Облік фінансових вливань. Облік фінансових вливань Пбу 19 02 остання

Історії успіху
07.06.2020

ПБУ 19/02 «Облік фінансових вкладень»

Л.П.Хабарова, гл.редактор журналу «Бухгалтерський бюлетень»

Наказом Мінфіну РФ від 10.12.02 р. № 126н затверджено нове Положення з бухгалтерського обліку «Облік фінансових вливань» (ПБУ 19/02).

У зв'язку з набуттям чинності ПБУ 19/02, з 1 січня 2003 року втратив чинність наказ Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2 «Про порядок відображення у бухгалтерському обліку операцій з цінними паперами».

У п. 1ПБО 19/02 зазначено, що «це Положення (також) застосовується при встановленні особливостей обліку фінансових вкладень для професійних учасників ринку. цінних паперів, страхових організацій, недержавних пенсійних фондів».

Прокоментуємо основні положення ПБО 19/02, проводячи порівняльний аналізпозицій нового Положення та Наказу Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2.

загальні положення

У практиці роботи з цінними паперами часто стикаєшся з питанням відображення цінних паперів у складі фінансових вкладень у бухгалтерському обліку. Що вважати датою вчинення правочину – дату укладання договору чи дату перереєстрації?

У Наказі Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2 це становище не позначилося.

У ПБО 19/02 вперше сформульовано сукупність умов, одноразове виконання яких необхідне для прийняття до бухгалтерського обліку активів як фінансові вкладення.. Умови такі:

– наявність належно оформлених документів, що підтверджують існування права в організації на фінансові вкладення та отримання грошових коштівабо інших активів, що випливають із цього права;

- Перехід до організації фінансових ризиків, пов'язані з фінансовими вкладеннями (ризик зміни ціни, ризик неплатоспроможності боржника, ризик ліквідності та інших.);

- Здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому у формі відсотків. дивідендів, або приросту їхньої вартості (у вигляді різниці між ціною продажу (погашення) фінансового вкладення його покупною вартістю, внаслідок його обміну, використання при погашенні зобов'язань організації, збільшення поточної ринкової вартості тощо).

У новому документі (п. 3) чітко прописано перелік фінансових вкладень, що підлягають обліку у складі рахунку 58 «Фінансові вкладення».

ПБО 19/02 до фінансових вкладень відносить:

- Державні та муніципальні цінні папери;

– цінні папери інших організацій (зокрема. боргові цінних паперів);

- Вклади в статутні (складальні) капітали інших організацій;

– надані іншим організаціям позики;

- Вклади організації - товариша за договором простого товариства;

– депозитні сертифікати;

– дебіторська заборгованість, придбана виходячи з поступки права вимоги.

Порівняно з наказом Мінфіну РФ від 15.01.97 р. №2 до складу фінансових вкладень, що враховуються на рахунку 58, додано депозитні сертифікати. Депозитні сертифікати згідно зі ст. 143 ЦК України є цінними паперами. У пункті 5 наказу Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 3 було зазначено, що ощадні та депозитні сертифікати, а також чеки враховуються організацією на рахунку 55 «Інші рахунки в банках», до якого відкриваються однойменні субрахунки за зазначеними видами цінних паперів у порядку , викладеному в інструкції із застосування Плану рахунків бухгалтерського облікуфінансово- господарської діяльностіпідприємств». З 1 січня 2003 року депозитні сертифікати мають враховуватись у складі фінансових вкладень. Які аргументи на підтвердження такої позиції?

По перше, Наказ Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2 втратив чинність з 1.01.2003 року.

По-друге, Інструкція із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарську діяльність організації, затверджена наказом Мінфіну РФ від 31.10.2000 р. № 94н належить до документів третього рівня нормативної системи регулювання бухгалтерського обліку. За висновком Мін'юсту РФ даний документв державної реєстраціїне потребує (листМінюста РФ від 9.11.2000 р. № 9558-ЮД). ПБУ 19/02 "Облік фінансових вкладень" відноситься до документів другого рівня нормативної системи регулювання бухгалтерського обліку. Положення з бухгалтерського обліку «Облік фінансових вливань» пройшло реєстрацію у Мін'юсті РФ, реєстраційний номер 4085 від 27 грудня 2002 р.

По-третє, Цивільний кодекс, Перераховуючи в ст. 143 різні види цінних паперів, включив до переліку депозитні та ощадні сертифікати. Отже, на депозитні сертифікати, як у цінні папери, поширюються дії статей 142–149 ДК РФ.

Вибуття депозитних сертифікатів має відображатися у бухгалтерському обліку відповідно до положень ПБО 19/02.

Що ж до дебіторську заборгованість, придбаної за договором поступки права вимоги, то Мінфін Росії ще листі від 3.02.2000 р. № 04-02-05/1 рекомендував враховувати їх у складі рахунки 58 як фінансові вкладення. ПБО 19/02 закріпив цю позицію як вимогу нормативного документа.

У пункті 3 ПБО 19/02 наведено активи, що не визнаються фінансовими вкладеннями. Зокрема, до фінансових вкладень не належать власні акції, викуплені акціонерним товариством в акціонерів для подальшого перепродажу або анулювання.

У пункті 3.6 Наказу Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2 вказувалося, що акції, викуплені в акціонерів, враховуються на рахунку 56 «Інші грошові документи» за номінальною вартістю. Різниця між ціною викупу та номіналом власних акцій відображалася за рахунок фінансового результату або за рахунок власних джерел. З тексту Наказу Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2, і наступних листів Мінфіну РФ, випливало, що акції, викуплені в акціонерів цінними паперами є, але входять у складі фінансових вкладень.

У плані рахунків бухгалтерського обліку, затвердженому наказом Мінфіну РФ від 31.10.2000 р. № 94н для обліку власних акцій, викуплених в акціонерів, передбачено рахунок 81 «Власні акції (частки)». При викупі своїх акцій в акціонерів у бухгалтерському обліку вони відбиваються за сумою фактичних витрат.

При анулюванні викуплених акцій здійснюється запис за кредитом рахунку 81 «Власні акції (частки» та дебету рахунку 80 «Статутний капітал». Різниця, що виникає при цьому, на рахунку 81 між фактичними витратами на викуп акцій та їх номінальною вартістю відноситься до дебету рахунку 91 «Інші доходи та витрати».

При розміщенні раніше викуплених акцій на вторинному ринкуздійснюється запис за кредитом рахунки 81 з дебетом рахунків 51, 76. Різниця, що виникає при цьому, на рахунку 81 різниця між фактичними витратами і вартістю акцій за якою вони розміщені на вторинному ринку відноситься на рахунок 91 «Інші доходи і витрати» у складі позареалізаційних доходів (витрат) . Вибуття власних акцій не відображається оборотами рахунки 90 або 91 і не розглядається (в т.ч. з метою оподаткування) як операції з реалізації (вибуття) цінних паперів.

ПБУ 19/02 закріпив цю норму у нормативному документі, виключивши власні акції, викуплені в акціонерів, із переліку фінансових вливань.

Облік векселів

До фінансових вкладень відповідно до п. 3 ПБО 19/02 не належать векселі, видані організацією-векселедавцем організації-продавцю при розрахунках за продані товари, продукцію, виконані роботи, надані послуги.

Зупинимося докладніше у цьому питанні. У бухгалтерському обліку для відображення векселів отриманих використовуються два рахунки:

- Рахунок 58 «Фінансові вкладення»

субрахунок «Векселі»

– рахунок 62 «Розрахунки з покупцями та замовниками»

субрахунок «Векселі отримані»

Облік операції з векселями на рахунку 58 "Фінансові вкладення" регламентується положеннями ПБО 19/02 "Облік фінансових вкладень".

Облік операцій із векселями на рахунку 62 регламентується Листом Мінфіну РФ від 31.10.94 р. № 142 «Про порядок відображення у бухгалтерському обліку та звітності операцій із векселями, що застосовуються при розрахунках між підприємствами за постачання товарів, виконані роботи та надані послуги» (зі змінами та доповненнями до нього, внесеними листом Міністерства фінансів Російської Федераціївід 16 липня 1966 р. № 62).

Коли ж обліку векселів застосовується рахунок 58, а коли рахунок 62?

Якщо вексель виданий організацією-векселедавцем при розрахунках за продані товари, продукцію, виконані роботи, надані послуги безпосередньо постачальнику, то у постачальника він враховується на рахунку 62 субрахунок «Векселі отримані». Тобто цей рахунок використовується за одночасного виконання двох умов:

Перша умова- Вексель видається організації-постачальнику безпосередньо від організації-боржника. Першим векселедержателем, який зазначений у бланку векселя, є продавець.

Друга умова– вексель видається за вже поставлені товари, виконані роботи, надані послуги.

У бухгалтерському обліку організації-продавця вексель враховується на рахунку 62 субрахунок «Векселі, отримані» за вексельною сумою (номіналом векселя). Різниця між сумою, зазначеною у векселі, та сумою заборгованості за поставлені товари (продукцію), виконані роботи та надані послуги, в рахунок оплати яких отриманий вексель відбивається на рахунку 91 «Інші доходи та витрати». Зазначена різниця виявляється на рахунку 62 при розбіжності суми дебіторську заборгованість за поставлені товари, виконані роботи, надані послуги.

При індексуванні векселі у бухгалтерському обліку продавця (постачальника) провадиться наступний бухгалтерський запис:

У разі, коли в рахунок погашення заборгованості за поставлену продукцію (роботи, послуги) організація-постачальник отримала вексель не самого боржника, а третьої організації, такі векселі мають бути прийняті до бухгалтерського обліку за дебетом рахунків фінансових вкладень (на рахунок 58 субрахунок «Векселі» ) в оцінці, що дорівнює дебіторській заборгованості за поставлену продукцію (роботи, послуги), тобто за фактичними витратами. Така позиція підтверджена у Листі Мінфіну РФ від 20 січня 2003 р. № 16-00-12/2.

Аналітичний облік цінних паперів

Вперше ПБУ 19/02 запровадив поняття одиниці обліку фінансових вливань. Залежно від характеру фінансових вкладень, порядку їх придбання та використання одиницею фінансових вкладень може бути:

– партія

- І тому подібна однорідна сукупність фінансових вкладень.

Пункт 6 Наказу Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2 вимагав, щоб усі цінні папери, які у організації, були описані у Книзі обліку цінних паперів, обов'язковими реквізитами яких були:

- Найменування емітента;

- Номінальна ціна;

– покупна вартість;

- Номер, серія та ін;

- Загальна кількість;

- дата купівлі;

- дата продажу.

У тексті ПБО 19/02 немає вказівок на необхідність ведення Книги обліку цінних паперів. Але вимоги до аналітичного обліку фінансових вкладень, перелічені у п. 6 вищі, ніж у наказі Мінфіну РФ № 2.

Аналітичний облік фінансових вкладень має забезпечити інформацію про:

– одиницях бухгалтерського обліку фінансових вливань;

- Найменування емітента;

- Назві цінного паперу;

– номері, серії тощо;

– номінальній ціні;

- Ціні покупки;

- Витратах, пов'язаних з придбанням цінних паперів;

- Загальній кількості;

- Дату покупки;

– дату продажу чи іншого вибуття;

– місце зберігання.

Початкова оцінка

Вперше, як і до решти активів (ПБО 5/01, ПБО 6/01, ПБО 14/2000) у новому документі для фінансових вкладень застосовується поняття первісної вартості.

Початкова вартість фінансових вливань визначається залежно від каналів надходження фінансових вливань.

Початкова вартість фінансових вкладень, придбаних за плату

I. Початковою вартістю фінансових вкладень, придбаних за платувизнається сума фактичних витрат організації з їхньої придбання (крім ПДВ та інших компенсованих податків).

У документі наводиться відкритий перелік таких витрат.

Фактичними витратами на придбання активів як фінансові вкладення є:

– суми, що сплачуються відповідно до договору продавцю;

– суми, що сплачуються організаціям та іншим особам за інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з придбанням зазначених активів

У разі, якщо організації надано інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з прийняттям рішення про придбання фінансових вкладень та організація не приймає рішення про таке придбання, вартість зазначених послуг відноситься на фінансові результати комерційної організації(у складі операційних витрат) або збільшення витрат некомерційної організаціїтого звітного періоду, коли було прийнято рішення не набувати фінансових вкладень;

– винагороди, що сплачуються посередницькій організації або іншій особі, через яку придбано активи як фінансові вкладення;

-Інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням активів як фінансові вкладення.

Відображення витрат за кредитами та позиками, отриманими для придбання фінансових вкладень

Особливу увагу Мінфін приділив питанню відображення витрат за кредитами та позиками, отриманими для придбання фінансових вкладень. У ПБО 19/02 пояснюється, що при придбанні фінансових вкладень за рахунок позикових коштів витрати за отриманими кредитами та позиками враховуються відповідно до ПБО 10/99 «Витрати організації», затвердженим наказом Мінфіну РФ від 6 травня 1999 № 33н і ПБО 15 /01 «Облік позик і кредитів та витрат за їх обслуговування», затвердженому наказом Мінфіну РФ від 2 серпня 2001 р. № 60н.

Розглянемо як відображаються у бухгалтерському обліку відсотки за кредитами та позиками відповідно до зазначених документів.

У ПБО 10/99 «Витрати організації» у пункті 11 у складі операційних витрат наведено відсотки, які сплачує організація за надання їй у користування грошових коштів (кредитів, позик).

У ПБО 15/01 «Облік позик та кредитів та витрат на їх обслуговування» у пункті 11 відсотки, що належать до оплати позикодавцям та кредиторам за отриманими від них позиками та кредитами, перераховані у складі поточних витрат.

Відповідно до п. 12 ПБО 15/01 витрати за отриманими позиками та кредитами визнаються поточними витратами того періоду, в якому вони здійснені. До складу первісної вартості, а не до поточних витрат відсотки за кредитами та позиками включаються лише за інвестиційними активами.

Під інвестиційним активом розуміється об'єкт майна, підготовка якого передбачуваного використання потребує значного часу. Фінансові вкладення під таке визначення не потрапляють.

За рештою активів, відсотки за кредитами та позиками відносяться до поточних витраті відображаються у складі операційних витрат організації, тобто за дебетом рахунка 91 «Інші доходи та витрати».

Виняток із цього правила наведено у п. 15 ПБО 15/01.

У разі якщо організація використовує кошти отриманих позик та кредитів для здійснення попередньої оплати або видачі авансів, то витрати на обслуговування зазначених позик та кредитів відносяться на збільшення дебіторської заборгованості, що утворилася у зв'язку з попередньою оплатою або видачею авансів.

При надходженні активів нарахованих відсотків відображається у бухгалтерському обліку у складі операційних витрат.

Нагадаємо, що відповідно до ст. 269 ​​НК РФ відсотки за кредитами та позиками при формуванні податкової базиз податку прибуток, враховуються у складі позареалізаційних витрат.

Для того щоб не було розбіжностей при формуванні бухгалтерського фінансового результату та податкової бази з податку на прибуток, організації мають облікової політикиз метою бухгалтерського обліку. з посиланням на несуттєвість, прописати порядок обліку відсотків за кредитами та позиками у складі операційних витрат. За правилами бухгалтерського обліку несуттєвими визнаються витрати, що не перевищують 5% від величини активів, у зв'язку з якими вони виникли.

Фактичні витрати на придбання фінансових вкладень можуть коригуватися з урахуванням сумових різниць. Організаціям відповідно до п. 11 ПБО 19/02 надано можливість при купівлі цінних паперів самостійно визначати суттєвість суми витрат на їх придбання.. Якщо підприємство вважатиме сумову різницю несуттєвою проти сумою, що його сплачує продавцю за цінних паперів, може врахувати ці витрати у складі операційних. Такий порядок обліку сумових різниць є доцільним, т.к. відповідно до ст. 250, 265 НК РФ, сумові різниці включаються у позареалізаційний витрата (дохід).

Початкова вартість фінансових вкладень, внесених у рахунок внеску до статутного (складеного) капіталу

Початковою вартістю фінансових вкладень, внесених у рахунок внеску до статутного (складеного) капіталу визнається їх грошова оцінка, погоджена з засновниками.

Початкова вартість фінансових вкладень, отриманих безоплатно

Початкова вартість фінансових вкладень, одержаних організацією безоплатно визначається залежно від видів цінних паперів.

За цінними паперами, що мають котирування (що звертається на організованому ринку) як первісна вартість при безоплатному отриманнізізнається їх поточна ринкова вартістьна дату прийняття до бухгалтерського обліку.

Для цінних паперів, за якими не розраховується ринкова ціна, як первісна вартість при безоплатному отриманні визнається сума коштів, яка може бути отримана в результаті продажу цінних паперів на дату їх прийняття до бухгалтерського обліку.

Початкова вартість фінансових вкладень, придбаних за договорами, які передбачають виконання зобов'язань негрошовими коштами

Початкова вартість фінансових вкладень, придбаних за договорами, що передбачають виконання зобов'язань негрошовими коштами, визнається вартість активів, що передані або підлягають передачі.

Причому вартість активів переданих чи підлягають передачі визначається не як балансова вартість, а встановлюється виходячи з ціни, за якою за порівнянних обставин зазвичай організація визначає вартість аналогічних активів, тобто. за ціною можливої ​​реалізації.

Якщо неможливо встановити ціну можливої ​​реалізації активів переданих чи підлягають передачі, то вартість фінансових вкладень, отриманих за такими договорами, визначається виходячи з вартості, за якою за порівнянних обставин купуються аналогічні фінансові вкладення.

Початковою вартістю фінансових вливань. Внесених у рахунок вкладу за договором простого товариства

Початковою вартістю фінансових вкладень, внесених рахунок вкладу за договором простого товариства визнається їх грошова оцінка, узгоджена товаришами у договорі простого товариства.

Подальша оцінка фінансових вливань

Початкову вартість фінансових вкладень, за якою їх прийнято до бухгалтерського обліку, ПБО 19/02 дозволяє коригувати.Для цього всі фінансові вкладення поділяються на дві групи:

- Фінансові вкладення, за якими можна визначити поточну ринкову вартість;

- Фінансові вкладення, за якими їх поточна ринкова вартість не визначається.

Фінансові вкладення, за якими можна визначити поточну ринкову вартість

Перша групафінансових вкладень (за якою можна визначити поточну ринкову вартість) відображається у бухгалтерської звітностіна кінець звітного року за поточною ринковою вартістю. Для цього проводиться коригування їхньої оцінки на попередню звітну дату.

Елементом облікової політики з метою бухгалтерського обліку є періодичність проведення коригування:

- Щомісячно;

- Щоквартально.

Різниця між оцінкою фінансових вкладень за поточною ринковою вартістю звітну дату та його попередньої оцінкою належить до операційні доходи (витрати). У бухгалтерському обліку коригування вартості фінансових вкладень, за якими визначається поточна ринкова ціна, відображається наступним записом:

Фінансові вкладення, за якими не визначається поточна ринкова вартість

Другу групустановлять фінансові вкладення, якими не визначається поточна ринкова вартість. Оскільки їхня наступна оцінка не проводиться, то вони підлягають відображенню в бухгалтерському обліку за первісною вартістю.

За борговими цінними паперами, за якими не визначається поточна ринкова вартість (наприклад, за векселями), різницю між первісною вартістю (фактичними витратами на придбання) та номінальною вартістю боргових цінних паперів дозволяється протягом терміну їх обігу рівномірно (у міру належного відповідно до умов випуску доходу) відносити на фінансовий результат у складі операційних доходів. Це має бути зафіксовано у наказі про облікову політику з метою бухгалтерського обліку. У бухгалтерському обліку на суму донарахування різниці між покупною та номінальною вартістю боргового цінного паперу робиться запис:

При вибутті векселів сума раніше нарахованого дисконту відбивається у складі операційних витрат.

Фінансовий результат від вибуття векселя як у бухгалтерському, і у податковому обліку визначається від первісної вартості векселів.

Нове ПБО 19/02 дозволяє за борговими цінними паперами та наданими позиками складати розрахунок їх оцінки за дисконтованою вартістю, тобто поточною вартістю.

Таке відображення є елементом облікової політики з метою бухгалтерського обліку. Якщо організація заявляє порядок відображення боргових цінних паперів та наданих позик за дисконтованою вартістю у бухгалтерському обліку записи не провадяться. Але організація має забезпечити підтвердження обґрунтованості такої дії.

Вибуття фінансових вливань

Вибуття фінансових вливань визнається у бухгалтерському обліку організації на дату одноразового припинення дій умов прийняття фінансових вливань до бухгалтерського обліку.

Вибуття фінансових вкладень має місце у випадках:

- Погашення;

- Продаж;

- Безоплатної передачі;

– передачі у вигляді вкладу у статутний (складковий) капітал;

– передачі рахунок вкладу за договором простого товариства.

Порядок визначення вартості фінансових вкладень у разі їхнього вибуття залежить від груп фінансових вкладень:

- Фінансові вкладення, за якими визначається поточна ринкова вартість;

- Фінансові вкладення, за якими поточна ринкова вартість не визначається.

З фінансовими вкладеннями, якими ринкова вартість визначається, все просто. Вони оцінюються відповідно до п. 30 ПБО 19/02, виходячи з їхньої останньої оцінки. Остання оцінка по цій групі фінансових вкладень може проводитись на кінець місяця або на кінець кварталу, залежно від облікової політики.

За другою групою, за фінансовими вкладеннями, за якими не визначається поточна ринкова вартість, відповідно до п. 26 ПБО 19/02 можуть застосовуватися три способи їх оцінки:

– за первісною вартістю кожної одиниці бухгалтерського обліку фінансових вливань;

– за середньою первісною вартістю;

- За первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (спосіб ФІФО).

Застосування одного із зазначених способів за групою (видом) фінансових вкладень проводиться виходячи з припущення послідовності застосування облікової політики.

вклади у статутні капітали інших організацій (за винятком акцій акціонерних товариств); надані іншим організаціям позики, депозитні вкладиу кредитні організації, дебіторська заборгованість, придбана виходячи з відступлення права вимоги, векселі оцінюються за первісної вартості кожної з що вибуває з наведених одиниць бухгалтерського обліку фінансових вливань.

Оцінюючи за середньої первісної вартості, визначається по кожному виду цінних паперів, як окреме від поділу первісної вартості виду цінних паперів (фактичні витрати на придбання на їх кількість). При цьому при визначенні середньої первісної вартості до первісної вартості та кількості виду цінних паперів на початок місяця додається кількість і первісна вартість цінних паперів, що надійшли, протягом цього місяця (спосіб середньозваженої оцінки).

Наприклад : дані наводяться за одним видом цінних паперів.

Дата

Парафія

Витрата

Залишок

у

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

у

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

у

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

Залишок на 1-е число

10,0

10,0

10-те

15-5

20-е

Разом

31,2

107,6

17,2

107,6

14,0

1) Середня первісна вартість одного цінного папера:

(10,0 млн. руб. + 5,0 млн. руб. + 6,6 млн. руб. + 9,6 млн. руб.) / 290 = 107,6 тис. руб.

2) Вартість залишку цінних паперів на кінець місяця:

130 х 107,6 тис. руб. = 14,0 млн. руб.

3) Вартість цінних паперів, що вибувають:

31,2 млн. руб. - 14,0 млн. руб. = 17,2 млн. руб.

160 х 107,6 тис. руб. = 17,2 млн. руб.

Цей спосіб також можна застосовувати протягом місяця на кожну дату вибуття цінних паперів усередині місяця, використовуючи оцінку залишків цінних паперів, визначених за способом середньої первісної вартості на дату попередньої операції (так званий спосіб ковзної середньої первісної вартості).

Оцінка за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (спосіб ФІФО) заснована на припущенні, що цінні папери списуються протягом місяця та іншого періоду в послідовності їх придбання (надходження), тобто цінні папери, що списуються першими. Повинні бути оцінені за первісною вартістю цінних паперів перших за часом придбань з урахуванням первісної вартості цінних паперів, що на початку місяця. При застосуванні цього методу оцінка цінних паперів, що у залишку наприкінці місяця, виробляється за первісної вартості останніх за часом придбань, а вартості проданих цінних паперів враховується вартість ранніх за часом придбань.

Вартість цінних паперів, що вибувають, визначається шляхом віднімання із суми вартості залишків цінних паперів на початок місяця та вартості цінних паперів, що надійшли за місяць, вартості залишку цінних паперів на кінець місяця.

Наприклад :

Дата

Парафія

Витрата

Залишок

у

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

у

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

у

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

Залишок на 1-е число

10,0

10-те

15-5

20-е

Разом

107,6

31,2

100,6

16,1

116,2

15,1

1) Вартість залишку цінних паперів на кінець місяця, виходячи з вартості за останніми надходженнями:

(80 х 120 тис. руб.) + (50 х 110 тис. руб.) = 15,1 млн руб.

2) Вартість цінних паперів, що вибувають:

31,2 млн. руб. - 15,1 млн. руб. = 16,1 млн. руб.

3) Вартість одиниці цінних паперів, що вибувають:

16,1 млн. руб. / 160 = 100,6 тис. руб.

Цей спосіб також можна застосовувати протягом місяця на кожну дату вибуття всередині місяця цінних паперів, використовуючи оцінку залишку цінних паперів, визначену за способом ФІФО, на дату попередньої операції (так званий спосіб ковзної ФІФО).

Відповідно до п. 9 ст. 280 НК РФ при реалізації або іншому вибутті цінних паперів платник податків самостійно відповідно до прийнятої обліковою політикоюдля цілей оподаткування обирає один із таких методів списання на витрати вартості вибулих цінних паперів:

- За вартістю перших за часом придбань (ФІФО);

- За вартістю останніх за часом придбань (ЛІФО);

- За вартістю одиниці.

На кінець звітного періоду фінансові вкладення, за якими можливо визначити поточну ринкову вартість, оцінюються за поточною ринковою вартістю.

Фінансові вкладення, за якими не можна визначити поточну ринкову вартість, оцінюються:

– за первісною вартістю кожної одиниці;

– за середньою первісною вартістю (середньозваженою або ковзною);

– за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (ФІФО), виваженою чи ковзною.

Доходи та витрати за фінансовими вкладеннями

Доходи за фінансовими вкладеннями визнаються доходами від звичайних видівдіяльності чи іншими надходженнями відповідно до ПБО 9/99 «Доходи організації», затвердженому наказом Мінфіну РФ від 6.05.99 р. № 32н.

У податковому обліку відповідно до ст. 248, 249 НК РФ доходи від (вибуття) цінних паперів визнаються доходами від.

Витрати, пов'язані з наданням організацією іншим організаціям позик, визнаються операційними витратами організації.

У податковому обліку витрати, пов'язані із наданням позик іншим організаціям відповідно до ст. 265 НК РФ визнаються позареалізаційними витратами.

Витрати, пов'язані з обслуговуванням фінансових вкладень організації, такі:

- Оплата послуг банку;

- Оплата послуг депозитарію;

– надання витягу з рахунків депо;

визнаються у бухгалтерському обліку операційними витратами.

У податковому обліку ці витрати перелічені у ст. 265 НК РФ у складі позареалізаційних витрат.

Знецінення фінансових вливань

У ПБО 19/02 описується порядок відображення результатів знецінення фінансових вкладень, за якими не визначається ринкова вартість.

Нагадаємо, що відповідно до п. 3.5 Наказу Мінфіну РФ від 15.01.97 р. № 2 вкладення організації в акції або інші цінні папери інших організацій, що котируються на біржі або на спеціальних аукціонах, копіювання яких регулярно публікується, при складанні річної звітності (бухгалтерського) балансу) відображалися на кінець року за ринковою вартістю, якщо вона виявлялася нижчою від них балансової вартості, дана вказівка ​​належала лише до акцій, що котируються на фондовій біржі або спеціальних аукціонах, котирування яких регулярно публікуються. Для уточнення оцінки акцій у зазначених випадках проводилося утворення резерву під знецінення вкладень у цінні папери. Формування резерву під знецінення вкладень у цінні папери у бухгалтерському обліку відображалося наступним записом:

У цьому акції з'являлися у річному бухгалтерському балансі щодо оцінки нетто, тобто. за вирахуванням резервів під знецінення вкладень у цінні папери, що числяться на рахунку 59. У пасиві балансу сума утвореного резерву під знецінення вкладень у цінні папери окремо не відображається.

Якщо ринкова вартість перевищувала вартість акцій, за якими вони прийняті до бухгалтерського обліку, їх оцінка не підлягала уточненню і коригування.

Якщо наприкінці наступного року ринкова вартість акцій, врахованих на рахунку 58 збільшувалася, то на суму підвищення котирувань (але не більше за суму раніше створеного резерву) резерв під знецінення вкладень у цінні папери зменшувався і в бухгалтерському обліку проводився такий запис:

Такий самий запис робився при вибутті з господарського обороту акцій (у т.ч. при їх продажу), за якими раніше було створено резерв під знецінення.

Відповідно до ПБО 19/02 знецінення фінансових вкладень провадиться за фінансовими вкладеннями, за якими немає поточної ринкової ціни.

Знеціненням вкладень визнається стійке суттєве зниження їхньої вартості. Причому нижче за величину економічних вигод, які організація розраховує одержати від фінансових вкладень у звичайних умовах їхньої діяльності.

Щоб зниження вартості фінансових вкладень могло вважатися стійким, одночасно мають виконуватися такі умови:

– на звітну дату та на попередню звітну дату облікова вартість суттєво вища за їх розрахункову вартість;

– протягом звітного року розрахункова вартість фінансових вкладень суттєво змінювалася виключно у напрямі її зменшення;

– на звітну дату відсутні свідчення, що у майбутньому можливе істотне підвищення розрахункової вартості даних фінансових вкладень.

Прикладами ситуацій, у яких може статися знецінення фінансових вливань, є:

- Поява в організації-емітента цінних паперів, що є у власності в організації, або у її боржника за договором позики ознак банкрутства або оголошення його банкрутом;

– вчинення на ринку цінних паперів значної кількості угод з аналогічними цінними паперами за ціною істотно нижчою від їхньої облікової вартості;

- Відсутність або суттєве зниження надходжень від фінансових вкладень у вигляді відсотків або дивідендів за високої ймовірності подальшого зменшення цих надходжень у майбутньому, і т.д.

Якщо ці умови виконуються, у бухгалтерському обліку утворюється резерв під знецінення фінансових вливань.

Він створюється за рахунок фінансових результатів організації на величину різниці між обліковою та розрахунковою вартістю таких фінансових вкладень.

У бухгалтерській звітності вартість знецінених фінансових вкладень показується за обліковою вартістю за вирахуванням суми утвореного резерву під їхнє знецінення.

На 31 грудня звітного року організація повинна, але в звітні дати проміжної бухгалтерської звітності може перевіряти наявність умов сталого зниження вартості фінансових вливань.

Перевірка наявності умов сталого зниження станом на 31 грудня, або станом на 31 березня, 30 червня, 31 жовтня є елементом облікової політики з метою оподаткування.

Якщо за результатами такої перевірки виявляється зниження розрахункової вартості фінансових вкладень, сума раніше створеного резерву коригується у бік збільшення та зменшення фінансового результату.

Якщо за результатами перевірки (на знецінення фінансових вкладень) виявляється підвищення їхньої розрахункової вартості, то сума раніше створеного резерву під знецінення фінансових вкладень коригується у бік його зменшення та збільшення фінансового результату у складі операційних доходів.

Розкриття інформації у бухгалтерській звітності

У бухгалтерській звітності фінансові вкладення повинні підрозділятися залежно від терміну звернення (погашення) на короткострокові та довгострокові.

В обліковій політиці для цілей бухгалтерського обліку підлягає розкриттю, як мінімум, така інформація:

-Про способи оцінки фінансових вкладень при їх вибутті за групами (видами);

-Про наслідки змін способів оцінки фінансових вкладень при їх вибутті;

-вартість фінансових вкладень, за якими можна визначити поточну ринкову вартість, та фінансових вкладень, за якими поточна ринкова вартість не визначається;

-Різниця між поточною ринковою вартістю на звітну дату і попередньою оцінкою фінансових вкладень, за якими визначалася поточна ринкова вартість;

-за борговими цінними паперами, за якими не визначалася поточна ринкова вартість - різниця між первісною вартістю протягом строку їх обігу, що нараховується відповідно до порядку, встановленого пунктом 22 цього Положення;

-Вартість та види цінних паперів та інших фінансових вкладень, обтяжених заставою;

-вартість та види вибулих цінних паперів та інших фінансових вкладень, переданих іншим організаціям та особам (крім продажу);

-Дані про резерв під знецінення фінансових вкладень із зазначенням: виду фінансових вкладень, величині резерву, створеного у звітному році, величині резерву, визнаного операційним доходом звітного періоду; сум резерву, використаних у звітному році;

–за борговими цінними паперами та наданими позиками – дані про їх оцінку за дисконтованою вартістю, про величину їх дисконтованої вартості, про застосовані способи дисконтування (розкриваються у поясненнях до бухгалтерського балансупро прибутки та збитки).

"Фінансова газета. Регіональний випуск", N 8, 2003

Відповідно до Постанови Уряду Російської Федерації від 06.03.1998 N 283 "Програма реформування бухгалтерського обліку відповідно до міжнародними стандартамифінансової звітності" Мінфін Росії Наказом від 10.12.2002 N 126н затвердив нове Положення з бухгалтерського обліку "Облік фінансових вливань" ПБУ 19/02 (далі - ПБУ 19/02).

Поруч із запровадженням зазначеного документа Наказ Мінфіну Росії від 15.01.1997 N 2 " Про порядок відображення у бухгалтерському обліку операцій із цінними паперами " (далі - Наказ N 2) не застосовується.

Відмінність ПБО 19/02 від Наказу N 2 у тому, що зазначене Положення є пріоритетним при встановленні особливостей обліку фінансових вкладень у професійних учасників ринку цінних паперів, страхових організацій та недержавних пенсійних фондів.

Активи, що відносяться до фінансових вкладень

Відповідно до ПБО 19/02 до фінансових вкладень організації належать:

державні та муніципальні цінні папери;

цінні папери інших організацій (у тому числі боргові цінні папери, у яких визначено дату та вартість погашення (облігації, векселі);

вклади до статутних (складених) капіталів інших організацій (у тому числі дочірніх та залежних господарських товариств);

надані іншим організаціям позики;

депозитні вклади у кредитних організаціях;

дебіторська заборгованість, придбана виходячи з поступки права вимоги;

вклади організації – товариша за договором простого товариства;

інші подібні активи.

Зазначене Положення практично повністю повторює вимоги, викладені у Наказі Мінфіну Росії від 31.10.2000 N 94н "Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово - господарську діяльність організацій та Інструкції щодо його застосування", до рахунку 58 "Фінансові вкладення". Однак слід зазначити, що відповідно до зазначеного наказу для обліку депозитних рахунків у кредитних організаціях призначено рахунок 55 "Спеціальні рахунки в банках".

Не належать до фінансових вкладень:

власні акції, викуплені в акціонерів з метою перепродажу чи анулювання;

векселі, отримані рахунок оплати товарів (робіт, послуг), якщо платником з них сам покупець;

дорогоцінні метали та ювелірні вироби;

вкладення основні засоби, матеріально - виробничі запаси;

нематеріальні активи.

Відображення в обліку

Для прийняття до обліку цінних паперів необхідне одночасне виконання умов, зазначених у п.2 ПБО 19/02, а саме: наявність правильно оформлених документів, якими підтверджується існування права організації на фінансові вкладення та отримання грошових коштів та інших активів, що випливає з цього права ; перехід фінансових ризиків, пов'язаних із цими вкладеннями; здатність вкладень приносити економічні вигоди у майбутньому.

Слід зазначити, що у питанні правильного документального оформленняцінних паперів потрібно керуватися Федеральним закономвід 22.04.1996 N 39-ФЗ "Про ринок цінних паперів".

Право власності на цінні папери відповідно до ст.29 Закону N 39-ФЗ переходить на підставі:

договору на придбання цінного паперу, акта прийому – передачі цінного паперу – за документарними цінними паперами;

виписки з рахунку "депо" - за бездокументарними цінними паперами;

договору, акту відступлення права вимоги, інших документів - при придбанні права вимоги щодо цінних паперів.

Синтетичний та аналітичний облік

У ПБО 19/02 було усунуто протиріччя між Інструкцією щодо застосування Плану рахунків та чинним раніше порядком відображення операцій з цінними паперами, встановленим Наказом N 2. Вироблені витрати на придбання цінних паперів не треба враховувати на рахунку 08 " Капітальні вклади", а можна відразу відбивати на рахунку 58 "Фінансові вкладення". Наприклад, придбання організацією цінних паперів інших організацій за плату може бути відображено записом за дебетом рахунка 58 "Фінансові вкладення" та кредитом рахунку 51 "Розрахункові рахунки" або 52 "Валютні рахунки".

До формування відомостей в аналітичному обліку ПБО 19/02 висуває певні вимоги. Відповідно до них облік фінансових вкладень повинен вестися таким чином, щоб була присутня повна та достовірна інформація щодо одиниць бухгалтерського обліку фінансових вкладень та організацій, у які здійснено ці вкладення (емітентам цінних паперів, іншим організаціям, учасником яких є організація, організаціям – позичальникам тощо) .). Причому одиницю бухгалтерського обліку організація обирає самостійно.

За прийнятими до бухгалтерського обліку державними цінними паперами та цінними паперами інших організацій в аналітичному обліку обов'язково має бути сформована інформація про найменування емітента та назву цінного паперу, номер, серію тощо, номінальну ціну, ціну купівлі, витрати, пов'язані з придбанням цінних паперів. паперів, загальну кількість, дату купівлі, дату продажу чи іншого вибуття, місце зберігання.

При зберіганні бланків (сертифікатів) цінних паперів депозитарії вони продовжують числитися в бухгалтерському обліку в організації - власника із зазначенням в аналітичному обліку реквізитів депозитарію, якому вони передані на зберігання. Нарахування витрат на оплату послуг депозитаріїв відображається записом:

Дебет 91 "Інші доходи та витрати" (у складі інших операційних витрат), Кредит 76, субрахунок "Розрахунки з депозитарієм".

Організація на власний розсуд може формувати в аналітичному обліку додаткову інформаціюпро фінансові вкладення організації. Цією можливістю можуть скористатися організації, які не належать до професійних учасників ринку цінних паперів. З метою формування в бухгалтерському обліку інформації, яка може бути використана для розрахунку податку на прибуток, в аналітичному обліку необхідно розділяти цінні папери на цінні папери, що звертаються і не звертаються. Тоді при розрахунку податкової бази з бухгалтерського обліку може бути отримана інформація про виручку від цінних паперів, що не звертаються на організованому ринку, і виручку від продажу цінних паперів, що звертаються на ринку, що відповідає вимогам ст.315 НК РФ.

Первісна вартість

Фінансові вкладення приймаються до бухгалтерського обліку за первісною вартістю. Початкова вартість фінансових вкладень, придбаних за плату, складається з фактичних витрат за їх придбання, крім возмещаемых податків.

Відповідно до п.9 ПБО 19/02 фактичними витратами на придбання активів як фінансові вкладення є:

суми, що сплачуються відповідно до договору продавцю;

суми, що сплачуються організаціям та іншим особам за інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані із придбанням зазначених активів. У разі, якщо організації надано інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з прийняттям рішення про придбання фінансових вкладень, та організація не приймає рішення про таке придбання, вартість зазначених послуг відноситься на фінансові результати комерційної організації (у складі операційних витрат) або збільшення видатків некомерційної організації. звітного періоду, коли було прийнято рішення не набувати фінансових вкладень;

винагороди, що сплачуються посередницької організації або іншій особі, через яку придбано активи як фінансові вкладення;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням активів як фінансові вкладення.

При придбанні фінансових вкладень за рахунок позикових коштів слід враховувати особливості відображення відсотків за позиковими коштами у бухгалтерському та податковому обліку. Витрати за отриманими кредитами та позиками враховуються відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Витрати організації" ПБО 10/99, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 N 33н, та Положення з бухгалтерського обліку "Облік позик і кредитів та витрат на їх обслуговування" (ПБО 15/01), затвердженим Наказом Мінфіну від 02.08.2001 N 60н.

У ПБО 15/01 прямо не зазначено, що відсотки за кредит, взятий на придбання цінних паперів до моменту переходу права власності, повинні включатись до їх первісної вартості. Однак, як випливає з п.15 ПБО 15/01, витрати на обслуговування позик та кредитів, отриманих для здійснення попередньої оплати матеріально - виробничих запасів, інших цінностей, що належать організацією - позичальником на збільшення дебіторської заборгованості, що утворилася у зв'язку з попередньою оплатою та (або) видачею авансів та задатків. При вступі до організації позичальника матеріально - виробничих запасів та інших цінностей подальше нарахування відсотків та здійснення інших витрат, пов'язаних з обслуговуванням отриманих позик та кредитів, відображаються у бухгалтерському обліку загальному порядку- З віднесенням зазначених витрат на операційні витрати організації - позичальника.

Таким чином, якщо підприємство взяло кредит на придбання цінних паперів та нарахувало відсотки за позиковими коштами до моменту переходу права власності на цінні папери, то відсотки у бухгалтерському обліку мають бути включені до первісної вартості фінансових вкладень. Разом з тим з метою податкового обліку всі відсотки за позиковими коштами включаються до позареалізаційних витрат. У зв'язку з цим для усунення відмінностей між бухгалтерським та податковим облікомпотрібно уникати ув'язнення кредитних договорів, якими передбачається нарахування відсотків доти, як перейде право власності на придбані цінних паперів.

У разі несуттєвості величини витрат на придбання цінних паперів порівняно із сумою, зазначеною у договорі, ПБО 19/02 надає можливість визнавати такі витрати у складі операційних витрат у тому звітний період, в якому було прийнято до бухгалтерського обліку зазначені цінні папери. Зазначимо, що у суми, сплачувані відповідно до договором продавцю, це поширюється. При цьому критерій суттєвості у ПБО 19/02 не встановлено, що дає можливість бухгалтеру самостійно визначити його розмір та склад витрат, які можуть бути списані одноразово. Гранична величинавитрат та, якщо потрібно, склад таких витрат мають бути зафіксовані у наказі з облікової політики.

Що стосується оцінки фінансових вкладень, здійснених як вклад у статутний капіталабо одержаних безоплатно, то вона збігається з оцінкою, яка використовується у бухгалтерському обліку для товарно- матеріальних цінностейчи основних засобів (п.п.12, 13 ПБО 19/02), тобто. первісна вартість фінансових вкладень, внесених у рахунок внеску до статутного (складеного) капіталу, дорівнює їх грошовій оцінці, погодженій засновниками. Початкова вартість активу, внесена рахунок вкладу за договором простого товариства, дорівнює грошової оцінці, узгодженої товаришами.

Початкова вартість безоплатно отриманих фінансових вкладень дорівнює їх поточній ринковій вартості на дату прийняття вкладень до бухгалтерського обліку (ринкова ціна розраховується в установленому порядкуорганізатором торгівлі над ринком цінних паперів). Якщо організаторами торгівлі відповідно до встановленого порядку не розраховується ринкова вартість будь-яких цінних паперів, їх первісна вартість дорівнює сумі коштів, яка може бути отримана на дату прийняття до бухгалтерського обліку паперу внаслідок його продажу.

Початкова вартість фінансових вкладень, переданих за договором міни та інших договорів, що передбачають виконання зобов'язань негрошовими коштами, дорівнює вартості активів, що передаються або підлягають передачі. Якщо вартість активу, що передається, встановити неможливо, первісна вартість повинна бути визначена виходячи з оцінки, що застосовується в аналогічних договорах. Початкова вартість цінних паперів, що у використанні чи розпорядженні організації, визначається з грошової оцінки, зазначеної у договорі.

Якщо вартість фінансових вкладень відповідно до договору, за яким вони були придбані, встановлена ​​в іноземній валюті, до бухгалтерського обліку вони приймаються у карбованцевій оцінці. Вона визначається шляхом перерахунку іноземної валютиза курсом Банку Росії, встановленим на дату прийняття активу до обліку.

Зміна первісної вартості

Початкова вартість, за якою фінансові вкладення прийнято до бухгалтерського обліку, може змінюватись. У ПБО 19/02 виділено два напрями зміни вартості: за фінансовими вкладеннями, за якими можна визначити поточну ринкову вартість, та за фінансовими вкладеннями, за якими їхня поточна ринкова вартість не визначається.

До першої групи відносяться цінні папери, що котируються, паї (якщо засновник пайового фондурегулярно публікує їхню ціну) і т.п. Відповідно до п.20 ПБО 19/02 фінансові вкладення, за якими можна визначити в установленому порядку поточну ринкову вартість, відображаються у бухгалтерській звітності на кінець звітного року за поточною ринковою вартістю шляхом коригування їхньої оцінки на попередню звітну дату. Зазначене коригування організація може здійснювати щомісяця чи щокварталу. Проміжна переоцінка (щомісячна чи квартальна) не ставиться в обов'язок підприємству і може проводитися за необхідності за рішенням керівника. Таким чином, обов'язковою є лише річна переоцінка при складанні річного балансу.

Слід зазначити, правила податкового законодавстване вимагають проведення переоцінки фінансових вливань. Водночас відповідно до п.24 ст.251 до доходів, які не враховуються при визначенні податкової бази, належать доходи у вигляді позитивної різниці, отриманої при переоцінці цінних паперів за ринковою вартістю. Враховуючи сказане і те, що будь-яка переоцінка може лише заплутати головного бухгалтера, і те, що під час проведення коригувань необхідно вести додаткові податкові регістри, переоцінку цінних паперів доцільно проводити один раз на рік під час складання річного балансу.

Різниця між оцінкою фінансових вкладень за поточною ринковою вартістю на звітну дату та попередньою оцінкою фінансових вкладень відноситься на фінансові результати у комерційної організації (на рахунку 91 "Інші доходи та витрати" у складі операційних доходів та витрат) та на збільшення доходів та витрат у некомерційної організації . Слід зазначити, що, на відміну чинного раніше порядку, коригування вартості виробляється як із перевищенні вартості активу з його ринковою вартістю, і при зниженні вартості.

Ті фінансові вкладення, за якими поточна ринкова вартість не визначається, у бухгалтерському обліку та бухгалтерській звітності відображаються за первісною вартістю. За такими активами дозволяється проводити рівномірне списання у міру належного за ними відповідно до умов випуску доходу різниці між їх первісною та номінальною вартістю протягом терміну їх обігу. У комерційних організацій списання провадиться до складу операційних доходів та витрат (рахунок 91 "Інші доходи та витрати"), у некомерційних організацій таке списання проводиться за рахунок відповідних витрат.

Крім зміни первісної вартості фінансових вкладень, що відображається в бухгалтерському обліку, організаціям дозволяється проводити оцінку боргових цінних паперів та наданих позик за дисконтованою вартістю. Записи у бухгалтерському обліку не провадяться.

Знецінення фінансових вливань

Знецінення фінансових вкладень має місце лише щодо тих, за якими не визначається їх поточна ринкова вартість. У цьому під знеціненням розуміється стійке істотне зниження вартості фінансового вкладення. Під істотним зниженням вартості мається на увазі така вартість активу, що не перевищує величину економічних вигод, які організація розраховує отримати від цього фінансового вкладення у звичайних умовах.

Відповідно до п.38 ПБО 19/02 у разі виникнення ситуацій, коли може статися знецінення фінансових вкладень (наприклад, поява в емітента цінних паперів ознак банкрутства, вчинення на ринку цінних паперів значної кількості угод з аналогічними цінними паперами за ціною, значно меншою за обліковий та т.п.), організація має перевірити факт наявності сталого зниження таких активів. Для цього має бути порахована розрахункова вартість фінансового вкладення. Вона визначається як різниця між вартістю, за якою вони відображені у бухгалтерському обліку (обліковою вартістю), та сумою, на яку зменшилася вартість активу.

Стійке зниження вартості фінансового вкладення може бути визнано за одночасного виконання таких умов:

на звітну дату та на попередню звітну дату облікова вартість суттєво вища за їх розрахункову вартість;

протягом звітного року розрахункова вартість фінансових вкладень істотно змінювалася, причому розрахункова вартість завжди була нижчою за облікову;

на звітну дату відсутні свідчення, що у майбутньому можливе істотне підвищення розрахункової вартості фінансового вкладення.

Якщо стійке зниження вартості буде підтверджено, організація повинна створити резерв під знецінення. Раніше порядок створення резерву було передбачено п.45 Положення з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 N 34н, та Методичними рекомендаціямипро порядок формування показників бухгалтерської звітності організацій, затвердженими Наказом Мінфіну Росії від 28.06.2000 р. N 60н. Однак резерв створювався під знецінення вкладень в акції, що котируються на фондової біржі. Тепер же резерв створюється під цінні папери, що "некотуються".

Розмір резерву дорівнює різниці між обліковою вартістю та розрахунковою вартістю фінансового вкладення. Резерв утворюється з допомогою фінансових результатів у комерційної організації (у складі операційних витрат) і рахунок збільшення витрат - у некомерційної організації.

У бухгалтерському обліку комерційної організації резерв під знецінення вкладень у цінні папери відбивається:

Дебет 91 "Інші доходи та витрати", Кредит 59 "Резерви під знецінення вкладень у цінні папери".

Згідно Податковий кодексРосійської Федерації резерв під зменшення вартості цінних паперів не зменшує оподатковувану базу з податку прибуток. Винятком із зазначеного порядку є резерв, створюваний відповідно до ст.300 НК РФ професійними учасниками ринку цінних паперів, які здійснюють дилерську діяльність. Професійні учасники ринку цінних паперів визнаються такими, що здійснюють дилерську діяльність, якщо такий вид діяльності передбачений відповідною ліцензією, виданою учаснику ринку цінних паперів у встановленому порядку.

При перевищенні ринкової вартості цінних паперів, якими раніше було створено резерв, у бухгалтерському обліку робиться наступний запис:

Дебет 59 "Резерви під знецінення вкладень у цінні папери", Кредит 91 "Інші доходи та витрати".

У разі коли з'ясується, що вартість фінансового вкладення більше не піддається стійкому суттєвому зниженню, а також коли актив вибуває, сума раніше створеного резерву відноситься на фінансові результати (у комерційної організації) або зменшення витрат (у некомерційної організації).

Вибуття фінансових вливань

Фінансовий актив вважається вибулим, якщо одночасно припиняють діяти умови прийняття до обліку, тобто. згідно з документами організації не належать права на фінансові вкладення, ризики, пов'язані з фінансовими вкладеннями, організація також не несе, у майбутньому фінансові вкладення не принесуть підприємству доходу. Факт вибуття має місце у випадках погашення, продажу, безоплатної передачі фінансового активуі т.д.

Вартість активу, що вибуває, визначається виходячи з виду фінансового вкладення.

При вибутті фінансових вливань, якими визначається поточна ринкова вартість, їх вартість визначається з останньої оцінки.

Вартість вкладів до статутних (складених) капіталів інших організацій (за винятком акцій), депозитних вкладів, дебіторської заборгованості, придбаної на підставі поступки права вимоги, визначається як первісна вартість кожного активу, що вибуває.

При вибутті фінансових вкладень, якими не визначається поточна ринкова вартість, вартість визначається одним із способів, який обраний в обліковій політиці:

за первісною вартістю кожної одиниці;

за середньою первісною вартістю;

метод ФІФО (за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вливань).

Разом про те з метою податкового обліку під час реалізації цінних паперів витратою визнається вартість придбання реалізованих цінних паперів, розрахована з урахуванням встановленого платником податків методу обліку цінних паперів - ФІФО, ЛІФО, за вартістю одиниці (ст.329 НК РФ). Таким чином, на відміну від бухгалтерського у податковому обліку, можливе застосування методу ЛІФО (оцінки активу при вибутті за первісною вартістю останніх за часом придбання фінансових вкладень). Тому для усунення відмінностей між бухгалтерським та податковим обліком необхідно уникати застосування методу ЛІФО для оцінки цінних паперів у податковому обліку.

Відображення інформації про фінансові вкладення у звітності

У бухгалтерській звітності фінансові вкладення мають відображатися залежно від терміну звернення (погашення) або у складі короткострокових фінансових вкладень, або у складі довгострокових фінансових вкладень.

У бухгалтерській звітності підлягає розкриттю з урахуванням вимоги суттєвості, як мінімум, така інформація:

про засоби оцінки фінансових вкладень при їх вибутті за групами (видами);

про наслідки змін способів оцінки фінансових вкладень за її вибуття;

вартість фінансових вкладень, за якими можна визначити поточну ринкову вартість, та фінансових вкладень, за якими поточна ринкова вартість не визначається;

різниця між поточною ринковою вартістю на звітну дату та попередньою оцінкою фінансових вкладень, за якими визначалася поточна ринкова вартість;

за борговими цінними паперами, за якими не визначалася поточна ринкова вартість, - різниця між первісною вартістю та номінальною вартістю протягом строку їх обігу, що нараховується відповідно до ПБО 19/02;

вартість та види цінних паперів та інших фінансових вкладень, обтяжених заставою;

вартість та види вибулих цінних паперів та інших фінансових вкладень, переданих іншим організаціям або особам (крім продажу);

дані про резерв під знецінення фінансових вкладень із зазначенням: виду фінансових вкладень, величини резерву, створеного у звітному році, величини резерву, визнаного операційним доходом звітного періоду; сум резерву, використаних у звітному році;

за борговими цінними паперами та наданими позиками - дані про їх оцінку за дисконтованою вартістю, про величину їх дисконтованої вартості, про застосовані способи дисконтування (розкриваються в поясненнях до бухгалтерського балансу та звіту про прибутки та збитки).

Показник вважається суттєвим, якщо його нерозкриття може вплинути на економічні рішеннязацікавлених користувачів, які приймаються на основі звітної інформації. Вирішення організацією питання, чи є даний показниксуттєвим, залежить від оцінки показника, його характеру, конкретних обставин виникнення (абз.4 п.4 наказу Мінфіну Росії від 28.06.2000 р. N 60н). У загальному випадку в бухгалтерській звітності суттєвою визнається сума, відношення якої до загального результату відповідних даних за звітний рік становить не менше ніж 5%. Проте організація може ухвалити рішення про застосування з метою відображення у бухгалтерській звітності суттєвої інформації критерію, відмінного від вищезгаданого.

1. Це Положення встановлює правила формування у бухгалтерському обліку та бухгалтерської звітності інформації про фінансові вкладення організації. Під організацією надалі розуміється юридична особаза законодавством Російської Федерації (за винятком кредитних організацій та державних (муніципальних) установ).

ВИКОРИСТАННЯ СПОСОБІВ ОЦІНКИ ПРИ ВИБУТТІ

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

Залишок на 1-е число

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

Залишок на 1-е число

Судова практика та законодавство - Наказ Мінфіну Росії від 10.12.2002 N 126н (ред. від 06.04.2015) Про затвердження Положення з бухгалтерського обліку "Облік фінансових вкладень" ПБУ 19/02

Наказ ФНП Росії від 03.04.2017 N ММВ-7-2/278@ (ред. від 31.07.2019) "Про затвердження переліків правових актів та їх окремих частин (положень), що містять обов'язкові вимоги, дотримання яких оцінюється під час проведення заходів щодо контролю під час здійснення Федеральної податковою службою державного контролю(Нагляду)"

МІНІСТЕРСТВО ФІНАНСІВ РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ

Про затвердження Положення з бухгалтерського обліку "Облік фінансових вкладень" ПБО 19/02


Документ із змінами, внесеними:
(російська газета, N 242, 27.10.2006) (набрав чинності, починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 рік);
(Російська газета, N 297, 31.12.2006) (набув чинності з бухгалтерської звітності з 2007 року);
(Російська газета, N 271, 01.12.2010) (набув чинності з 1 січня 2011 року);
(Бюлетень нормативних актів федеральних органів виконавчої влади, N 50, 13.12.2010) (набув чинності починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2010 рік).
(Російська газета, N 147, 29.06.2012) (набрав чинності починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2012 рік);
(Офіційний інтернет-портал правової інформації www.pravo.gov.ru, 06.05.2015, N 0001201505060015).
____________________________________________________________________

На виконання Програми реформування бухгалтерського обліку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, затвердженої постановою Уряду Російської Федерації від 6 березня 1998 N 283 (Збори законодавства Російської Федерації, 1998, N 11, ст.1290),

наказую:

1. Затвердити Положення з бухгалтерського обліку "Облік фінансових вкладень", що додається, ПБУ 19/02.

2. Визнати таким, що втратив чинність, наказ Міністерства фінансів Російської Федерації від 15 січня 1997 року N 2 "Про порядок відображення в бухгалтерському обліку операцій з цінними паперами" (наказ зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 10 червня 1997 року, реєстраційний N 1324).

3. Ввести в дію цей наказ, починаючи з бухгалтерської звітності за 2003 рік.

Міністр
А.Кудрін

Зареєстровано
у Міністерстві юстиції
Російської Федерації
27 грудня 2002 року,
реєстраційний N 4085

Положення з бухгалтерського обліку "Облік фінансових вкладень" ПБУ 19/02

додаток
до наказу Міністерства фінансів
Російської Федерації
від 10.12.2002 N 126н

I. Загальні положення

1. Це Положення встановлює правила формування у бухгалтерському обліку та бухгалтерської звітності інформації про фінансові вкладення організації. Під організацією надалі розуміється юридична особа за законодавством Російської Федерації (за винятком кредитних організацій та державних (муніципальних) установ) (абзац у редакції, введеної в дію з 1 січня 2011 наказом Мінфіну Росії від 25 жовтня 2010 N 132н .

Це Положення застосовується при встановленні особливостей обліку фінансових вкладень для професійних учасників ринку цінних паперів, страхових організацій, недержавних пенсійних фондів.

2. Для цілей цього Положення для прийняття до бухгалтерського обліку активів як фінансові вкладення необхідно одноразове виконання таких умов:

наявність належно оформлених документів, що підтверджують існування права в організації на фінансові вкладення та отримання грошових коштів або інших активів, що випливає з цього права;

перехід до організації фінансових ризиків, пов'язаних із фінансовими вкладеннями (ризик зміни ціни, ризик неплатоспроможності боржника, ризик ліквідності та ін.);

здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому у формі відсотків, дивідендів, або приросту їх вартості (у вигляді різниці між ціною продажу (погашення) фінансового вкладення його покупною вартістю, внаслідок його обміну, використання при погашенні зобов'язань організації, збільшення поточної ринкової вартості тощо).

3. До фінансових вкладень організації належать: державні та муніципальні цінні папери, цінні папери інших організацій, у тому числі боргові цінні папери, у яких дата та вартість погашення визначено (облігації, векселі); вклади до статутних (складених) капіталів інших організацій (у тому числі дочірніх та залежних господарських товариств); надані іншим організаціям позики, депозитні вклади в кредитних організаціях, дебіторська заборгованість, придбана на підставі відступлення права вимоги та ін.

Для цілей цього Положення у складі фінансових вливань враховуються також вклади організації-товариша за договором простого товариства.

До фінансових вкладень організації не належать:

власні акції, викуплені акціонерним товариством в акціонерів для подальшого перепродажу чи анулювання;

векселі, видані організацією-векселедавцем організації-продавцю при розрахунках за продані товари, продукцію, виконані роботи, надані послуги;

вкладення організації у нерухоме та інше майно, що має матеріально-речову форму, що надаються організацією за плату у тимчасове користування (тимчасове володіння та користування) з метою отримання доходу;

дорогоцінні метали, ювелірні вироби, витвори мистецтва та інші аналогічні цінності, придбані для здійснення звичайних видів діяльності.

4. Активи, що мають матеріально-речову форму, такі як кошти, матеріально-виробничі запаси, а також нематеріальні активи не є фінансовими вкладеннями.

5. Одиниця бухгалтерського обліку фінансових вкладень обирається організацією самостійно таким чином, щоб забезпечити формування повної та достовірної інформації про ці вкладення, а також належний контроль за їх наявністю та рухом. Залежно від характеру фінансових вкладень, порядку їх придбання та використання одиницею фінансових вкладень може бути серія, партія тощо. однорідна сукупність фінансових вливань.

6. Організація веде аналітичний облік фінансових вкладень таким чином, щоб забезпечити інформацію щодо одиниць бухгалтерського обліку фінансових вкладень та організацій, у які здійснено ці вкладення (емітентам цінних паперів, іншим організаціям, учасником яких є організація, організаціям-позичальникам тощо) .

За прийнятими до бухгалтерського обліку державними цінними паперами та цінними паперами інших організацій в аналітичному обліку має бути сформована як мінімум наступна інформація: найменування емітента та назва цінного паперу, номер, серія тощо, номінальна ціна, ціна покупки, витрати, пов'язані з придбання цінних паперів, загальна кількість, дата купівлі, дата продажу або іншого вибуття, місце зберігання.

Організація може формувати в аналітичному обліку додаткову інформацію про фінансові вкладення організації, зокрема у межах їх груп (видів).

7. Особливості оцінки та додаткові правила розкриття у бухгалтерській звітності інформації про фінансові вкладення у залежні господарські товариства встановлюються окремим нормативним актомз бухгалтерського обліку.

ІІ. Початкова оцінка фінансових вливань

8. Фінансові вкладення приймаються до бухгалтерського обліку за первісною вартістю.

9. Початковою вартістю фінансових вкладень, придбаних за плату, визнається сума фактичних витрат організації з їхньої придбання, крім податку додану вартість та інших відшкодовуються податків (крім випадків, передбачених законодавством Російської Федерації про податки і зборах).

Фактичними витратами на придбання активів як фінансові вкладення є:

суми, що сплачуються відповідно до договору продавцю;

суми, що сплачуються організаціям та іншим особам за інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані із придбанням зазначених активів. У разі, якщо організації надано інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з прийняттям рішення про придбання фінансових вкладень, та організація не приймає рішення про таке придбання, вартість зазначених послуг відноситься на фінансові результати комерційної організації (у складі інших витрат) або збільшення витрат некомерційної організації. звітного періоду, коли було прийнято рішення не набувати фінансових вкладень (абзац у редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н;

винагороди, що сплачуються посередницької організації або іншій особі, через яку придбано активи як фінансові вкладення;

інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням активів як фінансові вкладення.

При придбанні фінансових вкладень за рахунок позикових коштів витрати на отримані кредити та позики враховуються відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Витрати організації" ПБО 10/99, затвердженого наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 6 травня 1999 року N 33н (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації) Федерації 31 травня 1999 року, реєстраційний N 1790) та Положенням з бухгалтерського обліку "Облік позик і кредитів і витрат на їх обслуговування" ПБУ 15/01 , затвердженим наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 2 серпня 2001 року N 60н (згідно з листом Міністерства Федерації від 7 вересня 2001 року N 07/8985-ЮД (наказ не потребує державної реєстрації).

Не включаються до фактичних витрат на придбання фінансових вкладень загальногосподарські та інші аналогічні витрати, за винятком випадків, коли вони безпосередньо пов'язані з придбанням фінансових вкладень.

10. Пункт виключено з бухгалтерської звітності з 2007 року наказом Мінфіну Росії від 27 листопада 2006 року N 156н.

11. У разі несуттєвості величини витрат (крім сум, що сплачуються відповідно до договору продавцю), на придбання таких фінансових вкладень, як цінні папери, у порівнянні з сумою, що сплачується відповідно до договору продавцю, такі витрати організація має право визнавати іншими витратами організації у тому звітному періоді, в якому були прийняті до бухгалтерського обліку зазначені цінні папери (пункт у редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н .

12. Початковою вартістю фінансових вкладень, внесених у рахунок внеску до статутного (складеного) капіталу організації, визнається їх грошова оцінка, узгоджена засновниками (учасниками) організації, якщо інше не передбачено законодавством Російської Федерації.

13. Початковою вартістю фінансових вкладень, одержаних організацією безоплатно, таких як цінні папери, визнається:

їхня поточна ринкова вартість на дату прийняття до бухгалтерського обліку. Для цілей цього Положення під поточною ринковою вартістю цінних паперів розуміється їхня ринкова ціна, розрахована в установленому порядку організатором торгівлі на ринку цінних паперів;

сума коштів, яка може бути отримана внаслідок продажу отриманих цінних паперів на дату їх прийняття до бухгалтерського обліку, - для цінних паперів, за якими організатором торгівлі на ринку цінних паперів не розраховується ринкова ціна.

14. Початковою вартістю фінансових вкладень, придбаних за договорами, що передбачають виконання зобов'язань (оплату) негрошовими коштами, визнається вартість активів, що передані або підлягають передачі організацією. Вартість активів, переданих чи підлягають передачі організацією, встановлюється виходячи з ціни, за якою за порівнянних обставин зазвичай організація визначає вартість аналогічних активів.

У разі неможливості встановлення вартості активів, переданих або підлягаючих передачі організацією, вартість фінансових вкладень, отриманих організацією за договорами, що передбачають виконання зобов'язань (оплату) негрошовими коштами, визначається виходячи з вартості, за якою за порівнянних обставин купуються аналогічні фінансові вкладення.

15. Початковою вартістю фінансових вкладень, внесених рахунок вкладу організації - товариша за договором простого товариства, визнається їх грошова оцінка, узгоджена товаришами у договорі простого товариства.

16. Пункт виключено з бухгалтерської звітності з 2007 року наказом Мінфіну Росії від 27 листопада 2006 року N 156н.

17. Цінні папери, не належать організаціїна праві власності, господарського відання або оперативного управління, але які перебувають у її користуванні чи розпорядженні відповідно до умовами договору, приймаються до бухгалтерського обліку в оцінці, передбаченій у договорі.

ІІІ. Подальша оцінка фінансових вливань

18. Початкова вартість фінансових вкладень, за якою вони прийняті до бухгалтерського обліку, може змінюватись у випадках, встановлених законодавством та цим Положенням.

19. Для цілей подальшої оцінки фінансові вкладення поділяються на дві групи: фінансові вкладення, за якими можна визначити поточну ринкову вартість у встановленому цим Положенням порядку, та фінансові вкладення, за якими їхня поточна ринкова вартість не визначається.

Організації, які мають право застосовувати спрощені способи ведення бухгалтерського обліку, включаючи спрощену бухгалтерську (фінансову) звітність, можуть здійснювати наступну оцінку всіх фінансових вкладень у порядку, встановленому цим Положенням для фінансових вкладень, за якими їхня поточна ринкова вартість не визначається. При цьому зазначені організації можуть ухвалити рішення не відображати знецінення фінансових вкладень у бухгалтерському обліку у випадках, коли розрахунок величини такого знецінення скрутний.
(Абзац додатково включений починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2010 рік наказом Мінфіну Росії від 8 листопада 2010 року N 144н; до редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2012 рік наказом Мінфіну Росії від 27 квітня 2012 року N 55н; , яка введена в дію з 17 травня 2015 року наказом Мінфіну Росії від 6 квітня 2015 року N 57н .

20. Фінансові вкладення, за якими можна визначити в установленому порядку поточну ринкову вартість, відображаються у бухгалтерській звітності на кінець звітного року за поточною ринковою вартістю шляхом коригування їхньої оцінки на попередню звітну дату. Зазначене коригування організація може здійснювати щомісяця чи щокварталу.

Різниця між оцінкою фінансових вкладень за поточною ринковою вартістю на звітну дату та попередньою оцінкою фінансових вкладень відноситься на фінансові результати у комерційної організації (у складі інших доходів або витрат) або збільшення доходів або витрат у некомерційної організації в кореспонденції з рахунком обліку фінансових вкладень (абзац редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н.

21. Фінансові вкладення, за якими не визначається поточна ринкова вартість, підлягають відображенню у бухгалтерському обліку та у бухгалтерській звітності на звітну дату за первісною вартістю.

22. За борговими цінними паперами, за якими не визначається поточна ринкова вартість, організації дозволяється різницю між первісною вартістю та номінальною вартістю протягом строку їх обігу рівномірно у міру належного за ними відповідно до умов випуску доходу відносити на фінансові результати комерційної організації (у складі інших доходів чи витрат) чи зменшення чи збільшення витрат некомерційної організації (пункт у редакції, введеної у дію починаючи з річний бухгалтерської звітності за 2006 року наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 року N 116н .

23. За борговими цінними паперами та наданими позиками організація може складати розрахунок їх оцінки за дисконтованою вартістю. При цьому записи у бухгалтерському обліку не провадяться.

Організація має забезпечити підтвердження обґрунтованості такого розрахунку.

24. Фінансові вкладення відображаються у бухгалтерському балансі на звітну дату за вартістю, визначеною на основі вимог цього Положення.

У разі, якщо за об'єктом фінансових вкладень, що раніше оцінювався за поточною ринковою вартістю, на звітну дату поточна ринкова вартість не визначається, такий об'єкт фінансових вкладень відображається у бухгалтерській звітності за вартістю його останньої оцінки.

IV. Вибуття фінансових вливань

25. Вибуття фінансових вкладень визнається у бухгалтерському обліку організації на дату припинення дії умов прийняття їх до бухгалтерського обліку, наведених у пункті 2 цього Положення.
наказом Мінфіну Росії від 6 квітня 2015 року N 57н.

Вибуття фінансових вкладень має місце у випадках погашення, продажу, безоплатної передачі, передачі у вигляді вкладу до статутного (складеного) капіталу інших організацій, передачі в рахунок вкладу за договором простого товариства та ін.

26. При вибутті активу, прийнятого до бухгалтерського обліку як фінансові вкладення, за яким не визначається поточна ринкова вартість, його вартість визначається виходячи з оцінки, яка визначається одним із наступних способів:

за первісною вартістю кожної одиниці бухгалтерського обліку фінансових вкладень;

за середньою первісною вартістю;

за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (метод ФІФО).

Застосування одного із зазначених способів за групою (видом) фінансових вкладень проводиться виходячи з припущення послідовності застосування облікової політики.

27. Вклади до статутних (складених) капіталів інших організацій (за винятком акцій акціонерних товариств), надані іншим організаціям позики, депозитні вклади в кредитних організаціях, дебіторська заборгованість, придбана на підставі поступки права вимоги, оцінюються за первісною вартістю кожної бухгалтерської обліку фінансових вкладень, що вибуває з наведених одиниць.

28. Цінні папери можуть оцінюватися організацією при вибутті за середньою первісною вартістю, яка визначається за кожним видом цінних паперів як приватна від поділу первісної вартості виду цінних паперів на їх кількість, що складаються відповідно до первісної вартості та кількості залишку на початок місяця та надійшли цінних паперів у протягом цього місяця.

29. Оцінка за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (спосіб ФІФО) полягає в припущенні, що цінних паперів списуються протягом місяця та іншого періоду у послідовності їх придбання (надходження), тобто. цінні папери, які першими списуються, повинні бути оцінені за первісною вартістю цінних паперів перших за часом придбань з урахуванням первісної вартості цінних паперів, що значаться на початок місяця. При застосуванні цього методу оцінка цінних паперів, що у залишку наприкінці місяця, виробляється за первісної вартості останніх за часом придбань, а вартості проданих цінних паперів враховується вартість ранніх за часом придбань.

30. При вибутті активів, прийнятих до бухгалтерського обліку як фінансові вкладення, за якими визначається поточна ринкова вартість, їх вартість визначається організацією виходячи з останньої оцінки.

31. За кожною групою (видом) фінансових вкладень протягом звітного року застосовується один спосіб оцінки.

32. Оцінка фінансових вливань наприкінці звітний період проводиться у залежність від прийнятого способу оцінки фінансових вливань за її вибуття, тобто. за поточною ринковою вартістю, за первісною вартістю кожної одиниці бухгалтерського обліку фінансових вкладень, за середньою первісною вартістю, за первісною вартістю перших за часом придбання фінансових вкладень (спосіб ФІФО).

33. Приклади використання способів оцінки при вибутті фінансових вкладень наведено у додатку до цього Положення.

V. Доходи та витрати за фінансовими вкладеннями

34. Доходи за фінансовими вкладеннями визнаються доходами від звичайних видів діяльності або іншими надходженнями відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Доходи організації" ПБО 9/99, затвердженим наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 6 травня 1999 року N 32н (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації) Федерації 31 травня 1999 року, реєстраційний N 1791).

35. Витрати, пов'язані з наданням організацією іншим організаціям позик, визнаються іншими витратами організації (пункт у редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н.).

36. Витрати, пов'язані з обслуговуванням фінансових вкладень організації, такі як оплата послуг банку та/або депозитарію за зберігання фінансових вкладень, надання виписки з рахунку депо тощо. визнаються іншими витратами організації (пункт у редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н .

VI. Знецінення фінансових вливань

37. Стійке суттєве зниження вартості фінансових вкладень, за якими не визначається їх поточна ринкова вартість, нижче за величину економічних вигод, які організація розраховує отримати від даних фінансових вкладень у звичайних умовах її діяльності, визнається знеціненням фінансових вкладень. У цьому випадку на основі розрахунку організації визначається розрахункова вартість фінансових вкладень, що дорівнює різниці між їх вартістю, за якою вони відображені в бухгалтерському обліку (обліковою вартістю), та сумою такого зниження.

Стійке зниження вартості фінансових вкладень характеризується одночасною наявністю наступних умов:

на звітну дату та на попередню звітну дату облікова вартість суттєво вища за їх розрахункову вартість;

протягом звітного року розрахункова вартість фінансових вкладень суттєво змінювалася виключно у напрямі її зменшення;

на звітну дату відсутні свідчення, що у майбутньому можливе істотне підвищення розрахункової вартості даних фінансових вкладень.

Прикладами ситуацій, у яких може статися знецінення фінансових вливань, є:

поява в організації-емітента цінних паперів, що є у власності в організації, або в її боржника за договором позики ознак банкрутства або оголошення його банкрутом;

вчинення на ринку цінних паперів значної кількості угод з аналогічними цінними паперами за ціною істотно нижчою від їхньої облікової вартості;

відсутність чи суттєве зниження надходжень від фінансових вкладень у вигляді відсотків або дивідендів за високої ймовірності подальшого зменшення цих надходжень у майбутньому тощо.

38. У разі виникнення ситуації, в якій може статися знецінення фінансових вкладень, організація повинна перевірити наявність умов стійкого зниження вартості фінансових вкладень.

Зазначена перевірка провадиться за всіма фінансовими вкладеннями організації, зазначеними у пункті 37 цього Положення, за якими спостерігаються ознаки їх знецінення.

Якщо перевірка на знецінення підтверджує стійке істотне зниження вартості фінансових вкладень, організація утворює резерв під знецінення фінансових вкладень на величину різниці між обліковою вартістю та розрахунковою вартістю таких фінансових вкладень.

Комерційна організація утворює зазначений резерв за рахунок фінансових результатів організації (у складі інших витрат), а некомерційна - за рахунок збільшення витрат (абзац у редакції, введеній у дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н .

У бухгалтерській звітності вартість таких фінансових вкладень показується за обліковою вартістю за вирахуванням суми утвореного резерву під їхнє знецінення.

Перевірка на знецінення фінансових вкладень провадиться не рідше одного разу на рік станом на 31 грудня звітного року за наявності ознак знецінення. Організація має право проводити зазначену перевірку на звітні дати проміжної бухгалтерської звітності.

Організацією має бути забезпечене підтвердження результатів цієї перевірки.

39. Якщо за результатами перевірки на знецінення фінансових вкладень виявляється подальше зниження їхньої розрахункової вартості, то сума раніше створеного резерву під знецінення фінансових вкладень коригується у бік його збільшення та зменшення фінансового результату у комерційної організації (у складі інших витрат) або збільшення витрат у некомерційної організації (Абзац в редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н.

Якщо за результатами перевірки на знецінення фінансових вкладень виявляється підвищення їхньої розрахункової вартості, то сума раніше створеного резерву під знецінення фінансових вкладень коригується у бік його зменшення та збільшення фінансового результату у комерційної організації (у складі інших доходів) або зменшення витрат у некомерційної організації (абзац у редакції, введеної в дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 N 116н.

40. Якщо на основі наявної інформації організація робить висновок про те, що фінансове вкладення більше не задовольняє критеріям стійкого суттєвого зниження вартості, а також при вибутті фінансових вкладень, розрахункова вартість яких увійшла до розрахунку резерву під знецінення фінансових вкладень, сума раніше створеного резерву під знецінення за зазначеними фінансовими вкладеннями відноситься на фінансові результати у комерційної організації (у складі інших доходів) або зменшення витрат у некомерційної організації наприкінці року або того звітного періоду, коли відбулося вибуття зазначених фінансових вкладень (пункт у редакції, введеній у дію починаючи з річної бухгалтерської звітності) за 2006 року наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 року N 116н.

VI. Розкриття інформації у бухгалтерській звітності

VII. Розкриття інформації у бухгалтерській звітності

41. У бухгалтерській звітності фінансові вкладення повинні подаватися з підрозділом залежно від терміну звернення (погашення) на короткострокові та довгострокові.

42. У бухгалтерській звітності підлягає розкриттю з урахуванням вимоги суттєвості, як мінімум, така інформація:

способи оцінки фінансових вкладень при їх вибутті за групами (видами);

наслідки змін способів оцінки фінансових вкладень за її вибуття;

вартість фінансових вкладень, за якими можна визначити поточну ринкову вартість, та фінансових вкладень, за якими поточна ринкова вартість не визначається;

різниця між поточною ринковою вартістю на звітну дату та попередньою оцінкою фінансових вкладень, за якими визначалася поточна ринкова вартість;

за борговими цінними паперами, за якими не визначалася поточна ринкова вартість, - різниця між первісною вартістю та номінальною вартістю протягом строку їх обігу, що нараховується відповідно до порядку, встановленого пунктом 22 цього Положення;

вартість та види цінних паперів та інших фінансових вкладень, обтяжених заставою;

вартість та види вибулих цінних паперів та інших фінансових вкладень, переданих іншим організаціям або особам (крім продажу);

дані про резерв під знецінення фінансових вкладень із зазначенням: виду фінансових вкладень, величини резерву, створеного у звітному році, величини резерву, визнаного іншим доходом звітного періоду; сум резерву, використаних у звітному році (абзац у редакції, введеній у дію починаючи з річної бухгалтерської звітності за 2006 наказом Мінфіну Росії від 18 вересня 2006 року N 116н ;

за борговими цінними паперами та наданими позиками - дані про їх оцінку за дисконтованою вартістю, про величину їх дисконтованої вартості, про застосовані способи дисконтування (розкриваються в поясненнях до бухгалтерського балансу та звіту про фінансові результати).
(Абзац у редакції, введеній у дію з 17 травня 2015 року наказом Мінфіну Росії від 6 квітня 2015 року N 57н .

Додаток до Положення. Приклади використання способів оцінки під час вибуття фінансових вкладень

додаток
до Положення з бухгалтерського обліку
"Облік фінансових вкладень" ПБУ 19/02,
затвердженому наказом Міністерства фінансів
Російської Федерації від 10 грудня 2002 року N 126н

1. Спосіб оцінки за первісною вартістю кожної
одиниці бухгалтерського обліку фінансових вливань

Вартість фінансових вкладень, що вибувають, дорівнює в цьому випадку їх первісної вартості.

2. Спосіб оцінки за середньою первісною вартістю

Вартість цінних паперів, що списуються, визначається шляхом множення кількості вибувних цінних паперів (наприклад, акцій ВАТ "С") на середню первісну вартість одного цінного паперу цього виду (акції ВАТ "С"). Середня первісна вартість одного цінного паперу даного виду розраховується як приватне від розподілу вартості цінних паперів даного виду на їх кількість, що відповідно складаються з вартості та кількості по залишку на початок місяця і за цінними паперами, що надійшли, у цьому місяці.

Приклад 1 (дані наводяться за одним видом цінних паперів)

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

Ціна за од., Тис. руб.

Сума, млн. руб.

ціна за од. тис. руб.

сума, млн. руб.

Залишок на 1-е число

1) Середня первісна вартість одного цінного папера:

(10,0 млн.руб. + 5,0 млн.руб. + 6,6 млн.руб. + 9,6 млн.руб.) / 290 = 107,6 тис.руб.

2) Вартість залишку цінних паперів на кінець місяця:

130 х 107,6 тис.руб. = 14,0 млн. руб.

3) Вартість цінних паперів, що вибувають:

31,2 млн. руб. - 14,0 млн. руб. = 17,2 млн. руб.

або:

160 х 107,6 тис.руб. = 17,2 млн. руб.

Цей спосіб також можна застосовувати протягом місяця на кожну дату вибуття всередині місяця цінних паперів, використовуючи оцінку залишку цінних паперів, визначену за способом середньої первісної вартості, на дату попередньої операції (так званий спосіб ковзної середньої первісної вартості).

3. Спосіб оцінки за первісною вартістю перших
за часом придбання фінансових вкладень (спосіб ФІФО)

Оцінка цінних паперів при методі ФІФО полягає в припущенні, що цінних паперів продаються протягом місяця у послідовності їх надходження (придбання), тобто. цінні папери, що першими надійшли у продаж, повинні бути оцінені за первісною вартістю перших за часом придбання з урахуванням вартості цінних паперів, що числяться на початок місяця. При застосуванні цього способу оцінка цінних паперів, що перебувають у залишку на кінець місяця, провадиться за фактичної вартостіостанніх за часом придбання, а вартості продажу (вибуття) цінних паперів враховується вартість ранніх за часом придбання.

Вартість цінних паперів, що вибувають, визначається шляхом віднімання із суми вартості залишків цінних паперів на початок місяця та вартості цінних паперів, що надійшли за місяць, вартості залишку цінних паперів на кінець місяця.

ціна за од., тис.руб.

сума, млн. руб.

ціна за од., тис. руб.

сума, млн. руб.

ціна за од., тис. руб.

Сума, млн. руб.

Залишок на 1-е число

1) Вартість залишку цінних паперів на кінець місяця виходячи з вартості за останніми надходженнями:

(80 х 120 тис.руб.) + (50х 110 тис.руб.) = 15,1 млн.руб.

2) Вартість цінних паперів, що вибувають:

31,2 млн. руб. - 15,1 млн. руб. = 16,1 млн. руб.

3) Вартість одиниці цінних паперів, що вибувають:

16,1 млн.руб./160 = 100,6 тис.руб.

Цей спосіб також можна застосовувати протягом місяця на кожну дату вибуття всередині місяця цінних паперів, використовуючи оцінку залишку цінних паперів, визначену за способом ФІФО, на дату попередньої операції (так званий спосіб ковзної ФІФО).


Редакція документа з урахуванням
змін та доповнень підготовлена
АТ "Кодекс"