Виняток подвійного оподаткування. Подвійне оподаткування у Росії

Інвестиції
07.05.2020

В рамках цього матеріалу пропонується розглянути деякі найважливіші формально-юридичні аспекти використання угод про уникнення подвійного оподаткуванняу Росії пов'язану з ними арбітражну практику.

Міжнародні угоди (договори, конвенції) про уникнення подвійного оподаткування застосовуються при оподаткуванні доходів від міжнародних транзакцій, коли дохід виплачується резидентом однієї держави, а отримувачем такого доходу виступає резидент іншої держави. Якщо між цими двома державами є чинна угода, то податково-зобов'язана сторона має право розраховувати на звільнення від сплати податку на такий дохід або на сплату податку за зниженою ставкою (залежно від виду доходу).

Метою будь-якої двосторонньої угоди про уникнення подвійного оподаткування є забезпечення умов, за яких юридичні та фізичні особи кожної з країн не двічі сплачуватимуть податки з одного й того ж виду доходу у своїй державі та державі-партнері. Тим самим, податкові угоди сприяють залученню взаємних інвестицій, розвитку торговельного та іншого взаємовигідного економічного співробітництва між компаніями та підприємцями. різних країн. Водночас такі угоди спрямовані на запобігання ухилянню від сплати податків.

Угода про уникнення подвійного оподаткування визначає, як розподіляється оподаткування різних видів доходів між двома державами-учасницями, а також встановлює порядок стягнення податку у джерела (тобто податку, що утримується стороною, яка сплачує доходи іншій стороні) при виплатах дивідендів, відсотків, роялті, орендних платежів та ін. В одних випадках ставка такого податку суттєво зменшується, в інших – дохід повністю звільняється від податку у джерела.

Незважаючи на те, що укладання податкових угод - прерогатива окремих держав, кожна з яких самостійно визначає, з ким і на яких умовах укладати такі угоди, наразі йде процес уніфікації змісту укладених угод, насамперед на основі Модельної конвенції щодо податків на доходи та капітал (Model Convention with Respect to Taxes on Income and on Capital), розробленої ОЕСР (Організацією економічного співробітництва та розвитку).

В даний час Росією підписано податкові угоди з більш ніж 80 державами. Серед них багато країн Євросоюзу (включаючи Кіпр, Велику Британію, Ірландію, Данію, Нідерланди, Люксембург та ін.), Швейцарія, США, Китай, країни СНД (в т.ч. Україна, Білорусь, Казахстан), країни Балтії (Латвія, Литва) ) та ряд інших (див. повний Перелікчинних угод про уникнення подвійного оподаткування).

Важливо пам'ятати, що в правової системиРосії норми угод про уникнення подвійного оподаткування (ратифікованих і набрали чинності Російської Федерації), мають пріоритет над положеннями податкового законодавства(що випливає із частини 4 статті 15 Конституції РФ та статті 7 НК РФ). Наприклад, якщо в НК РФ передбачено ставку податку 15%, а в угоді для того ж доходу - ставку 5%, то застосовуватиметься ставка, встановлена ​​в угоді (при дотриманні передбачених у ній умов).

Кожна держава-учасниця податкової угоди має передбачити зрозумілий механізм її практичної реалізаціїсвоїми платниками податків, у тому числі всі формальності, які необхідно виконати платнику податків та податковому агенту для того, щоб скористатися пільгами чи звільненнями, передбаченими угодою. Практика показує, що недотримання цих формальностей, надто вільне їх трактування або, навпаки, обмежувальне тлумачення можуть призвести до неможливості своєчасно скористатися перевагами, що надаються податковими угодами. або спричинити заходи податкової відповідальності.

Підтвердження постійного місцезнаходження іноземної організації

Підпунктом 4 пункту 2 статті 310 НК РФ передбачено, що у разі виплати російською організацією доходів іноземної організації, для яких відповідно до міжнародних договорів (угод) передбачено пільговий режим оподаткування в РФ, щодо такого доходу провадиться звільнення від утримання податку у джерела виплати або утримання податку у джерела виплати за зниженими ставками за умови пред'явлення іноземною організацією податковому агенту підтвердження,передбаченого пунктом 1 статті 312 НК РФ.

Насправді таке підтвердження часто називають "сертифікатом про податкове резидентство"(tax residency certificate).

Відповідно до пункту 1 статті 312 НК РФ, зазначене підтвердження має відповідати таким вимогам:

  • має бути засвідчено компетентним органом відповідного іноземної держави;
  • якщо це підтвердження складено іноземною мовою, податковому агенту надається також переклад на російська мова;
  • підтвердження має надаватися іноземною організацією до дати виплати доходу.
Якщо на момент виплати доходу іноземної організації російська організація- джерело виплати доходу має у своєму розпорядженні зазначеним підтвердженням, вона зобов'язана зробити утримання податку у джерела виплати за встановленою законом ставкою (при цьому законом передбачена можливість здійснити повернення раніше утриманого податку, якщо підтвердження з'явилося в податкового агентапісля утримання та сплати податку - див. пункт 2 статті 312 НК РФ).

НК РФ, встановлюючи вимоги до документів, що підтверджують постійне місцеперебування іноземної організації (п. 1 ст. 312), не встановлює обов'язкової форми таких документів. Єдиним актом, що містив вимоги (іноді надмірні та прямо не засновані на нормах ПК) до форми та змісту підтвердження постійного місцезнаходження для цілей угод про уникнення подвійного оподаткування, був Наказ МНС Росії від 28.03.2003 № БГ-3-23/150 “Про затвердження Методичних рекомендаційподатковим органам щодо застосування окремих положень глави 25 ПК РФ, що стосуються особливостей оподаткування прибутку (доходів) іноземних організацій". Цей наказ було скасовано Наказом ФНП Росії від 19 грудня 2012 р., через що затверджені ним Методичні рекомендації не підлягають застосуванню (хоча формально вони і так були обов'язковими до застосування платником податків з пункту 1 статті 1 і пункту 2 статті 4 НК РФ).

Зазначені Методичні рекомендації будуть, очевидно, замінені або доповненнями до НК РФ, деталізують порядок оподаткування іноземних організацій, або відповідним актом Мінфіну, або й тим, та іншим. Для читачів наведемо деякі положення цього документа, що зберігали донедавна свою практичну значимість.

У зазначених рекомендаціях йшлося про те, що документами, що підтверджують місцезнаходження іноземної організації, можуть бути довідки за формою, встановленою внутрішнім законодавством цієї іноземної держави, а також довідки у довільній формі. Зазначені довідки розглядаються як такі, що підтверджують постійне місцеперебування іноземної організації у разі, якщо в них міститься наступне або аналогічне за змістом формулювання: "Підтверджується, що організація... (найменування організації) ... є (була) протягом... (вказується період ) ... особою з постійним місцеперебуванням у... (вказується держава) ... у сенсі Угоди (вказується найменування міжнародного договору) між Російською Федерацією/СРСР та (вказується іноземна держава)".

Пункт 5.3 Методичних рекомендацій вказував, що у документах, що підтверджують постійне місцеперебування, проставляється печатка (штамп) компетентної (або уповноваженої ним), у сенсі відповідної угоди про уникнення подвійного оподаткування, органу іноземної держави та підпису уповноваженої посади. Зазначені документи підлягають легалізації у установленому порядкуабо на таких документах має бути проставлений апостиль.

Крім того, у Методичних рекомендаціях зазначалося, що такі документи, як свідоцтва про реєстрацію на території іноземних держав (сертифікати про інкорпорацію), витяги з торгових реєстрів тощо, не можуть розглядатися як документи, що підтверджують податкових ціляхпостійне місцезнаходження організації у іноземній державі.

У рекомендаціях також зазначалося, що “податковому агенту подається лише одне підтвердження постійного місцезнаходження іноземної організації за кожний календарний рік виплати доходів, незалежно від кількості та регулярності таких виплат, видів доходів, що виплачуються тощо”.

Оскільки деякі з перелічених вище положень нерідко ставилися під питання в судово-арбітражній практиці (значна частина судових спорів пов'язана саме з питаннями документального підтвердження, необхідного для застосування пільг і звільнень), наведемо найбільш значущі позиції арбітражних судів.

1) Підтвердження постійного місцезнаходження іноземної організації має бути засвідчене компетентним органом іноземної держави у сенсі відповідної угоди про уникнення подвійного оподаткування.

Постанова Президії Вищого Арбітражного Суду РФ (далі - ВАС РФ) від 20 вересня 2011 р. № 5317/11 . Російське ЗАТ успішно оскаржило в Арбітражному суді м. Москви рішення ІФНС про стягнення штрафу, суми податку та пені з доходу, виплаченого іноземній фірмі. Як підтвердження місцезнаходження іноземної організації в США Арбітражним судом м. Москви було прийнято сертифікат (реєстраційне свідоцтво)за підписом секретаря штату Вермонт та печаткою цього штату, завірений нотаріусом як справжня копія запису, що зберігається в архіві Бюро Секретаріату штату Вермонт. На вказаному сертифікаті секретарем штату проставлено апостиль, що засвідчує дії нотаріуса. Переклад названого документа російською мовою здійснено перекладачем, підпис якого засвідчено нотаріусом Латвійської Республіки. 9-й арбітражний апеляційний суд та ФАС Московського округу залишили рішення суду 1-ї інстанції без зміни. Однак Президія ВАС РФ відзначила таке.

Компетентними органами Сполучених Штатів Америки є Міністр фінансів або його уповноважений представник, а також Служба внутрішніх доходів США (правомочна підтверджувати податкове резидентство в США).

В даному випадку свідоцтво про реєстрацію іноземної організації в штаті Вермонт визначає її юридичний статус як господарюючого суб'єкта, зареєстрованого в США, однак не є належним підтвердженнямпостійного місцезнаходження іноземної організації у США у сенсі Договору про уникнення подвійного оподаткування,оскільки згадане свідчення не було видано відповідним компетентним органоміноземної держави<...>

ВАС РФ визнав обґрунтованими доводи ІФНС про порушення ЗАТ положень глави 25 ПК РФ і частково скасував рішення судових інстанцій, що нижчі стосунки, винесені на користь платника податків.

Постанова Президії ВАС РФ від 28 грудня 2010 р. № 9999/10. Оцінивши подані суспільством документи, суди першої та касаційної інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що інформації про реєстрацію компанії з обмеженою відповідальністю в Республіці Кіпрі внесення іншої компанії до Торгового реєстру кантону Санкт-Галлен Швейцаріїнедостатньо для набуття ними статусу осіб з постійним місцем перебування з метою уникнення подвійного оподаткування, оскільки така інформація не свідчить, що ці особи також є податковими резидентамиданих іноземних держав”. (Водночас, цікаво, що суд апеляційної інстанції в даній справі, на відміну від судів першої та касаційної інстанцій та ВАС, виходив з того, що положення НК РФ “допускають для іноземної організації право вибору документа, який би підтверджував її постійне місцеперебування на території іноземної держави, оскільки ні нормами Кодексу, ні іншими законодавчими актамипро податки та збори не встановлено конкретних органів іноземної держави, які мають видавати підтвердження про місце постійного знаходження іноземної організації, а також конкретні форми та тексти такого роду документів”. Така позиція, як бачимо, була спростована вищими інстанціями).

Разом з тим, судова практикавиважено підходить до випадків, коли компанії надають не тільки сертифікати про податкове резидентство, але й інші документи (що виходять як від податкових, так і не податкових органів іноземних держав), що так чи інакше свідчать про постійне місцезнаходження іноземних компаній у певній державі.

Визначення ВАС РФ від 7 листопада 2013 р. № ВАС-15167/13 . На думку МІФНС, свідоцтво щодо звільнення від оподаткуваннянімецької компанії та свідоцтво про реєстрацію як платник ПДВщодо іншої німецької компанії що неспроможні розглядатися як докази, які свідчать про право звільнення від оподаткування до, оскільки підтверджують постійне місцезнаходження іноземних організацій ФРН. Однак, “суди на підставі положень глави 25 Кодексу та Угоди між РФ та ФРН про уникнення подвійного оподаткування щодо податків на доходи та майно від 29.05.1996, визнали документи, подані суспільством з метою підтвердження постійного місцезнаходження його іноземних контрагентів у ФРН, достовірними та достатніми,тому зробили висновок у тому, що прибуток, отриманий компаніями у спірний період від суспільства, підлягає оподаткуванню біля РФ”. Судовою колегією ВАС встановлено порушення судами однаковості застосування положень глави 25 НК РФ.

Постанова ФАС Далекосхідного округу від 14.11.2013 № Ф03-5168/13 у справі № А73-31/2012 : поряд зі свідоцтвами, що підтверджують податкове резидентство компаній у Республіці Корея, під час проведення виїзної податкової перевірки на підтвердження постійного місцезнаходження іноземних компаній було надано підписані начальниками податкових інспекційдвох округів Республіки Корея свідоцтва про реєстрацію підприємств, видані до дати виплати доходу ВАС РФ У своєму Ухвалу від 26 березня 2014 р. № ВАС-716/13 не встановив порушення судами однаковості застосування положень глави 25 НК РФ. ВАС, зокрема, зазначив, що, “керуючись положеннями глави 25 Кодексу та Конвенції між Урядом РФ та Урядом Республіки Корея про уникнення подвійного оподаткування щодо податків на доходи від 19.11.1992, суди визнали документи, подані суспільством у цілях підтвердження іноземних контрагентів в Республіці Корея, достовірними та достатніми, тому зробили висновок у тому, що прибуток, отриманий іноземними організаціями у спірний період від суспільства, підлягає оподаткуванню біля РФ”.

2) Підтвердження постійного місцезнаходження іноземної організації має надаватися до дати виплати доходу.

Постанова ФАС Московського округу від 15 лютого 2013 р. № Ф05-15470/12 у справі № А40-59278/2012 . У зазначеній справі “усі підтвердження було видано після фактичної виплати іноземним організаціям доходу. Таким чином, на дати виплати доходів у товариства, як податкового агента, був обов'язок утримання податків з доходів, що виплачуються”. Тоді як “від утримання податку податковий агент звільняється, якщо має у своєму розпорядженні підтвердження резидентства іноземної організації до дати виплати доходу”. Аналогічна позиція виражена також у Ухвалою ФАС Московського округу від 16 липня 2013 р. № Ф05-7227/13 у справі № А40-72223/2012 .

3) Чи потрібно надання підтвердження у кожному календарному році?

До цього часу практика здебільшого відповідала це питання негативно.

Наприклад, в Ухвалою ФАС Поволзького округу від 30 липня 2013 р. № Ф06-5981/13 у справі N А12-29089/2012 зазначається, що посилання податкового органу на те, що підтвердження про постійне місцезнаходження іноземної організації має бути подане щорічно, є неспроможним, оскільки це не передбачено податковим законодавством.

Мінфін Росії у своєму Лист від 14 квітня 2014 р. № 03-08-РЗ/16905 повідомив наступне: “Згідно з буквальним тлумаченням положень п. 1 ст. 312 Кодексу, що передбачає підтвердження постійного місця знаходження іноземної організації, вона не містить норм, що обмежують період дії таких підтверджень, у зв'язку з тим, що доходи іноземної організації не прив'язані до податкового періоду (що підтверджує практика арбітражних судів). Положення п. 1 ст. 312 Кодексу передбачено лише те, що підтвердження має бути подане іноземною організацією до дати виплати доходу, а не у кожному податковий період”. Однак, “якщо за період, що минув з моменту видачі підтвердження, постійне місцезнаходження іноземної організації змінюється, відповідальність за правильність обчислення та утримання податку нестиме податковий агент”.

Проте, зовсім іншу точку зору продемонстрував ФАС Московського округу У своєму Ухвалою від 17 січня 2014 р. № Ф05-16745/13 у справі № А40-16818/2013. “Оскільки на момент виплати доходу суспільство не мало сертифіката резидентства зазначеної іноземної компанії, що належать до зазначених податкових періодів, заявника оспорюваним рішенням притягнуто до податкової відповідальності за статтею 123 НК РФ і йому нараховані пені з податку доходи іноземних юридичних”.<...>“Як встановлено судами під час розгляду справи та не оспорюється заявником, дохід вищезазначеній іноземній особі виплачувався заявником у 2009 та 2010 роках. На момент виплати доходу податковий агент мав сертифікатрезидентства контрагента від 23.04.2008 в Республіці Кіпр на 2008 рік, який не містить вказівок на поширення аналогічного висновку щодо статусу резидентства на майбутній період. Цей сертифікат обґрунтовано не прийнято судамияк підставу для звільнення податкового агента від утримання податку у джерела виплати на момент виплати доходу”.

При цьому безпосередньо перед формулюванням зазначеного висновку ФАС МО практично висловив висловлювальні вичерпні вимоги статті 312 НК РФ до підтвердження податкового резидентства. Залишається загадкою, звідки у рішенні суду взялася вимога про те, щоб сертифікат податкового резидентства ставився до певних податкових періодів (мабуть, з тих самих скасованих “Методичних рекомендацій” МНС Росії 2003…)

Більше того, ВАС РФ у своєму Ухвалі від 28 квітня 2014 р. відмовив у передачі цієї справи для розгляду в порядку нагляду до Президії ВАС РФ, мотивувавши це в такий спосіб. “Приймаючи оспорювані акти, суди ґрунтували свої висновки на оцінці змісту спірних сертифікатів, керуючись при цьому пунктом 1 статті 312 Податкового кодексу та правовою позицією Президії ВАС РФ, що міститься в ухвалі від 20.09.2011 № 5317/1.<...>Посилання заявника на судові актив інших арбітражних справах не свідчить про порушення судами однаковості у тлумаченні та застосування норм матеріального права з урахуванням конкретних обставин податкового спору, встановлених під час розгляду справи. Неправильного застосування норм матеріального чи процесуального права, які тягнуть скасування оспорюваних судових актів, судами недопущено”.

4) Чи має підтвердження постійного місцезнаходження іноземної організації бути проставлений апостиль?

Загалом позиція судів підтверджує необхідність проставляння апостилю на таких документах:

Постанова Президії ВАС РФ від 28 червня 2005 р. № 990/05 . Президія ВАС дійшла висновку, що документи, подані податковому агенту іноземними організаціями (свідоцтво Податкового управлінняДержавного казначейства США про місцезнаходження компанії у США; свідоцтво Лондонського департаменту з внутрішніх податків про те, що компанія підлягає оподаткуванню у Великій Британії; та свідоцтво Податкового управління Великобританії про місцезнаходження компанії у Великобританії), не відповідають вимогам Конвенції (1961 р.), що висуваються до офіційних документів, оскільки не мають апостилю. У зв'язку з цим Президія ВАС зазначив, що документи, подані суспільством як докази, що підтверджують місцезнаходження іноземних юридичних осіб, правомірно не прийняті податковим органом.

Водночас можливі винятки у відносинах із певними країнами:

Постанова ФАС Московського округу від 15 лютого 2013 р. № Ф05-15470/12 у справі № А40-59278/2012. Суспільством було представлено податкові сертифікати, видані Міністерством фінансів Республіки Сербія, з підтвердженням резидентства сербської компанії. Сертифікати були представлені без апостилю, у зв'язку з чим не прийняті інспекцією як належні докази. Судові інстанціївважали, що представлені суспільством сертифікати не підлягають апостилюванню, проте виведення судів є хибним. ФАС МО зазначив, що Договір між СРСР та Югославією "Про правову допомогу та правових відносинаху цивільних, сімейних та кримінальних справах" від 24.02.1962 (що допускає використання документів без легалізації), "не торкається податкових правовідносин, що належать за своєю суттю до адміністративного права". ФАС МО зробив висновок про те, що "документи, що подаються іноземними організаціями податковому" агенту з метою підтвердження постійного місцезнаходження на території Республіки Сербія, повиннівідповідно до вимог Гаазької Конвенції утримувати апостиль”.

Водночас, суд зазначив, що Мінфін Росії, у тому числі в особі його уповноваженого представника (ФНП), на взаємній основі погодив з компетентними органами (їх уповноваженими представниками) низки іноземних держав процедуру прийняття офіційних сертифікатів, що підтверджують постійне місцеперебування (резидентство) без легалізації чи апостилювання.Перелік таких держав, а також форми документів, зразки підписів уповноважених осіб та печаток державних установіноземних держав, уповноважених видавати сертифікати постійного місця перебування, міститься в інформаційної базиФНП Росії. До таких держав належать Республіка Білорусь, Україна, Республіка Молдова, Республіка Казахстан, Республіка Узбекистан, Киргизька Республіка, Республіка Таджикистан, Республіка Вірменія, Азербайджанська Республіка, США, Республіка Кіпр, Словацька Республіка (див. Лист ФНП Росії від 12.05.200. 26-2-08/5988).

У певних випадках суди виходять із того, що апостилювання не потрібне:

Постанова ФАС Далекосхідного округу від 29 січня 2014 р. № Ф03-6693/13 у справі № А51-4992/2013. Відхиляючи аргумент інспекції про необхідність подання на поданих іноземною (японською) компанією документах апостилю, суди обох інстанцій правомірно вказали на те, що нормами податкового законодавства, що регулюють спірні правовідносини, передбачено подання іноземною організацією податковому агенту підтвердження, завіреного компетентним органом, дана організаціямає постійне місцеперебування у тій державі, у якої з Російською Федерацією є міжнародний договір. Така умова суспільством виконана. У свою чергу, інспекцією не подано нормативно-правове обґрунтування вимоги щодо необхідності в даному випадку подавати апостильовані документи.

Підведемо підсумок.

  • Органом іноземної держави, компетентним у сенсі угод про уникнення подвійного оподаткування, як правило, є фінансове чи податкове відомство (міністерство фінансів, податкова служба, служба внутрішніх доходів тощо). Такі компетентні органи країн визначаються у тексті угоди. Міністерства юстиції, торговельні регістри тощо. органи зазвичай що неспроможні розглядатися як компетентних цілей податкових угод.
  • Підтвердження має бути надано податковому агенту до дати виплати доходу.
  • Вимоги надавати підтвердження щороку немає (як і одноманітності в арбітражної практиці з цього питання).
  • На підтвердженні. по загальному правилу, має бути проставлений апостиль. Виняток становлять підтвердження, що виходять із країн, які погоджуються з Росією в рамках передбаченої податковою угодою взаємопогоджувальної процедури, спрощений порядок взаємного прийому таких документів без апостилю. Договори про правову допомогу, що передбачають положення про взаємне визнання документів, податкових відносинне застосовуються.
Додатково зазначимо, що допускається використання як оригіналів підтвердження податкового резидентства. і їх нотаріально завірених копій. Мінфін Росії в Листі від 12 березня 2013 р. № 03-08-05/7325 повідомив, що норми НК РФ "не містять прямої заборони на подання іноземною організацією податковому агенту нотаріально завіреної копії підтвердження постійного місцезнаходження".

Так, на практиці часто використовується наступний варіант: одержаний від закордонного контрагента сертифікат про податкове резидентство (з апостилем) перекладається російською мовою; справжність підпису перекладача засвідчує нотаріус; переклад підшивається до оригіналу. Потім із зазначеної зшивки робиться необхідна кількість копій, вірність кожної з яких також засвідчується нотаріусом.

Обов'язки та відповідальність податкового агента

Відповідно до пункту 2 статті 287 НК РФ російська організація (податковий агент), яка виплачує дохід іноземної організації, утримують суму податку з доходів цієї іноземної організації при кожній виплаті (перерахунку) їй грошових коштівчи іншому отриманні іноземної організацією доходів, якщо інше не передбачено НК РФ.

Податковий агент має перерахувати відповідну суму податку не пізніше дня,наступного за днем ​​виплати (перерахування) коштів іноземної організації або іншого отримання доходів іноземною організацією.

Відповідно до пункту 4 статті 310 НК РФ податковий агент за підсумками звітного (податкового) періоду у строки, встановлені для подання податкових розрахунків статтею 289 НК РФ, надає інформацію про суми виплачених іноземним організаціям доходів та утриманих податків за минулий звітний (податковий) період у Податковий органза місцем свого знаходження за формою, що встановлюється ФНП Росії.

Форму такого розрахунку затверджено Наказом МНС Росії від 14.04.2004 № САЭ-3-23/286@ “Про затвердження форми Податкового розрахунку (інформації) про суми виплачених іноземним організаціям доходів та утриманих податків” (в ред. Наказу ФНС Росії від 18.12.2013 № ММВ-7-3/628@). Інструкцію щодо заповнення податкового розрахунку (інформації) про суми виплачених іноземним організаціям доходів та утриманих податків затверджено Наказом МНС Росії від 03.06.2002 р. № БГ-3-23/275 (в ред. Наказу ФНС Росії від 18.12.2013 № ММВ-7 -3/628 @).

Податкові агенти подають податкові розрахунки не пізніше 28 календарних днівз дня закінчення відповідного звітного періоду. Податкові розрахункиза підсумками податкового періоду представляються податковими агентами не пізніше 28 березня року, наступного за минулим податковим періодом (п. 3 та 4 ст. 289 НК РФ).

При податкової перевірки(В тому числі виїзний) податковий агент, який застосував знижену ставку податку, на запит податкового органу зобов'язаний пред'явити підтвердження про місцезнаходження іноземної організації - одержувача доходу.

Слід пам'ятати, що неправомірне неутримання та (або) неперерахування (неповне утримання та (або) перерахування) у встановлений НК РФ термін сум податку, що підлягає утриманню та перерахуванню податковим агентом, утворює склад податкового правопорушенняі тягне за собою стягнення штрафу у розмірі 20 відсотків від суми, що підлягає утриманню та (або) перерахуванню (ст. 123 НК РФ).

Статус "фактичного одержувача доходу" як умова застосування пільг, що надаються міжнародними податковими угодами

Більшість угод про уникнення подвійного оподаткування у статтях, які встановлюють пільги чи звільнення для певних категорій доходів, містять формулювання: “особа, яка має фактичне право” на той чи інший дохід (зокрема, дивіденди, відсотки, роялті). Тобто передбачається, що така особа є фактичним (кінцевим) одержувачем доходу, що виплачується йому з-за кордону.

У зв'язку з цим Мінфін Росії (у Листі від 9 квітня 2014 р. № 03-00-РЗ/16236) зробив роз'яснення, що ознаменувало новий підхіддля оцінки правомірності застосування платниками податків пільг, передбачених міжнародними податковими угодами.

При застосуванні угод про уникнення подвійного оподаткування щодо надання права на використання пільг (знижених ставок та звільнень) при оподаткуванні окремих видівдоходів від джерел в РФ необхідно проводити оцінку на предмет того, чи є особа, яка претендує на використання пільг (знижених ставок та звільнень), "фактичним одержувачем (бенефіціарним власником)" відповідного доходу.

Мінфін Росії зазначив, що безпосередній одержувач доходу, хоч і може кваліфікуватися як резидент, але не може лише з цієї причини за умовчанням розглядатись як бенефіціарний власник отриманого доходу в державі резидентства.

Надання у державі - джерелі доходу, що виплачується іноземній особі податкових пільг(знижених ставок і звільнень) суперечить цілям і завданням міжнародних угод, якщо одержувач такого доходу, не використовуючи формально такі інструменти, як агентування чи номінальне утримання, діятиме як проміжна ланка на користь іншої особи, яка фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Така проміжна ланка, наприклад кондуїтна (тобто проміжна. транзитна) компанія, не може розглядатися як особа, яка має фактичне право на отримуваний дохід, якщо незважаючи на свій формальний статус власника доходу в угоді з особою, яка є податковим резидентомдержави - джерела доходу, подібна компанія має дуже вузькі повноваження щодо цього доходу, що дозволяє розглядати її як довірену особу або керуючого, що діє від імені зацікавлених осіб.

Для визнання особи як фактичного одержувача доходу (бенефіціарного власника) необхідно не тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу, але ця особа також має бути безпосереднім вигодонабувачем,тобто особою, яка фактично отримує вигоду від отриманого доходу та визначає її подальшу економічну долю. При визначенні фактичного одержувача (бенефіціарного власника) доходу слід також враховувати виконувані функції та ризики іноземної організації, що приймаються, претендує на отримання пільги відповідно до міжнародних податкових угод.

На думку Мінфіну, передбачені угодами про уникнення подвійного оподаткування пільги (знижені ставки та звільнення)щодо виплачуваних доходів від джерела в РФ не застосовуються,якщо вони виплачуються в рамках угоди або серії угод, здійснених таким чином, що іноземна особа, що претендує на отримання пільгиу вигляді зниженої ставки за дивідендами, відсотками та роялті, виплачує прямо чи опосередковано весь або майже весь дохід (у будь-який час та в будь-якій формі) іншій особі, яка не мала б пільг (знижених ставок та звільнень) за відповідною угодою, якби такі доходи виплачувались безпосередньо такій особі.

З усього вищевикладеного можна зробити такі висновки:

1. При використанні норм угод про уникнення подвійного оподаткування, у тому числі, при отриманні від зарубіжних контрагентів підтвердження про їхнє постійне місцезнаходження, слід керуватися по-перше, безпосередньо нормами самої податкової угоди, по-друге, нормами НК РФ; а також враховувати судово-арбітражну практику та роз'яснення фінансових органів(за їх наявності). Дотримання всіх формальностей, пов'язаних із застосуванням угоди про уникнення подвійного оподаткування, дозволяє суттєво знизити ризик заперечення податковими органами правомірності застосування пільг, передбачених такою угодою;

1. Фактично сплачені фізичною особою - податковим резидентом Російської Федерації за межами Російської Федерації відповідно до законодавства інших держав суми податку з доходів, отриманих в іноземній державі, не зараховуються при сплаті податку в Російській Федерації, якщо інше не передбачено відповідним міжнародним договором Російської Федерації за питань оподаткування.

У разі, якщо міжнародним договором Російської Федерації з питань оподаткування передбачено залік у Російській Федерації суми податку, сплаченого фізичною особою - податковим резидентом Російської Федерації в іноземній державі з отриманих нею доходів, такий залік провадиться податковим органом у порядку, встановленому пунктами 2 - цієї статті.

2. Залік у Російській Федерації суми податку, сплаченого фізичною особою - податковим резидентом Російської Федерації в іноземній державі з отриманих ним доходів, провадиться після закінчення податкового періоду на підставі поданої такою фізичною особою податкової декларації, в якій вказується сума податку, сплаченого в іноземній, що підлягає заліку. державі. При цьому суми податку, сплаченого фізичною особою - податковим резидентом Російської Федерації в іноземній державі з отриманих ним доходів, що підлягають заліку в Російській Федерації, можуть бути заявлені в податкових деклараціях, які подаються протягом трьох років після закінчення податкового періоду, в якому були отримані такі доходи .

3. З метою заліку в Російській Федерації суми податку, сплаченого фізичною особою - податковим резидентом Російської Федерації в іноземній державі з отриманих нею доходів, до податкової декларації додаються документи, що підтверджують суму отриманого в іноземній державі доходу та сплаченого з цього доходу податку в іноземній державі, видані (завірені) уповноваженим органом відповідної іноземної держави та їх нотаріально завірений переклад російською мовою.

У документах, що додаються до податкової декларації, мають бути відображені вид доходу, сума доходу, календарний рік, у якому було отримано дохід, а також сума податку та дата його сплати платником податків в іноземній державі.

Замість зазначених документів платник податків має право подати копію податкової декларації, поданої їм в іноземній державі, та копію платіжного документа про сплату податку та їх нотаріально засвідчений переказ російською мовою.

У разі, якщо податок з доходів, отриманих в іноземній державі, був утриманий біля джерела виплати доходу, відомості про суми доходу в розрізі кожного місяця відповідного календарного року, а також про суми податку, утриманих біля джерела виплати доходу в іноземній державі, надаються платником податків на на підставі документа, виданого джерелом виплати доходу, разом із копією цього документа та його нотаріально завіреним перекладом російською мовою.

4. Сума податку, що підлягає заліку, визначається з урахуванням положень відповідного міжнародного договору Російської Федерації з питань оподаткування. При обчисленні суми податку, що зараховується в Російській Федерації, застосовуються положення цього Кодексу, що діють щодо порядку обчислення податку в тому податковому періоді, в якому було отримано дохід в іноземній державі.

5. У разі, якщо міжнародним договором Російської Федерації з питань оподаткування передбачено повне або часткове звільнення від оподаткування у Російській Федерації будь-яких видів доходів фізичних осіб, що є податковими резидентами іноземної держави, з яким укладено такий договір, звільнення від сплати (утримання) податку у джерела виплати доходу в Російській Федерації або повернення раніше утриманого податку в Російській Федерації провадиться у порядку, встановленому пунктами 6 - цієї статті.

6. Якщо інше не передбачено цим Кодексом, податковий агент - джерело виплати доходу при виплаті такого доходу фізичній особі не утримує податок (або утримує його в іншому розмірі, ніж передбачено положеннями цього Кодексу) у разі, якщо ця фізична особа є податковим резидентом іноземної держави , з яким Російською Федерацією укладено міжнародний договір з питань оподаткування, що передбачає повне чи часткове звільнення від оподаткування Російської Федерації відповідного виду доходу. Для підтвердження статусу податкового резидента такої іноземної держави фізична особа має право подати податковому агенту - джерелу доходу паспорт іноземного громадянинаабо інший документ, встановлений федеральним закономабо визнаний відповідно до міжнародного договору Російської Федерації як документ, що засвідчує особу іноземного громадянина.

Якщо подані вищеперелічені документи не дозволяють підтвердити наявність у іноземного громадянина статусу податкового резидента іноземної держави, з яким Російською Федерацією укладено міжнародний договір з питань оподаткування, на підставі якого провадиться звільнення доходу від оподаткування в Російській Федерації, податковий агент - джерело виплати доходу фізичній особі запитує у цієї фізичної особи офіційне підтвердження її статусу податкового резидента держави, з якою Російською Федерацією укладено міжнародний договір із питань оподаткування.

Зазначене підтвердження має бути видано компетентним органом відповідної іноземної держави, уповноваженим видачу таких підтверджень виходячи з міжнародного договору Російської Федерації з питань оподаткування. У разі, якщо таке підтвердження складено іноземною мовою, фізичною особою подається та її нотаріально засвідчений переклад російською мовою.

7. У разі, якщо підтвердження статусу податкового резидента іноземної держави, зазначене у пункті 6 цієї статті, представлене фізичною особою податковому агенту - джерелу виплати доходу після дати виплати доходу, що підлягає звільненню від оподаткування на підставі міжнародного договору Російської Федерації з питань оподаткування, та утримання податку з такого доходу такий податковий агент здійснює повернення утриманого податку в порядку, передбаченому пунктом 1 статті 231 цього Кодексу для повернення сум надмірно сплаченого податку.

8. Відомості про іноземних фізичних осіб та про виплачені ним доходи, з яких на підставі міжнародного договору Російської Федерації з питань оподаткування не було утримано податку, про суми податку, повернутих податковим агентом - джерелом виплати доходу, надаються таким податковим агентом до податкового органу за місцем свого обліку у тридцятиденний строк із дати виплати такого доходу.

Вказані відомості мають дозволяти ідентифікувати платника податків, вид виплачених доходів, суми виплачених доходів та дати їх виплати.

До відомостей, що дозволяють ідентифікувати платника податків, належать зокрема паспортні дані, вказівка ​​на громадянство.

9. За відсутності податкового агента на дату отримання фізичною особою підтвердження статусу податкового резидента іноземної держави, що дає право на звільнення від сплати податку на підставі міжнародного договору Російської Федерації з питань оподаткування, така фізична особа має право подати підтвердження статусу податкового резидента іноземної держави та її нотар переклад на російську мову разом із заявою на повернення податку, податковою декларацією та документами, що підтверджують утримання податку та підстави для його повернення, до податкового органу за місцем проживання (місце перебування) фізичної особи в Російській Федерації, а у разі відсутності місця проживання (місця перебування) ) фізичної особи в Російській Федерації до податкового органу за місцем обліку податкового агента.

10. Сума податку, обчисленого щодо прибутку контрольованої іноземної компанії за відповідний період, зменшується на величину податку, обчисленого щодо цього прибутку відповідно до законодавства іноземних держав та (або) законодавства Російської Федерації (у тому числі податку на доходи, що утримується біля джерела) виплати доходу), а також на величину податку на прибуток організацій, обчисленого щодо прибутку постійного представництва цієї контрольованої іноземної компанії в Російській Федерації, пропорційно частці контролюючої особи в цій компанії.

Сума податку, обчисленого відповідно до законодавства іноземної держави, має бути документально підтверджена, а у разі відсутності у Російської Федерації з іноземною державою (територією) чинного міжнародного договору Російської Федерації з питань оподаткування засвідчена компетентним органом іноземної держави, уповноваженим з контролю та нагляду в галузі податків.

Актуальність теми подвійного оподаткування у Росії пояснюється лише тим, що система стягнення переважають у всіх країнах різна. Кожна держава формує систему податків і зборів лише на власний розсуд. Одні вимагають певних внесків від усіх світових доходів своїх резидентів, інші дотримуються принципу територіальності та стягують якусь суму від операції, здійсненої в межах їхньої держави. Ідеально було б, якщо всі країни дотримувались якогось одного принципу. Це значно полегшило б цю системуу світі як самих фіскальних органів, так платників. Але у зв'язку з різним рівнем розвиненості та критеріями визначення джерел доходу це неможливо. Яскравий приклад- подвійне оподаткування. на Наразі, Щоправда, існують способи усунення цього неприємного моменту. У цій статті буде розглянуто подвійне оподаткування в Росії та те, як воно усувається.

Що входить у це поняття?

Система оподаткування припускає факт подвійного збору. Дане визначеннямає на увазі під собою стягнення податків із особи одночасно двома державами. Як було зазначено вище, існують два напрями, яким здійснюється робота фіскальних органів:

  1. Принцип резидентності.І тут система оподаткування спрямовано максимальний збір коштів. Тобто державі все одно, де здійснювалася якась операція, відрахування однаково згідно із законом мають надходити до бюджету.
  2. Принцип територіальності.Ті держави, які дотримуються цього варіанту, ставляться лояльніше до системи податків та зборів. Відповідно до нормативно-правових актів, вони можуть претендувати на економічні операції, які пройшли поза країною.

Як класифікується це явище, залежно від принципу здійснення?

Подвійне оподаткування у Росії має власний поділ. Воно не є однорідним і здійснюється згідно з декількома класифікаційними ознаками.

Залежно від принципу здійснення цього процесу може бути наступних видів:

  1. Міжнародний подвійний економічний тип.Його суть полягає в тому, що збори стягуються одночасно з кількох суб'єктів, але тих, які причетні до однієї й тієї економічної операції. Тобто дохід у цих осіб є загальним.
  2. Міжнародний подвійний юридичний тип.У разі одному суб'єкту належить якась операція. Доход, отриманий у її результаті, оподатковується фіскальними службами одночасно кількох країн.

Цей поділ пояснює і те, як уникнути подвійного оподаткування. Щодо першого типу – застосовується залік в ініціативному порядку, що здійснюється своїм резидентом зборів, сплачених за кордоном. Щодо міжнародного подвійного юридичного типу рекомендовано формування склепіння спеціальних правил. Це дозволяє поділити юрисдикцію двох країн щодо здійсненої операції. Тобто для цього потрібно налагодити діловий зв'язок між державою, де компанія є резидентом, і державою, яка є джерелом доходу. Ці перераховані вище методи усунення подвійного оподаткування є досить ефективними. Уряди багатьох країн усунення цієї проблеми укладають спеціалізовані угоди.

Як класифікується це явище в залежності від рівня?

Існує ще одна класифікаційна ознака. Залежно від рівня, на якому здійснюється ця процедура, вона може бути наступних видів:

  1. Внутрішній. Подвійне оподаткування в Росії та інших країнах передбачає стягнення фінансів залежно від важливості та рівня адміністративно-територіальної одиниці. Але при цьому цей процес здійснюється на кожному з них. Воно має своє поділ також залежно від каналу. Він може бути вертикальним та горизонтальним. Перший включає два типи податків. Один необхідно заплатити до бюджету місцевої фіскальної служби, а другий – до державного. Особливістю другого є те, що система доходів та зборів визначається у кожній адміністративно-територіальній одиниці самостійно. Тобто десь стягнення стосуються всіх видів доходів, подекуди - отриманих лише в його межах, а іноді враховуються операції, здійснені на території всієї держави.
  2. Зовнішній. Подвійне оподаткування у Росії може мати міжнародний характер. Тобто, у цій ситуації відбувається зіткнення національних інтересів одночасно двох країн. Стягнення визначаються законодавством кожної. Зведення нормативно-правових актів виділяють об'єкт, що оподатковується, та суб'єкт, який має зробити внесок. Ця особа повинна бути зобов'язана перед іншою країною також.

Які суперечності виникають через дане явище?

Усунення подвійного оподаткування є пріоритетним напрямомфіскальних служб різних країн. Це допомагає встановити контакт між урядами та зменшити кількість спірних ситуацій. Ця тема зараз дуже актуальна, оскільки вона стала фактично проблемою світового характеру.

Зміст даного поняттяє дуже незрозумілим та нелогічним для безлічі людей. Звичайно, можна зрозуміти можновладців, які хочуть залучити більше коштів до бюджету, хапаючись за будь-яку можливість і використовуючи будь-які кошти. Але людина в цій ситуації страждає, адже вона змушена віддати частину свого доходу фіскальним службам одночасно двох держав, до того ж у той самий період часу.

Ще однією складністю є врівноваження відповідної законодавчої системи. Вона має чітко виділяти ту саму базу, яка стане об'єктом стягнення. Розмежувати про резидентів і нерезидентів досить складно, оскільки це вимагає класифікації самих доходів. Останнім потрібно вести облік та розмежовувати їх за ознакою територіальності та обліку країни.

Угода про уникнення подвійного оподаткування, таким чином, допоможе вирішити проблему у різниці форм цього процесу. Адже кожна держава визначає об'єкт, який стане джерелом стягнення по-різному. Ще у ХХ столітті Ліга націй довірила вирішення цього питання групі вчених, які виробили певні рекомендації. Вони спрямовані на усунення різного тлумачення норм та елементів цієї процедури.

Що включає в себе угоду, щоб уникнути даного явища?

Застосування угоди про уникнення подвійного оподаткування є дуже ефективним способомвирішення цієї проблеми. Цей договірє закріплення певних правил, згідно з якими здійснюють свою роботу системи податків і зборів обох країн. Цією угодою прописані такі пункти, які виділяють суб'єктів, які зобов'язані сплатити внески. Договір стосується як фізичних осіб, так і організацій. Окремим правилом закріплюється питання про активи, що дають певний дохід, але територіально не розташовані у рідній державі резидента. Угода про уникнення подвійного оподаткування передбачає також різні видиподатків та зборів та коло осіб, що потрапляє під виплати. Це необхідно для того, щоб виділити моменти, для яких угода є актуальною. Під час його укладання прописується період дії документа, а також порядок його здійснення та припинення. Угоди про уникнення подвійного оподаткування, які уклала Російська Федерація, дозволили вирішити проблему зборів одночасно з вісімдесятьма двома світовими державами.

Експерти вважають цей шлях вирішення проблеми дуже вигідним для резидентів, адже це дозволяє їм не переплачувати двічі. Що стосується інших країн, то щодо здійснених операцій складається зовсім інша ситуація. Тобто якщо в іншій державі фіскальна служба стягує податок з нерезидента, це жодним чином не візьметься до уваги аналогічною структурою Росії.

Як угода впливає збори з доходу від оренди?

Дуже важливим є укладення цієї угоди для тих, хто має або збирається придбати нерухоме майноза кордоном. Це тим, що у разі російська фіскальна служба зараховуватиме податки з доходів від оренди чи продажу майна.

Закон про подвійне оподаткування має на увазі, що якщо дохід виходить від нерухомого майна, розташованого за територією Російської Федерації, то податок на нього, сплачений в іншій країні, віднімається від російського збору. Для того, щоб розрахувати розмір фінансів, який потрібно сплатити вітчизняній фіскальній службі, необхідно здійснити зворотну дію - тобто відняти від зарубіжної суми встановлені законодавством тринадцять відсотків. З цього випливає, що різниця не може бути негативною, тобто закордонний збір не може бути меншим за російський. Зрештою виходить так, що людина в будь-якому випадку повинна зробити виплати в повному обсязі, але частина йде до бюджету однієї країни, а частина – до іншої. Це у будь-якому випадку краще, ніж платити подвійний розмір ставок.

Як зробити оформлення прибутку від оренди?

Російською нормативно-правовою базою також передбачається, що прибуток, що отримується від нерухомого майна, розташованого за кордоном, у вигляді оренди, має бути офіційно задекларований. Для цього існує спеціальна форма 3-ПДФО. Інакше вона є так званим листом «Б». Він фіксує всі доходи, одержувані поза Російської Федерації. До цього документа необхідно додати і ряд інших паперів, які підтверджують розмір прибутку та те, що на території іншої країни було сплачено податок. Ця довідкамає бути переведена та нотаріально засвідчена. Крім неї, до пакету документів входить і папір, що відображає тип доходу, його розмір за календарний рік. У ній повинні міститися відомості про дату та суму збору. Нотаріально запевнити необхідно і копію податкової декларації, і документа, що підтверджує сплату. Зробити таку заяву можна протягом трьох років після отримання цього прибутку.

Важливо пам'ятати, що проходячи процедуру спрощеного оподаткування неможливо отримати залік іншої країни. Виплати у цьому випадку здійснюються за подвійним тарифом.

Як віднімається податок при отриманні прибутку від продажу майна за кордоном?

ст. 232 НК РФ передбачає та враховує податки, які були сплачені під час продажу нерухомого майна за межами країни. Затверджений у 2012 році лист зафіксував такий факт, що процедура продажу будинку в Росії та за кордоном нічим не відрізняється. Правила однаково стосуються як того, і іншого випадку.

За новими правилами людина, яка отримала винагороду за продаж квартири, не зобов'язана сплачувати збори у двох випадках. Це встановлення стосується об'єктів, що надійшли у володіння покупця до 1 січня 2016 року. У власності попереднього господаря вона має перебувати не менше трьох років.

У другому випадку не потрібно робити внески для російської фіскальної служби, якщо квартиру було придбано після першого січня 2016 року. Але при цьому існує низка певних умов. По-перше, вона мала перебувати у власності продавця не менше п'яти років. Виняток становить нерухоме майно, яке перейшло у спадок згідно з договором дарування від родича або в ході угоди щодо довічного утримання несамостійного члена сім'ї. В даному випадку мінімальний періодскладає три роки.

Важливо пам'ятати й те що, що таке звільнення від сплати зборів доцільно і законно лише тому випадку, якщо нерухомість не використовувалася у підприємницьких цілях.

Як здійснити оформлення прибутку від продажу?

Для того, щоб здійснити цю процедуру, необхідно пройти низку наступних стадій:

  1. Переконатися у своїй відповідності до вищеперелічених умов.
  2. Оформити та подати податкову декларацію. Це потрібно зробити в встановлений термін. Це тридцяте квітня наступного року після отримання прибутку року.
  3. Внести суму збору до фіскальної служби до п'ятнадцятого липня поточного року.

Загальним моментом із оподаткуванням доходу від оренди є те, що факт подвійного тарифу можливий. Він здійснюється за ставкою, що дорівнює тринадцяти відсоткам.

Як у цьому випадку оподатковується підприємницька діяльність?

Підприємницька діяльність, згідно з будь-якою угодою, здійснюється за єдиною вимогою. Воно свідчить, що збори потрібно виплачувати лише у країну, яка є джерелом доходу, лише за таких умов:

  • особа, яка отримала прибуток, не є резидентом в іншій державі;
  • прибуток отримано через постійне представництво.

Оподаткуванню підлягає лише частина доходу, яка виходить саме з допомогою останнього пункту. Можна говорити про постійному представництві лише за наявності низки певних чинників. По-перше, підприємницька діяльність повинна мати певну локацію. Тобто це може бути якесь приміщення чи майданчик. Це місце має бути неодноразовим. Звичайно, існують винятки у вигляді здійснення робіт, що потребують переміщення. У такій ситуації до уваги береться економічна цілісність проекту.

Другою умовою є те, що комерційна діяльністьпроходить – частково або в повному обсязі – якраз через цю локацію. Не вважається постійним місце діяльності представництва, якщо здійснюється через агента, має залежний статус.

Якщо роботи мають допоміжний чи підготовчий характер, це також може бути віднесено до постійному представництву. Вважається, що якщо споруди використовуються виключно з метою зберігання, демонстрації, закупівлі чи постачання товарів, це не дає право на оплату податку лише одній країні. Це стосується навіть тих випадків, коли керування цими об'єктами здійснюється через постійний офіс. Доходи такого роду організації не обкладаються податками іноземної держави.

Подвійне оподаткування (ДН) – специфічний спосіб оподаткування активів податками. При цьому платнику доводиться сплачувати податки двічі. Цей варіант є вкрай небажаним. Для уникнення подвійного оподаткування було ухвалено різні міжнародні угоди.

Що являє собою подвійне оподаткування

Подвійне оподаткування – це оподаткування активів два рази. Подвоєння виникає внаслідок того, що податки стягуються двома державами одночасно. Така ситуація буває, як правило, якщо компанія отримує доходи як в одній, так і іншій державі. У цьому випадку дуже складно визначити базу оподаткування. Для уникнення РН організації поділяються на резидентів та ЮЛ, які не були резидентами.

Існує ФЗ «Про оподаткування». Згідно з його пунктами, дохід, придбаний в інших державах, входить до складу бази оподаткування в рідній країні. Зарубіжні кошти зараховуються обсягом, який використовується при розрахунку податків. При цьому потрібно дотримуватись деяких правил. Зокрема, суми, що враховуються при оподаткуванні, не повинні перевищувати суму обов'язкового податку, що перераховується до.

Чому РН настільки небажано? По суті воно дискримінує платника. Компанії доводиться сплачувати податок у подвоєному розмірі. Це перешкоджає нормальному веденню діяльності.

У яких випадках виникає подвійне оподаткування

ДН виникає у таких випадках:

  1. Компанія сплачує податки у двох державах. Виходом зі становища є або дотримання конвенцій, за якими податок стягується тільки в одній державі, або дотримання національних законів.
  2. Компанії доводиться виплачувати податок у різних місцях. Розглянутий порядок є змішаним.
  3. Податком оподатковується лише частина прибутку підприємства. У разі також відбувається подвійне оподаткування: спочатку при нарахуванні податку з доходу, та був нарахуванні його за дивіденди. У цьому випадку, зазвичай, використовуються різні ставки на розподіляється і нераспределяемый дохід.

Методи запобігання подвійному оподаткуванню зафіксовано в нормативних актах.

Різновиди подвійного оподаткування

Існує два види подвійного оподаткування:

  1. Внутрішнє.Активи оподатковуються у країні. Збір податку складає різних адміністративних рівнях. Подібна форма оподаткування може бути вертикальною. В даному випадку збір здійснюється на місцевому та державному рівні. Вертикальна форма є актуальною для Швеції. Існує також горизонтальна форма. У цьому збір податку складає одному рівні. Така форма є актуальною для США. У одних штатах оподатковуються лише доходи, отримані там-таки, інших – доходи інших штатах.
  2. Зовнішнє.Зовнішнє подвійне оподаткування виникає через складність встановлення або платника податків, або бази оподаткування.

ВАЖЛИВО! Зовнішня формапередбачає оподаткування поза державою.

З яких причин утворюється подвійне оподаткування?

Подвійне оподаткування спостерігається у таких випадках:

  1. Компанія має подвійне резидентство. Тобто вона визнається резидентом у двох країнах.
  2. Один і той самий дохід є базою оподаткування в двох державах. Наприклад, в одній країні дохід визнається базою оподаткування через наявність резидентства у компанії, а в другій – на підставі норми про джерело доходу.
  3. Витрати фірми по-різному зараховуються у різних державах.
  4. Джерело доходу знаходиться у кількох державах.

Основна причина утворення подвійного оподаткування – різні нормативні акти у різних державах, різне регулювання бази оподаткування. Крім того, нормативний акт можна тлумачити кількома шляхами.

Розглянемо приклад.У США неточності у декларації можуть призвести до штрафів у розмірі 10 тисяч доларів. У Швейцарії ж до неправильної інформації у декларації, якщо порушення незначні, ставляться лояльніше. Неточності порушеннями не вважатимуться. В даному випадку потрібна міжнародна угода. Воно потрібне узгодження інтерпретацій нормативних актів.

Інструменти для усунення подвійного оподаткування

Для усунення ДН користуються двома способами:

  1. Одностороннім.Передбачає заходи із боку однієї держави. При цьому змінюються нормативні акти щодо податків в одній країні. Першим методом одностороннього усунення ДН є податковий кредит. Передбачає залік податків, виплачених у іншій країні, рахунок зобов'язань платника всередині держави. Другий метод – податкова знижка. Передбачає вирахування із суми податків у державі суму податків, виплачених в іншій країні.
  2. Багатостороннім.Передбачає укладання міжнародних угод та конвенцій. Тобто для реалізації цього потрібні зусилля двох держав. Найбільш актуальний метод- Розподільчий. При цьому активи в одній державі перестають оподатковуватись на користь іншої країни.

ДО ВІДОМА! Як правило, для усунення подвійного оподаткування застосовуються обидва ці методи.

Міждержавні угоди

Перша міждержавна угода була підписана між Францією та Бельгією у 1843 році. На даний час існує понад 400 подібних угод. Проте, практично всі ці нормативні акти базуються на принципах оптимуму Парето. Основний критерій: оптимальним варіантомє той, який несе користь одній стороні, але при цьому не завдає шкоди іншій стороні. На підставі цього можна сказати, що міждержавні угоди не повинні погіршувати становище країни-учасниці. Саме на підставі угоди встановлюється податкова юрисдикція.

З різних міжнародних конвенцій виділяються ці методи усунення подвійного оподаткування:

  • Формування точних понять, що використовуються у рамках нормативних актів. Інтерпретація термінів.
  • Розробка схеми ліквідації ДН, у якому кожна країна вибирає окрему оподатковувану базу. Податок стягується із конкретного доходу.
  • Формування механізму ліквідації РН у випадках, коли обидві держави оподатковують усі доходи.
  • Ліквідація оподаткування, яке дискримінує платника, в іншій країні.
  • Обмін є актуальними відомостями, щоб не допустити ухилення від обов'язкових плат або зловживання законом.
  • Встановлення оптимальних способівліквідації ДН щодо доходів резидентів.

Держави повинні сприяти одна одній під час оподаткування.

Особливості визначення максимальної суми платежів

Максимальна сума заліку розраховується так:

  1. Визначається, чи податки, які сплачені в іншій країні, підлягають заліку при виплаті податку всередині країни.
  2. Встановлюється максимальна сума заліку. У цьому здійснюється розрахунок обмеження заліку.
  3. Знаходиться менший розмір із суми податків, сплачених в іншій державі та які підлягають заліку, та максимальної сумизаліку. Якщо компанія сплачує податок у розмірі, більшому за встановлений розмір максимальної суми, він не буде прийнятий для іноземного заліку.

Подвійне оподаткування - велика проблема, проте вона вирішується за рахунок цілого ряду інструментів. Використовувати їх може як окрема країна, і дві держави. Взаємодія держав одна з одною вважається ефективнішою.

16.05.2016

Застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, укладених Російською Федерацією.

В даний час угоди про уникнення подвійного оподаткування підписано Росією з більш ніж 80 державами. Серед них багато країн Євросоюзу, включаючи Кіпр, Велику Британію, Данію, Нідерланди; Швейцарія; США; Китай; країни СНД, зокрема. Україна, Білорусь, Казахстан; країни Балтії - Латвія, Литва та ряд інших (див. перелік чинних угод про уникнення подвійного оподаткування).

ВАЖЛИВО: Якщо міжнародною податковою угодою, передбачено іншу ставку податку, ніж передбачену Податковим кодексомРФ, то застосовується ставка, зазначена в угоді про уникнення подвійного оподаткування!

Зупинимося деяких найбільш значущих аспектах застосування міжнародних податкових угод у Росії.

Обов'язки податкового агента

Відповідальність за правильність обчислення та утримання податку у джерела (включаючи правильність застосування пільг (знижених ставок та звільнень), передбачених міжнародними міжнародними податковими угодами, несе податковий агент.

Згідно з НК РФ, податок з доходів, отриманий іноземною організацією від джерел у РФ, обчислюється та утримується російською організацією (податковим агентом),що виплачує дохід іноземної організації, при кожній виплаті доходів, у валюті виплати доходу. Виняток становлять випадки, коли:

  • виплачуваний дохід належить до постійного представництва іноземної організації-одержувача доходу РФ;
  • щодо доходів, що виплачуються іноземній організації статтею 284 НК РФ передбачена податкова ставка 0%;
  • доходи, відповідно до міжнародними договорами РФ, не оподатковуються в РФ (за умови пред'явлення іноземною організацією податковому агенту підтвердження, передбаченого п. 1 ст. 312 НК РФ);
  • у деяких інших випадках, передбачених у п. 2 ст. 310 НК РФ.

Слід пам'ятати, що неправомірне неутримання та (або) неперерахування (неповне утримання та (або) перерахування) у встановлений НК РФ термін сум податку, що підлягає утриманню та перерахуванню податковим агентом, утворює склад податкового правопорушення та тягне за собою стягнення штрафу у розмірі 20 відсотків від суми, підлягає утриманню та (або) перерахуванню (ст. 123 НК РФ), а також пені (з питання стягнення пені з податкового агента див. Постанову Президії ВАС РФ № 4047/06 від 26 вересня 2006).

Підтвердження постійного місцезнаходження іноземної організації

Підпунктом 4 пункту 2 статті 310 ПК РФ передбачено, що у разі виплати російською організацією доходів іноземної організації, для яких відповідно до міжнародних договорів (угод) передбачено пільговий режим оподаткування в РФ, щодо такого доходу провадиться звільнення від утримання податку у джерела виплати або утримання податку у джерела виплати за зниженими ставками за умови пред'явлення іноземною організацією податковому агенту підтвердження,передбаченого пунктом 1 статті 312 НК РФ.

Відповідно до п.1 ст. 312 НК РФ, зазначене підтвердження має відповідати таким вимогам:

  • має бути засвідчено компетентним органом відповідної іноземної держави,
  • якщо це підтвердження складено іноземною мовою, податковому агенту надається також переклад російською мовою,
  • підтвердження має надаватися іноземною організацією до дати виплати доходу.

Таким чином, якщо на момент виплати доходу іноземної організації російська організація - джерело виплати доходу не має зазначеного підтвердження, то вона зобов'язана зробити утримання податку у джерела виплати за встановленою законом ставкою.

При цьому, якщо зазначене підтвердження з'являється у розпорядженні податкового агента пізніше, можливо здійснити повернення раніше утриманого податку за виплаченими іноземними організаціями доходами відповідно до п. 2 ст. 312 НК РФ. Для цього до податкового органу мають бути подані такі документи:

Заява на повернення утриманого податку за встановленою формою;

Підтвердження того, що ця іноземна організація на момент виплати доходу мала постійне місцезнаходження у тій державі, з якою РФ має міжнародний договір (угоду), що регулює питання оподаткування;

Копії договору (або іншого документа), відповідно до якого виплачувався дохід іноземному юридичній особі, та копії платіжних документів, що підтверджують перерахування суми податку, що підлягає поверненню, до бюджету;

Заява про повернення сум раніше утриманих до податків, а також інші вищеперелічені документи подаються іноземним одержувачем доходу до податкового органу за місцем постановки на облік податкового агента протягом трьох роківз моменту закінчення, у якому було виплачено дохід.

Статус "фактичного одержувача доходу" як умова застосування пільг за угодами про уникнення подвійного оподаткування

При застосуванні угод про уникнення подвійного оподаткування в частині надання права на використання пільг (знижених ставок та звільнень) при оподаткуванні окремих видів доходів від джерел у РФ необхідно проводити оцінку на предмет того, чи є особа, яка претендує на використання пільг (знижених ставок та звільнень) , "фактичним одержувачем (бенефіціарним власником)" відповідного доходу.

Міжнародні податкові угоди ґрунтуються на Модельній конвенції з податків на дохід та капітал) та на офіційних коментарях до неї, що містять тлумачення її положень.

При застосуванні положень податкових угод необхідно виходити з того, що термін "фактичний одержувач (бенефіціарний власник) доходу" використовується не у вузькому технічному сенсі, а повинен розумітися, виходячи з цілей та завдань міжнародних податкових угод, як, наприклад, уникнення подвійного оподаткування та ухилення від сплати податків, та з урахуванням таких основних принципів договорів, як запобігання зловживання положеннями договору та переважання сутності над формою. При цьому безпосередній отримувач доходу, хоч і може кваліфікуватися як резидент, але не може лише з цієї причини за умовчанням розглядатися як власник отримувача доходу в державі резидентства.

Надання в державі - джерелі доходу податкових пільг (знижених ставок і звільнень), що виплачується іноземній особі, також суперечить цілям і завданням міжнародних угод, якщо одержувач такого доходу, не використовуючи формально такі інструменти, як агентування або номінальне тримання, діятиме як проміжна ланка в інтересах і особи, що фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Така проміжна ланка, наприклад кондуїтна компанія, не може розглядатися як особа, яка має фактичне право на отримуваний дохід, якщо незважаючи на свій формальний статус власника доходу в угоді з особою, яка є податковим резидентом держави - джерела доходу, подібна компанія має дуже вузькі повноваження щодо цього доходу, що дозволяє розглядати її як довірену особу або керуючого, що діє від імені зацікавлених осіб.

Для визнання особи як фактичного одержувача доходу (бенефіціарного власника) необхідно не тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу, але ця особа також має бути безпосереднім,тобто особою, яка фактично отримує вигоду від отриманого доходу та визначає її подальшу економічну долю. При визначенні фактичного одержувача (бенефіціарного власника) доходу слід також враховувати виконувані функції та ризики іноземної організації, що приймаються, претендує на отримання пільги відповідно до міжнародних податкових угод.

Передбачені угодами про уникнення подвійного оподаткування пільги (знижені ставки та звільнення)щодо виплачуваних доходів від джерела в РФ не застосовуються,якщо вони виплачуються в рамках угоди або серії угод, здійснених таким чином, що іноземна особа, яка претендує на отримання пільгиу вигляді зниженої ставки за, відсотками та роялті, виплачує прямо чи опосередковано весь або майже весь дохід (у будь-який час та в будь-якій формі) іншій особі, яка не мала б пільг (знижених ставок та звільнень) за відповідною податковою угодою, якби такі доходи виплачувались безпосередньо такій особі.

Таким чином, позиція Мінфіну Росії полягає в тому, що пільги (знижені ставки та звільнення), передбачені угодами про уникнення подвійного оподаткування, при виплаті доходу у вигляді дивідендів, відсотків та доходів від використання авторських прав від джерел у РФ застосовуються виключно у разі, якщо резидент іноземної держави, з якою Росією укладено відповідну угоду, є фактичним отримувачем доходу.

Застосування угод про уникнення подвійного оподаткування інших державах

"Класичні" офшорні зони рідко мають укладені угоди про уникнення подвійного оподаткування, які можна використовувати для оптимізації виплат доходів нерезидентних структур. Тому для застосування податкових угод придатними є низькоподаткові та оншорні юрисдикції, такі як Кіпр, Великобританія, Данія, Нідерланди, інші європейські держави та ін.

Наприклад, Великобританіямає найбільшу у світі мережу податкових угод (понад 100). Проте застосування податкових угод можливе лише в тому випадку, якщо компанія не є номінальною, тобто не є агентом офшорної компанії-принципалу, якій належить більшість отриманого прибутку (доходу). Тільки в тому випадку, якщо дохід буде визнаний прибутком англійської компанії, вона може претендувати на використання угоди. Зрозуміло, неможливе застосування податкової угоди компанією, яка подає «сплячі звіти». dormant accounts.Можливе використання угод у холдингових схемах.

Однією з країн, що найбільше підходять для застосування міжнародних податкових угод, як і раніше, залишається Республіка Кіпр(має понад 40 чинних угод). Сертифікат про податкове резидентство (tax residence certificate) видається Міністерством фінансів у будь-який час після реєстрації компанії. Важлива умоваотримання сертифікату – наявність місцевих директорів – резидентів Кіпру.

Сертифікати про податкове резидентство видаються також і в інших юрисдикціях. значущих для податкового планування(Данії, Нідерландах, Люксембурзі, Латвії, Мальті та інших країнах). Однак, важливим фактором, що впливає можливість отримання податкового сертифіката, стає наявність в компанії “реального змісту” (substance) біля країни регистрации.

Критерії такої присутності. яким має відповідати компанія, щоб вважатися податковим резидентом своєї країни, можуть бути такі:

  • наявність реального офісу на реальну адресу в країні реєстрації компанії;
  • наявність місцевих директорів (резидентів країни реєстрації компанії), які здійснюють управління компанією біля цієї країни;
  • наявність банківського рахунку (основного) у місцевому банку;
  • зберігання фінансової документації та звітності в офісі на території країни реєстрації компанії;
  • наявність штату працівників;
  • здійснення реальної діяльності та ін.

Повнота такої присутності може змінюватись в залежності від цілей компанії (напр., торгова або холдингова діяльність).