропрацювали понад 3 роки (Лист Мінфіну Росії від 17.01.2007 N 03-03-06/1/9) та закріпили в обліковій політиці рішення про створення резерву.
2. Відрахування до резерву враховуються як інші витрати (Пункт 3 ст. 260, ст. 324 НК РФ).
3. Витрати ремонт списуються лише з допомогою резерву. Якщо його недостатньо, до кінця року врахувати витрати на ремонт як самостійні витрати не можна.
4. Резерв складається з двох частин: на поточний та на капітальний ремонт. У податковій обліковій політиці слід закріпити граничну величину відрахувань до резерву.
|
Резерв на поточний ремонт |
Резерв на капітальний ремонт |
|
1. Резерв на поточний ремонт |
1. Резерв можна створювати, якщо |
|
2. Відрахування визнаються у витратах рівними частками на останнє число |
|
|
3. На кінець року біля резерву |
3. Перехідний залишок резерву може |
Інші специфічні податкові резерви
У податковому обліку передбачено створення низки резервів, які залежать від специфіки діяльності організації:
- резерв майбутніх витрат, що спрямовуються на цілі, що забезпечують соціальний захистінвалідів. Його за певних умов можуть створювати громадські організаціїінвалідів та організації, які використовують працю інвалідів (Підпункт 38 п. 1 ст. 264, ст. 267.1 НК РФ);
- Резерви, призначені для забезпечення безпеки особливо радіаційно небезпечних та ядерно небезпечних об'єктів (Підпункт 33 п. 1 ст. 264 НК РФ; Правила, затв. Постановою Уряду РФ від 30.01.2002 N 68);
- резерв під знецінення цінних паперів- Для професійних учасників ринку (Стаття 300, п. 10 ст. 270 НК РФ);
- банківські резерви(Стаття 292 НК РФ), резерви страхових організацій (Стаття 294 НК РФ), резерви страхових організацій, які займаються обов'язковим медичним страхуванням(Стаття 294.1 НК РФ).
Складність правил створення бухгалтерських резервівЯк це зазвичай буває, обертається необов'язковістю їх виконання. Іноді бухгалтери свідомо йдуть на порушення та взагалі відмовляються від трудомісткого створення резервів. Інспекція, звісно, може оштрафувати організацію за спотворення бухотзвітності. Але це малоймовірно. До того ж для багатьох набагато легше погодитися на штраф 10 000 руб. або навіть у 30 000 руб. (Пункти 1 - 3 ст. 120 НК РФ), чим вести складні розрахунки. І лише малим підприємствам пощастило: їх від створення більшості бухгалтерських резервів звільнено.
Підприємство надало процентну позику іншому підприємству, яке ліквідувалося. Необхідна кореспонденція рахунків у БО та НУ. Чи потрібна кореспонденція рахунків щодо цієї ситуації відповідно до ПБО 19.
Запитання:Підприємство надало процентну позику іншому підприємству, яке ліквідувалося. Необхідна кореспонденція рахунків у БО та НУ. (раніше було створено резерв під знецінення фінансових вкладень рах. 59.) Потрібна кореспонденція рахунків щодо цієї ситуації відповідно до ПБО 19.
Відповідь:, сумнівна заборгованість із цих позик. Тобто, якщо ви створили резерв під знецінення позики, то окремо сумнівним боргамз цієї ж позики не створюється, це той самий резерв.
Дебет 91-2 Кредит 59- Створено резерв під знецінення фінансових вкладень.
ПБО 18/02. Виходячи з цього, на дату створення резерву відображають відстрочений податковий актив:
Відбито відстрочений податковий актив.
На дату, коли борг може бути визнаний безнадійним (на дату виключення позичальника з ЄДРЮЛ), спишіть борг (позику) у СУ на інші витрати (у позареалізаційні витрати у НУ):
Дт 91-2 Кт 58-списаний безнадійний обов'язокза позикою
Одночасно відновіть резерв під знецінення фінансових вкладень і погасіть ВОНА:
Дт 59 Кт 91-1 -відновлено резерв під знецінення фінансових вливань
Дт 68 Кт 09 -погашено ВОНА
Обґрунтування
Як відобразити у бухобліку операції з видачі позики іншої організації
Як у бухобліку створити резерв під знецінення виданої процентної позики
Відсоткові позики відображайте у складі фінансових вкладень за дотримання низки умов . за загальному правилуФінансові вкладення потрібно перевіряти на знецінення. Це випливає з пунктів , , , 37-39 ПБО 19/02.
А тепер розглянемо порядок формування резерву.
1. Ознаки знецінення
Фінансові вкладення слід перевіряти на ознаки знецінення.
Оскільки заборгованість за виданими позиками є дебіторською заборгованістю, формою резерву під знецінення є резерв сумнівних боргів. Це роз'яснив Мінфін (додаток до листа Мінфіну від 22.01.2016 № 07-04-09/2355, п. 2 листа Мінфіну від 03.06.2015 № 03-03-06/2/32037). Відповідно ознакою знецінення виданих позик буде виявлена сумнівна заборгованість за цими позиками. Тобто резерв створюйте лише за тими позиками, якими виявили прострочену заборгованість. Якщо ви створили резерв під знецінення позики, то окремо резерв за сумнівними боргами з цієї ж позики не створюйте. Це той самий резерв.
За наявності ознак знецінення перевірку проводьте не рідше ніж один раз на рік станом на 31 грудня. За потреби це можна робити і частіше: щомісяця, щокварталу. Підтвердьте результати перевірки документально. Наприклад, актами результатів інвентаризації дебіторської заборгованості, претензійними листами позичальнику, іншою інформацією про фінансовий стан позичальника.
Після того, як ви виявили прострочені позики, приступайте до формування резерву. Для цього визначте розрахункову вартість кожної такої позики на звітну дату.
2. Розрахункова вартість
Розрахункова вартість позики - це оцінне значення. Методику її визначення компанія розробляє самостійно і має закріпити в обліковій політиці з метою бухобліку. Наприклад, розрахункову вартість позики можна визначити, виходячи з наступного:
Очікувана сума погашення боргу.Якщо є інформація, що певну частину позики буде з найбільшим ступенем ймовірності погашено, резерв сформуйте на різницю між сумою виданої позики та сумою, яку компанія очікує отримати. Припустимо, видана позика у сумі 1 000 000 руб. Є точна інформація, що боржник поверне 650 000 руб. (Від нього отримано гарантійний лист). І тут розрахунковою вартістю позики буде 650 000 крб., а сума резерву становитиме 350 000 крб. (1000000 руб. - 650000 руб.). А якщо позичальник ліквідується та стягнути борг не вдасться? Тоді розрахункову вартість можна визнати рівною нулю і всю суму боргу створіть резерв.
Оцінний коефіцієнт.Організація може розробити власну систему коефіцієнтів. Такий метод дозволить оцінювати кожне фінансове вкладення залежно від категорії позичальника. фінансового стану, забезпечення заставою чи гарантіями.
Наприклад, можна використовувати таку систему коефіцієнтів:
| Кількість днів прострочення | Позичальник | |||||
| Громадянин | Підприємець | Організація | ||||
| Є забезпечення |
Ні забезпечення |
Є забезпечення |
Ні забезпечення |
Є забезпечення |
Ні забезпечення |
|
| менше 365 днів | 0,4 | 0,35 | 0,35 | 0,20 | 0,35 | 0,20 |
| понад 365 днів | 0,25 | 0,15 | 0,25 | 0,15 | 0,20 | 0,10 |
У даному випадкурозрахункову вартість визначте за формулою:
| Розрахункова вартість виданої процентної позики | = | Сума виданої позики | ? | Коефіцієнт |
Фінансове становище позичальника.Оцінювати фінансове становище організації-позичальника можна з вартості чистих активів, яку визначають за даними Бухгалтерського балансу Запитати звітність можна у самого контрагента або ж у територіальному відділенні Росстату.
На підставі отриманих даних про чисті активи розрахуйте понижувальний коефіцієнт:
Розрахункова вартість процентної позики дорівнюватиме:
| Розрахункова вартість виданої позики | = | Сума виданої позики | ? | Коефіцієнт зниження вартості чистих активів |
З іншого боку, розрахункову вартість позики можна оцінити експертним методом без застосування коефіцієнтів. Цей метод має на увазі оцінку ймовірності погашення боргу, виходячи з аналізу фінансового стану боржника. Для цього потрібно проаналізувати фінансове положенняпозичальника - рентабельність діяльності, ліквідність активів, обсяг та склад його кредиторської заборгованості.
На підставі отриманих відомостей працівники фінансової службиухвалюють рішення про величину розрахункової вартості виданої позики. У разі до оцінки ризиків можна залучити і незалежних оцінювачів.
3. Формування резерву
Резерв визначте як різницю між обліковою та розрахунковою вартістю виданої процентної позики:
| Резерв під знецінення позики | = | Сума виданої позики | - | Розрахункова вартість виданої позики на звітну дату |
Такий порядок передбачено пунктами та ПБО 19/02.
У бухобліку резерв під знецінення фінансових вливань є іншою витратою. Під час створення резерву зробіть проводку:
Дебет 91-2 Кредит 59
- Створено резерв під знецінення фінансових вкладень.
У податковому обліку резерв під знецінення фінансових вливань не створюється. Тому в бухобліку потрібно відобразити різницю згідно з ПБО 18/02. За своєю економічної сутірізниця, що виникає, тимчасова. Справа в тому, що в бухобліку витрата у вигляді резерву виникає тимчасово, до моменту його погашення. Наприклад, у зв'язку із збільшенням вартості вкладення чи його вибуттям.
Виходячи з цього, на дату створення резерву відобразіть відстрочений податковий актив:
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- Відбито відкладений податковий актив.
При подальшому зниженні вартості фінансового вкладення величину резерву збільште.
Якщо згодом розрахункова вартість позики збільшиться, суму резерву потрібно зменшити.
Якщо ця подія відбулася того ж року, коли було створено резерв, або в наступному році, але до дати підписання звітності, зменшіть суму витрат коригуючим записом:
Дебет 91-2 Кредит 59
- сторно: зменшено величину резерву.
Якщо ж розрахункова вартість підвищилася наступного року після підписання річний звітності, різницю віднесіть на інші доходи:
Дебет 59 Кредит 91-1
- Зменшено резерв під знецінення фінансових вливань.
Також чиніть, якщо фінансове вкладення не містить ознак стійкого зниження вартості. І тут всю суму створеного резерву потрібно скоригувати (віднести інші доходи).
Тимчасову різницю при цьому потрібно погасити:
Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» Кредит 09
- Погашено відстрочений податковий актив.
У бухгалтерський баланссумові показники фінансових вкладень відображайте за вирахуванням резерву під їхнє знецінення.
Такі правила передбачені пунктами та ПБО 19/02.
Приклад формування резерву під знецінення виданої процентної позики
ТОВ «Альфа» у липні 2014 року надало ТОВ «Гермес» відсоткову позику. Сума позики – 1 000 000 руб. Позика надана на два роки (з 1 липня 2014 року по 1 липня 2016 року). Станом на 31 грудня 2015 року позичальник виплат не робив.
Оскільки прострочення за позикою становить понад 12 місяців, має місце стійке зниження вартості фінансового вкладення. Тому на 31 грудня бухгалтер «Альфи» розрахував розрахункову вартість фінансового вкладення та створив резерв під його знецінення.
Щоб визначити розрахункову вартість, бухгалтер проаналізував бухгалтерську звітність позичальника. За даними бухгалтерських балансів з'ясувалося, що величина чистих активів позичальника зменшилась. Тому бухгалтер вирішив визначити розрахункову вартість наданої позики виходячи з коефіцієнта зниження вартості чистих активів.
За даними бухгалтерської звітності, величина чистих активів «Гермеса» становила:
- на 30 червня 2014 року – 1 500 000 руб.;
- На 30 червня 2015 року - 1 100 000 руб.
Коефіцієнт дорівнює:
1100000 руб.: 1500000 руб. = 0,67.
1000000 руб. ? 0,67 = 670 000 руб.
Резерв під знецінення фінансового вкладення становив:
1000000 руб. - 670 000 руб. = 330 000 руб.
Створення резерву бухгалтер «Альфи» відбив проводкою:
Дебет 91-2 Кредит 59
- 330 000 руб. - Створено резерв під знецінення позики;
Дебет 09 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 66 000 руб. (330 000 руб. ? 20%) - відображено відстрочений податковий актив.
Як використовувати резерв за сумнівними боргами у бухобліку
Якщо в бухобліку організація створює резерв за сумнівними боргами, то безнадійну заборгованість списуйте лише за рахунок джерела.
Нічого не пропустити під час створення резерву за сумнівними боргами в бухобліку допоможе наочна схема.
Ознаки безнадійної заборгованості
Коли заборгованість вважається безнадійною у бухобліку
Заборгованість вважається безнадійною:
1) якщо минув строк позовної давності;
2) якщо вона є нереальною для стягнення з інших підстав. Наприклад, якщо зобов'язання припинено через неможливість його виконання на підставі акта державного органуабо через ліквідацію організації-боржника.
При списанні різниці зробіть проводку:
Дебет 91-2 Кредит 62 (71, 73, 76...)
- списано безнадійну дебіторську заборгованість, не вкриту резервом.
Списання безнадійного боргу перестав бути анулюванням заборгованості. Тому протягом п'яти років з моменту списання відображайте її за балансом на рахунку 007 «Списана на збиток заборгованість неплатоспроможних дебіторів» (Інструкція до плану рахунків):
Дебет 007
- Відбито списана дебіторська заборгованість.
Протягом цього періоду слідкуйте за можливістю її стягнення за зміни майнового стануборжника (п. 77 Положення щодо ведення бухгалтерського обліку та звітності).
Приклад відображення у бухобліку використання резерву за сумнівними боргами
ТОВ «Альфа» щоквартально проводить інвентаризацію дебіторської заборгованості та здійснює відрахування до резерву за сумнівними боргами в бухобліку.
Невикористаний залишок резерву за сумнівними боргами за I квартал становив 45 400 руб.
1) сумнівна дебіторська заборгованість організацій:
ТОВ "Торгівельна фірма "Гермес"" - 170 700 руб. Термін погашення заборгованості – 9 квітня, термін затримки становив 82 дні;
2) безнадійна заборгованість ТОВ «Виробнича фірма "Майстер"» у розмірі 45400 руб. У II кварталі заборгованість "Майстра" була визнана безнадійною у зв'язку з ліквідацією організації-боржника (підтверджено випискою з ЄДРЮЛ). На 30 червня термін затримки із заборгованості становив 379 днів. Раніше сума заборгованості була повністю врахована для формування резерву.
За результатами інвентаризації на 30 червня бухгалтер «Альфи» включив до резерву за сумнівними боргами борг «Гермеса» у сумі 170 700 руб.
Безнадійний борг "Майстра" був повністю списаний за рахунок резерву.
У бухобліку «Альфи» резерв було сформовано у вигляді 170 700 крб.
З урахуванням залишку резерву на 31 березня та списаного безнадійного боргу «Майстра» додаткова сума витрат на формування резерву у II кварталі склала:
45400 руб. + 170700 руб. - 45400 руб. = 170700 руб.
Дебет 91-2 Кредит 63
- 170700 руб. - Відбито витрати на формування резерву за сумнівними боргами;
Дебет 63 Кредит 62
- 45400 руб. -
списано безнадійну дебіторську заборгованість за рахунок резерву.
Відповідає Олександр Водовозов,
заступник начальника Управління оподаткування юридичних осібФНП Росії
"Ні не потрібно. З 2019 року рухоме майно не визнається об'єктом оподаткування. Тому в розрахунку авансів з податку його не показуйте. Щоб не помилитися під час кваліфікації об'єкта, зверніться до . Як заповнити та куди здати розрахунок за I квартал, дивіться у рекомендації.»
Фінансові вкладення – це активи, які приносять організації дохід у формі відсотків, дивідендів тощо (п. 2 ПБО 19/02). До них, зокрема, належать:- цінні папери третіх осіб (акції, облігації, векселі);
- вклади у статутні капітали інших організацій;
- видані позики;
- дебіторська заборгованість, набута за договором цесії (поступки вимоги).
У разі придбання фінансових вкладень за дебетом рахунка 58 відображається їх первісна вартість (витрати на придбання) у кореспонденції з рахунками обліку цінностей, переданих на сплату зазначених вкладень (п. 9 ПБО 19/02).
При вибутті фінансових вкладень їх вартість списується з кредиту рахунку 58 у кореспонденції з рахунком 91 «Інші доходи та витрати», субрахунок 2 «Інші витрати».
Приклад 1
За договором цесії організація придбала у первісного кредитора право вимоги, що виникло з договору поставки, за ціною 500 000 руб. Вартість вимоги (дебіторську заборгованість) становить 800 000 крб. Боржник погашає своє зобов'язання у встановлений договором постачання строк.
В обліку організації (нового кредитора - цесіонарія) придбання за договором цесії та подальше вибуття грошового зобов'язанняборжника слід відобразити записами (див. таблицю).
| Зміст операцій | Дебет | Кредит | сума, руб. | Первинний документ |
| 58 | 76 «Розрахунки з цедентом» | 500 000 | ||
| Здійснено оплату цеденту | 76 «Розрахунки з цедентом» | 51 | 500 000 | |
| 51 | 76 «Розрахунки з боржником» | 800 000 | Виписка банку за розрахунковим рахунком | |
| 76 «Розрахунки з боржником» | 91-1 | 800 000 | ||
| 91-2 | 68-ПДВ | 45 762,72 | Рахунок-фактура | |
| 91-2 | 58 | 500 000 | Бухгалтерська довідка | |
Резерв під знецінення фінансових вливань
Якщо виникла ситуація, що призвела до знецінення фінансових вливань, організація зобов'язана проаналізувати обставини, що зумовили стійке зниження фінансових вливань. Для цього перевіряються всі фінансові вкладення, за якими не визначається їх поточна ринкова вартість, якщо щодо них спостерігаються ознаки знецінення.Коли результати перевірки підтверджують стійке суттєве зниження вартості фінансових вкладень, організації слід сформувати резерв під знецінення фінансових вкладень на величину різниці між обліковою та розрахунковою вартістю таких вкладень (пп. 21, 38 ПБО 19/02).
Стійке зниження вартості фінансових вкладень характеризується одночасною наявністю наступних умов:
на звітну та попередню звітну дати облікова вартість фінансових вкладень суттєво перевищує їх розрахункову вартість; протягом звітного року розрахункова вартість вкладень значно змінювалася виключно у бік зменшення; на звітну дату відсутні свідчення, що у майбутньому можливе істотне підвищення розрахункової вартості фінансових вкладень.
Зазначимо, що розрахункова вартість визначається як різниця між вартістю фінансових вкладень, за якою вони відображені у бухгалтерському обліку (обліковою вартістю), та сумою їх стійкого зниження.
Створення резерву
Комерційна організація утворює зазначений резерв з допомогою фінансових результатів.У сумі створюваних резервів виробляється запис по дебету рахунки 91 і кредиту рахунки 59 «Резерви під знецінення фінансових вливань».
Розмір створеного резерву належить фінансові результати організації у складі інших витрат (п. 38 ПБУ 19/02, Інструкція із застосування Плану рахунків).
У бухгалтерській звітності вартість таких фінансових вкладень показується як різниця між їхньою обліковою вартістю та сумою утвореного резерву під їх знецінення.
Перевірка на знецінення фінансових вкладень має проводитися не рідше одного разу на рік за станом на 31 грудня звітного року за наявності ознак знецінення. Водночас організації мають право здійснювати зазначену перевірку та на звітні дати проміжної бухгалтерської звітності.
Організація зобов'язана забезпечити підтвердження результатів перевірки (наприклад, відповідним актом).
У ситуації можна також скористатися готової методикою, яка застосовується з метою оподаткування щодо розрахункових цін цінних паперів, які звертаються на організованому ринку цінних паперів (наказ ФСФР Росії від 9.11.10 р. № 10-65/ пз-н).
Використання резерву
У п. 39 ПБО 19/02 встановлено, що якщо за результатами перевірки на знецінення фінансових вкладень буде виявлено подальше зниження їхньої розрахункової вартості, то сума раніше створеного резерву під знецінення фінансових вкладень коригується у бік його збільшення. Відповідно фінансовий результатзменшується через збільшення інших витрат.Якщо ж, навпаки, результати перевірки свідчать про підвищення розрахункової вартості фінансових вкладень, то сума раніше створеного резерву коригується у його зменшення, а фінансовий результат зростає завдяки збільшенню суми інших доходів.
У п. 40 ПБО 19/02 визначено порядок списання створеного резерву для знецінення вкладень. Якщо з урахуванням наявної інформації організація може дійти невтішного висновку у тому, що фінансове вкладення більше задовольняє критеріям стійкого істотного зниження вартості, сума створеного резерву під це вкладення входить у склад інших доходів кінці року.
Якщо зазначене фінансове вкладення буде реалізовано, то сума утвореного під нього резерву на знецінення також належить до інших доходів, і відповідно збільшується фінансовий результат (прибуток) організації. Суми резерву слід віднести до складу інших доходів наприкінці звітного періоду, у якому відбулося вибуття зазначених фінансових вкладень.
При зменшенні величини створених резервів, і навіть вибутті фінансових вливань, якими раніше було створено відповідні резерви, проводиться запис: дебет 59; Кредит 91.
Аналітичний облік за рахунком 59 ведеться за кожним резервом та кожною групою фінансових вкладень.
Бухгалтерська звітність
Відповідно до п. 42 ПБО 19/02 підлягають розкриттю у бухгалтерській звітності з урахуванням вимоги суттєвості дані про резерв під знецінення фінансових вкладень із зазначенням:виду фінансових вливань; величини резерву, створеного в звітному році; величини резерву, визнаного іншим доходом звітний період; сум резерву, використаних у звітному році.
У бухгалтерській звітності вартість фінансових вкладень показується за обліковою вартістю за вирахуванням суми утвореного резерву під їхнє знецінення.
Податковий облік
Податок на прибуток організацій
Відповідно до податковим законодавствомсума створюваного резерву під знецінення цінних паперів не враховується у складі витрат з оподаткування прибутку, а сума відновленого резерву під знецінення цінних паперів не враховується у складі доходів (п. 10 ст. 270, п.п. 25 п. 1 ст. 251 ПК РФ).Застосування ПБО 18/02
Сума резерву під знецінення фінансових вкладень визнається у бухгалтерському обліку у складі видатків, у податковому обліку — не визнається. Тому при створенні зазначеного резерву в обліку виникають постійна різниця (ПР) та відповідне їй постійне податкове зобов'язання (ПНВ) (пп. 4, 7 Положення з бухгалтерського обліку «Облік розрахунків з податку на прибуток організацій» (ПБО 18/02), затвердженого наказом Мінфіну Росії від 19.11.02 р. № 114н).Виникнення ПНО відображається записом за дебетом рахунку 99 «Прибутки та збитки» (субрахунок «Постійні податкові зобов'язання») та кредиту рахунку 68 «Розрахунки з податків та зборів».
Приклад 2
У складі фінансових вливань організації були акції АТ облікової вартістю 3000 руб. кожна (вартість придбання та відображення у бухгалтерському обліку). Кількість акцій - 10 000 шт. Номінальна вартість акції - 1000 руб. За даними емітента, вартість акції, розрахована на основі чистих активів, станом на 31 грудня 2015 р. становила 1400 руб.
Як бачимо, облікова вартість акцій суттєво вища за розрахункову.
В даному випадку є всі критерії стійкого зниження вартості, отже, виникла необхідність у створенні резерву під знецінення фінансових вкладень.
Резерв створюється на величину різниці між обліковою та розрахунковою вартістю фінансових вкладень і становить 1600 руб. (3000 руб. - 1400 руб.).
Сума створюваного резерву - 16 000 000 руб. (1600 руб. x 10000 шт.).
У бухгалтерському обліку здійснюються записи:
Дебет 91, Кредит 59 - на суму резерву; Дебет 99, Кредит 68 «ПНО» - 3200000 руб. (16000000 руб. Х 20%) - визнано ПНО.
Як було зазначено, вартість фінансових вкладень, щодо яких створено резерв, показується у бухгалтерській звітності з облікової вартості за вирахуванням суми резерву, тобто у звітності за 2015 р. акції підлягали відображенню у сумі 14 000 000 руб. (3000 руб. x 10 000 шт. - 16 000 000 руб. = 14 000 000 руб.).
Бухгалтерський баланс
Фінансові вкладення залежно від терміну їх погашення у бухгалтерському балансі відображаються як:
довгострокові (з терміном погашення більш ніж через 12 міс. після звітної дати) – у розділі I « Необоротні активи» за рядком 1170; короткострокові (з терміном погашення 12 міс. після звітної дати або менше) - у розділі II « Оборотні активи» за рядком 1240.
| Облік в організації придбання за договором цесії та подальше вибуття грошового зобов'язання боржника | ||||
| Зміст операцій | Дебет | Кредит | сума, руб. | Первинний документ |
| Придбання грошової вимоги | ||||
| Прийнято до обліку грошову вимогу | 58 | 76 «Розрахунки з цедентом» | 500 000 | Договір цесії, акт приймання-передачі документації |
| Здійснено оплату цеденту | 76 «Розрахунки з цедентом» | 51 | 500 000 | Виписка банку за розрахунковим рахунком |
| Отримання виконання від боржника | ||||
| Отримано виконання від боржника | 51 | 76 «Розрахунки з боржником» | 800 000 | Виписка банку за розрахунковим рахунком |
| Визнано інший дохід у розмірі оплати, отриманої від боржника | 76 «Розрахунки з боржником» | 91-1 | 800 000 | Договір цесії, бухгалтерська довідка-розрахунок |
| Нарахований ПДВ (800 000 руб. - 500 000 руб.) X 18 / 118) | 91-2 | 68-ПДВ | 45 762,72 | Рахунок-фактура |
| Списано первісну вартість грошової вимоги, що вибула | 91-2 | 58 | 500 000 | Бухгалтерська довідка |
За підтвердженням суттєвого зниження вартості фінвкладень, компанією створюється резерв під знецінення фінансових вкладень (п. 38 ПБО 19/02). Якими проводками оформляється така операція? Як відображається величина резерву у балансі? Про все по порядку.
Що таке – резерв під знецінення фінвкладень
Умови для віднесення різних активів підприємства до фінансових вкладень зазначені у п. 2 ПБО 19/02. Відповідно до законодавчих норм, це цінні папери (муніципальні та державні); сторонні цінні папери, включаючи боргові; видані позики; вклади у статутні капітали, крім власних; депозити; придбані з переуступки дебіторські боргита ін. (п. 3 ПБО).
Знецінення фінвкладень відбувається у разі, коли спостерігається стійке і значне зниження їх первісної вартості. Іншими словами, якщо за фінвкладеннями не визначається поточна ринкова ціна, а передбачувана економічна вигодавід використання активу у звичайних умовах падає, говорять про знецінення об'єкта. При цьому одночасно повинні дотримуватися наступних умов:
- Величина облікової вартості на поточну та минулу звітні дати вища за ринкову.
- За звітний період спостерігається значне зменшення розрахункової вартості.
- На звітну дату ознаки того, що високої ймовірності суттєвого зростання розрахункової ціни відсутні.
Знецінення об'єктів можливе, наприклад, при оголошенні емітента цінних паперів банкрутом. З появою відповідних ознак підприємство має перевірити наявність зниження вартості финвложений. Захід проводиться стосовно тих вкладень, якими є ознаки знецінення. Якщо результати перевірки виявляться позитивними, тобто підтвердиться стале падіння вартості активів, слід створити резерв на різницю між обліковою та розрахунковою вартістю об'єкта.
Резерви під знецінення вкладень у цінні папери – бухоблік
В обліку підприємства освіта резерву відображається за рах. 59 з однойменною назвою. Цей рахунок є пасивним: зі збільшенням – за кредитом, зменшенням – за дебетом. Аналітика ведеться за видами резервів та строками – коротко- та довгострокові. Кореспонденція рах. 59 виконується з рах. 91:
- Створено резерв під знецінення фінансових вливань – проведення Д 91.2 До 59.
- Списано в обліку резерв під знецінення вкладень – Д 59 К 91.1.
Резерви під знецінення фінансових вкладень у балансі відбиваються не безпосередньо, а через зменшення облікової вартості об'єктів за стор. 1170. Якщо фірма створює резерви, надалі необхідно проводити щорічну перевірку на наявність ознак знецінення. Дата перевірки – 31 грудня чи станом формування проміжної бухотчетности. Результати заходу мають бути підтверджені документально.
У разі, коли перевірка підтвердила подальше зниження ринкової ціни, Величина вже утвореного резерву коригується шляхом збільшення. Якщо ціна зросла, резерв зменшується. Відповідним способом змінюються фінрезультати підприємства (п. 39 ПБО). При вибутті активу під час його реалізації сума резерву належить до інших доходів (п. 40).
Створення резерву під знецінення фінансових вливань потрібно у разі істотного зменшення їхньої вартісної оцінки. За яких чинників визнається стійке зменшення фінвкладень і як враховувати такі резерви в бухобліку, розповімо далі.
Умови, за яких створюється резерв під знецінення фінвкладень
Фінансові вкладення – це внесення грошових коштів(ДС) чи іншого майна на рахунки сторонніх компаній із метою подальшого отримання доходу. До них, зокрема, можна віднести:
- закупівлю цінних паперів (ЦП);
- придбання дебіторки за договором відступлення прав витребування;
- вкладення у статутний капітал(КК) компаній;
- видачу позик під відсотки.
Алгоритм бухобліку фінвкладень регламентований ПБУ 19/02.
Порядок бухобліку фінансових вкладень див. у статті.
Порядок створення резерву на знецінення фінвкладень зручно розглянути з прикладу цінних паперів. Вони поділяються на ті, що звертаються і не звертаються на фондовому ринку. Оцінка ЦБ, що звертаються, проводиться на підставі їх ринкової вартості, яка підлягає щорічній переоцінці. Оцінка може також проводитись щомісяця або раз на квартал (п. 20 ПБО 19/02).
У разі коли фінвкладення не звертаються на ринку, інвестор визначає їхню вартісну оцінку самостійно або із залученням оцінювача. Оцінка в обов'язковому порядкуздійснюється щорічно або на кінець кожного кварталу (місяця) на розсуд самої організації (п. 38 ПБО 19/02).
Якщо за підсумками проведення оцінки виявлено стабільне зменшення ціни фінвкладень у ЦП, фірма має сформувати резерв під їхнє знецінення. Стабільним зменшення ціни фінвкладень визнається за одноразової наявності наступних факторів(п. 37 ПБО 19/02):
- На момент проведення оцінки та на минулу звітну дату облікова вартість вкладень значно перевищує розрахункову.
- Протягом 12 місяців розрахункова вартісна оцінка змінювалася виключно у бік зменшення.
- На звітну дату немає відомостей про подальше збільшення ціни фінансових активівкомпанії.
Наприклад, знецінення фінвкладень відбувається за:
- банкрутстві чи присутності ознак банкрутства підприємства, у якому вкладено кошти;
- невиплату чи зменшення виплат дивідендів чи відсотків;
- наявності на ринку аналогічних ЦП за ціною набагато нижчою від облікової вартості того паперу, який значиться в бухобліку і т.д.
Рахунок 59 "Резерви під знецінення фінансових вкладень"
Створення резерву під знецінення фінансових вливань, а також його подальше коригування та рух здійснюються з використанням рахунку 59.
Цей рахунок кореспондує з рахунком 91. Створення резервів, а також їх збільшення фіксуються бухзаписом Дп 91 Кт 59. У разі збільшення розрахункової ціни або вибуття вкладень здійснюється зворотне проведення: Дт 59 Кт 91.
Оскільки фінвкладення поділяються на довгострокові (термін погашення більше року) та короткострокові (менше 12 місяців) і відображаються в різних рядках та розділах бухотзвітності, резерви під їхнє знецінення доцільніше також розділити на короткострокові та довгострокові. Наприклад, для обліку резервів під знецінення довгострокових вкладеньможна використовувати рахунок 59.1, а для короткострокових – рахунок 59.2. Аналітичний облік має бути організований за видами резервів.
Створено резерв під знецінення фінвкладень - проведення
Розглянемо порядок створення та подальшого коригування резервів на прикладі.
ТОВ "Асорті" володіє 10 акціями АТ "Мир" загальною вартістю 150 000 руб. АТ «Мир» щокварталу виплачує дивіденди своїм акціонерам. Проте за 2-й квартал 2016 року виплати було прострочено, а за 3-й квартал 2016 року виплат не було зовсім.
У жовтні 2016 року незалежним оцінювачем було проведено оцінку, наприкінці якої загальна розрахункова вартість акцій АТ «Мир» склала 100 000 руб. На підставі цього висновку було ухвалено рішення про створення резерву під знецінення фінвкладень. Бухгалтер відбив цю операцію записом Дп 91.2 Кт 59 - 50 000 руб. (150 000 – 100 000).
ВАЖЛИВО! У податковому обліку суми резервів під знецінення ЦП не враховують за підрахунку податкового прибутку (п. 10 ст. 270 НК РФ). У зв'язку з цим між податковим облікомта бухобліком утворюються постійні податкові зобов'язання (ПНО).
З алгоритмом обліку податкових різницьможна ознайомитися у матеріалі.
Станом на 31.12.2016 фінансове становище АТ «Мир» покращало, і загальна розрахункова вартість акцій склала 120 000 руб.
Бухгалтер відбив збільшення ціни коригувальним записом Дп 59 Кт 91.1 - 20 000 руб. (120 000 – 100 000).
Підсумки
Резерв під знецінення фінвкладень створюється за наявності сталого зниження їх вартості. Облік руху таких резервів здійснюється на рахунку 59 та відображається в аналітиці на його субрахунках у розрізі строків (понад 12 місяців), а також за видами резервів.
