Олена Потьоміна, заступник керівника департаменту
податкового та фінансового консалтингу "Інтерком-Аудит"

Організації, які прагнуть сумлінно та повною мірою виконати обов'язки податкового агента, стикаються з великою кількістюнеясностей і протиріч у установленому порядкуобчислення та сплати ПДВ. Незважаючи на постійні зміни, що вносяться до Податкового кодексу РФ, деякі питання залишаються неврегульованими. У цій статті розглянуто процедури сплати ПДВ до бюджету податковим агентом, а також застосування вирахування. У статті висвітлено зміни податкового законодавства, внесені Федеральним законом від 26.11.2008 № 224-ФЗ щодо обов'язків податкових агентів з ПДВ: чи знижують ці зміни існуючі податкові ризики або ведуть до виникнення нових.

Поняття «податковий агент» розкривається у пункті 1 статті 24 Податкового кодексуРФ:

« Податковими агентами визнаються особи, на яких відповідно до цього Кодексу покладено обов'язки щодо обчислення, утримання у платника податків та перерахування податків у бюджетну систему Російської Федерації ».

Випадки, коли організація чи індивідуальний підприємець визнаються податковими агентами з ПДВ, встановлено у статті 161 таки Податкового кодексу РФ (далі НК РФ).

Таблиця 1. Випадки виникнення обов'язку податкового агента з ПДВ

	Ключовий момент	Правовідносини	Об'єкт/учасник	Податковий агент	Норма НК РФ	Термін дії норми
		Придбання товарів (робіт, послуг)	Товари (роботи, послуги), місцем реалізації яких визнається РФ	Покупець (замовник), зареєстрований у російських податкові органи
	Іноземна особа, яка не перебуває на обліку в податкових органах	Посередництво (доручення, комісія, агентування) з участю у розрахунках при реалізації біля РФ	Товари, передача майнових прав, виконання робіт, надання послугна території РФ	Посередник, який бере участь у розрахунках на основі договорів доручення, договорів комісії чи агентських договорів		*01.01.2009
	Федеральне чи муніципальне майно, майно суб'єктів РФ	Отримання у найм біля РФ	Органи державної влади та управління та органами місцевого самоврядування	Орендар
	Державне чи муніципальне майно, не закріплене за державними чи муніципальними підприємствамита установами	Покупка (отримання) біля РФ		Покупець (одержувач) майна
	Конфісковане майно, майно, що реалізується за рішенням суду *, безгосподарні цінності, скарби та скупчені цінності, а також цінності, що перейшли по праву наслідування держави	Реалізація біля РФ		Орган, організація чи індивідуальний підприємець, який реалізує таке майно		* 01.01.2009
	Організація є судновласником	Здійснення операцій, зазначених у п. 6 ст. 161 НК РФ.		Власник судна на дату операції

На практиці часто обов'язки податкового агента виникають з двох підстав – придбання товарів, робіт послуг у іноземної особи, яка не перебуває на обліку в податкових органах РФ, та оренда федерального майна, майна суб'єктів РФ та муніципального майна. Причому саме щодо цих груп податкових агентів виникає велика кількість питань.

Відповідно до п. 1 ст. 161 НК РФ при реалізації товарів (робіт, послуг), місцем реалізації яких є територія РФ, платниками податків - іноземними особами, які не перебувають на обліку в податкових органах як платники податків, податкова база визначається як сума доходу від реалізації цих товарів (робіт, послуг) з урахуванням податку. Зверніть увагу, не будь-яка покупка в іноземного контрагента веде до обов'язку податкового агента. Насамперед, операція, що здійснюється, повинна бути об'єктом оподаткування податком на додану вартість. Відповідь питанням, чи є Росія місцем реалізації товарів, робіт, послуг міститься у нормах статей 147 «Місце реалізації товарів» і 148 «Місце реалізації робіт (послуг)» НК РФ. Другою обставиною, що свідчить про виникнення обов'язку податкового агента, є відсутність реєстрації іноземного продавця в податкових органах РФ.

Зупинимося докладно на такому моменті, як перерахунок агентського ПДВ у рублі. Адже саме у цій валюті необхідно сплачувати податки у російський бюджет(П. 5 ст. 45 НК РФ).

Сума податку обчислюється податковим агентом окремо з кожної операції з реалізації товарів (робіт, послуг) біля Російської Федерації з податкової бази (пункти 1 і 3 статті 166 НК РФ). У цьому «загальна сума податку» не обчислюється, відповідно, немає підстав застосовувати положення пункту 4 статті 166 НК РФ, який прив'язує дату обчислення податку на момент визначення податкової бази. З формулювання пункту 3 статті 166 НК РФ « сума податку обчислюється … окремо за кожною операцією з реалізації», Можна говорити про те, що податок потрібно обчислити в цьому випадку саме в момент передачі права власності на товари, результатів робіт, надання послуг податковому агенту (пункт 1 статті 39 НК РФ).

Для розрахунку податку потрібно визначити сумове значення податкової бази. Загальні принципивизначення податкової бази з ПДВ встановлено статтею 153 НК РФ. Пункт 1 говорить: « Податкова база при реалізації товарів (робіт, послуг) визначається платником податків відповідно до цієї глави в залежності від особливостей реалізації вироблених ним або придбаних на стороні товарів (робіт, послуг)». Це означає, що крім загального порядку розрахунку податкової бази окремих випадків можуть бути передбачені спеціальні правила.

Так для випадку реалізації товарів (робіт, послуг), місцем реалізації яких є територія РФ, платниками податків - іноземними особами, які не перебувають на обліку в податкових органах як платники податків, пунктом 1 статті 161 НК РФ встановлено такі особливості:

Податкова база розраховується податковими агентами;

Податкова база у разі є суму доходу від товарів (робіт, послуг) з урахуванням ПДВ;

Податкова база визначається окремо під час здійснення кожної операції з реалізації товарів (робіт, послуг), а чи не загалом за підсумками податкового періоду.

Інших особливостей розрахунку податкової бази з операцій реалізації товарів (робіт, послуг) іноземними організаціями глава 21 НК РФ не встановлює. У тому числі формально не встановлено Податковим кодексом і особливий момент визначення податкової бази НК РФ.

Зазвичай розрахунки з іноземними фірмами російські платники податків здійснюють іноземній валюті. Відповідно до пункту 3 статті 153 НК РФ « при визначенні податкової бази виручка (витрати) платника податків в іноземній валюті перераховується в рублі за курсом ЦБ РФ відповідно на дату, що відповідає моменту визначення податкової бази при реалізації (передачі) товарів (робіт, послуг), майнових прав, встановленому статтею 167 цього Кодексу, або на дату фактичного здійснення видатків».

Моментом визначення податкової бази є рання з наступних дат (пункт 1 статті 167 НК РФ):

1) день відвантаження (передачі) товарів (робіт, послуг), майнових прав;

2) день оплати, часткової оплати рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг), передачі майнових прав.

Виходить, що при виплаті доходів іноземному платнику податків у вигляді авансових платежів за товари (роботи, послуги), що купуються у нього, податковий агент як така дата повинен використовувати дату перерахування грошових коштів, відповідно до цього курсу виробляється перерахування податку бюджет. Виходячи з положень пункту 14 статті 167 НК РФ надалі при отриманні товарів (робіт, послуг) від іноземної особи в рахунок даного авансу, сума його виручки має бути перерахована за курсом на дату відвантаження.

Якщо ж спочатку відбувається отримання від іноземної фірми товарів (робіт, послуг), тобто настає момент визначення податкової бази згідно з підпунктом 1 пункту 1 статті 167 НК РФ, а потім їх оплата, дата перерахунку береться на день відвантаження (передачі) товарів (робіт , послуг) і залишається незмінною.

Складність у тому, що можливість утримати податок із сум, належних іноземної організації, існує лише у момент перерахування, зокрема авансових платежів. А як зазначено вище, розрахувати суму податку в повній відповідності до норм 21 глави НК РФ на момент виплати авансу неможливо.

Практика застосування положень глави 21 НК РФ у разі, передбаченому пунктом 1 статті 161 складалася зовсім від її формального прочитання, викладеного вище.

У раніше діяли Методичні рекомендації щодо застосування глави 21 «Податок на додану вартість» НК РФ, затверджених Наказом МНС Росії від 20.12.2000 N БГ-3-03/447, у пункті 32.2 прямо вказувалося, що у випадку, передбаченому пунктом 1 статті 161 НК РФ, податкова база при реалізації товарів (робіт, послуг) за іноземну валюту, що визначається податковим агентом, розраховується шляхом перерахунку витрат податкового агента в іноземній валюті в рублі за курсом ЦБ РФ на дату реалізації товарів (робіт, послуг), тобто на дату перерахування коштів податковим агентом на оплату товарів (робіт, послуг) іноземній особі, що не перебуває на обліку в податкових органах як платник податків. Податковий агент здійснює перерахунок податкової бази при реалізації товарів (робіт, послуг) за іноземну валюту в рублі за курсом ЦБ РФ на дату фактичного здійснення витрат (у тому числі, якщо ці витрати є авансовими або іншими платежами), незалежно від прийнятої облікової політики цілей оподаткування.

Пункт 32.2 Наказом МНС Росії від 19 вересня 2003 N БГ-3-03/499 п. 32.2 був виключений з тексту Методичних рекомендацій з ПДВ, а в даний час Методичні рекомендаціївтратили чинність (Наказ ФНП Росії від 12.12.2005 N САЭ-3-03/665@), але практично викладений у ньому підхід продовжує застосовуватися податковими органами. Позиція податкового відомства з цього питання було підтверджено Листом МНС Росії від 24.09.2003 N ОС-6-03/995@ «Про порядок обчислення та сплати податку на додану вартість». Незважаючи на давність цього листа, більшість консультацій експертів містить посилання на даний документяк обґрунтування позиції консультанта. Висновки, що наводяться у листі, не витримують жодної критики, більше того, вони не ґрунтуються на положеннях Податкового кодексу, проте цей лист хоч якоюсь мірою знижує існуючу невизначеність з цього питання. Причому викладена позиція податкових органів зручна для організацій, які є податковими агентами, у світлі застосування права на відрахування за утриманим та сплаченим до бюджету ПДВ.

Аналогічна позиція міститься в Листі Мінфіну Росії від 03.07.2007 N 03-07-08/170 щодо застосування відрахування за сумами ПДВ, утриманими російською організацією як податковий агент. На думку фахівців фінансового відомства, російський платник податків обчислює податкову базуз ПДВ, перераховуючи її в рублі за курсом Банку Росії на дату фактичного здійснення видатківі саме цю суму він має право прийняти до відрахування, не перераховуючи на дату прийняття на облік товарів, робіт послуг. Питання платника податків полягало в тому, яка сума підлягає відрахуванню: « визначена та сплачена на дату виплати доходу іноземній особі (пункт 4 статті 174 ПК) або визначена на дату прийняття на облік послуги (пункт 1 статті 172 ПК)». Виходячи із відповіді, виходить, що фахівці Мінфіну також дотримуються думки, що для визначення податкової бази з ПДВ дата здійснення витрати – це дата платежу іноземної організації за товари, роботи, послуги.

Таким чином, в основі підходу податкових та фінансових органівлежить визнання факту, що з випадку утримання ПДВ з доходів іноземної організації податковим агентом є особливий момент визначення податкової бази - за датою оплати іноземному контрагенту.

З урахуванням того, що норми 21 глави НК РФ не дозволяють визначити чіткого алгоритму розрахунку суми податку, що підлягає утриманню з доходів іноземної організації, але в момент перерахування авансу російській стороні необхідно виконати вимогу податкового законодавства та утримати ПДВ, вважаємо за можливе для розрахунку підхід, рекомендований у роз'ясненнях податкових органів.

Тобто на дату здійснення платежу на адресу іноземного контрагента російська організація розраховує суму податку виходячи з карбованцевої оцінки виручки платника податків - іноземної організації, перерахованої за курсом на дату платежу. Отже, визначено суму податку, обчислену до сплати до бюджету податковим агентом. Факт утримання податку з сум, що належать іноземному контрагенту, та виникнення зобов'язання податкового агента перед бюджетом відображається організацією наступним записом на рахунках бухгалтерського обліку: дебет рахунки 60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» та кредит рахунки .

Тепер розглянемо виникнення обов'язку другою «популярною» групою податкових агентів. Це орендарі федерального майна, майна суб'єктів Російської Федерації та муніципального майна.

Зверніть увагу на наступний момент, п.3 ст.161 НК РФ свідчить про виникнення обов'язки податкового агента лише в осіб, які орендують майно безпосередньо в органів державної влади управління чи органів місцевого самоврядування. Від імені цих органів, як правило, діють комітети з управління державним майном (КУДІ) (департаменти майна).

Цивільним законодавством встановлено, що за договором оренди (майнового найму) орендодавець (наймодавець) зобов'язується надати орендарю (наймачеві) майно за плату у тимчасове володіння та користування або у тимчасове користування. Тобто правовідносини виникають між двома особами. На практиці використовуються тристоронні договори оренди державного або муніципального. нерухомого майназ участю бюджетних установ. Установа названа у цих договорах у ролі балансоутримувача , а органи державної влади (органи місцевого самоврядування) – у ролі орендодавця . Постає питання, чи змінює така конструкція договору обставина виникнення обов'язку податкового агента.

Коли орендодавцем державного майна є безпосередньо організація, якій таке майно належить на праві господарського відання оперативного управління, орендар цього майна відповідно до букви закону не повинен виконувати обов'язки податкового агента з ПДВ. Організації-орендодавці обчислюють та сплачують ПДВ до бюджету самостійно. Така позиція була висловлена ​​в Ухвалі Конституційного Суду РФ від 02.10.2003 N 384-О. Суд зазначив, що порядок сплати податку, встановлений п. 3 ст. 161 НК РФ, застосовується у разі надання в оренду публічного майна, не закріпленого на праві господарського відання чи оперативного управління за ФГУП, тобто що становить державну скарбницю (абз. 2 п. 4 ст. 214 ДК РФ), з участю громадських власників у цивільних правовідносинах. Виходить, якщо орендодавцем є балансоутримувач, наприклад державне , то п. 3 ст. 161 НК РФ не застосовується. Платником податків у разі є окреме , здатне самостійно сплатити податку загальновстановленому порядку.

Аналіз арбітражної практики з питання правомірності притягнення організації-орендаря державного майна до відповідальності за невиконання обов'язків податкового агента свідчить, що суди в більшості випадків виходять з їх фактичного змісту відносин, перш за все, звертаючи увагу на те, чи був зрештою сплачений до бюджету ПДВ. Наприклад, у Постанові ФАС Московського округу від 28.09.2006 N КА-А40/7292-06 арбітри відмовили у стягненні з орендаря-агента ПДВ та штрафних санкцій за несплату податку, оскільки в договорі оренди було зафіксовано, що орендар перераховує балансоутримувачу , включаючи ПДВ, а останній сплачує ПДВ до бюджету Коли ж тристоронній договір містить вказівку на те, що орендар перераховує ПДВ до бюджету, але фактично цього не робить, суд визнає правомірним нарахування йому податку (Ухвала ФАС Поволзького округу від 04.11.2006 N А65-41609/05-СА1-32).

Слід звернути увагу, що відсутність у договорі оренди умови про обов'язок орендаря утримувати з доходів орендодавця та перераховувати до бюджету ПДВ не передбачено податковим законодавствомяк підстава для звільнення податкового агента від виконання обов'язків, встановлених у п. 3 ст. 161 НК РФ (Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 24.09.2007 N Ф04-6501/2007 (38740-А27-42)).

Таким чином, орендарю не загрожують претензії з боку податкових органів щодо виконання обов'язків податкового агента лише в тому випадку, коли отримує в оренду майно за двостороннім договором безпосередньо з балансоутримувачем

Випадки застосування розрахункових ставок для розрахунку суми ПДВ зазначені у п.4 ст. 164 НК РФ, зокрема це стосується утримання податку податковими агентами відповідно до пунктами 1 - 3 ст. 161 НК РФ. Податкова база у своїй визначається з урахуванням податку. За виконання обов'язки податкового агента виходячи з пунктів 4-6 ст.161 НК РФ податкова база визначається з ціни реалізації не враховуючи суми ПДВ. Отже, нараховувати податок необхідно за прямою ставкою.

Досі залишався дискусійним питання, чи зобов'язані організації, що є податковими агентами виходячи з пунктів 2 і 3 статті 161 НК РФ, виписувати счет-фактуру. Зміни, внесені до статті 168 НК РФ Федеральним законом від 26.11.2008 N 224-ФЗ, мають внести визначеність.

Пункт 3 статті 168 НК РФ доповнено другим абзацом: « При обчисленні суми податку відповідно до пунктів 1 - 3 статті 161 цього Кодексу податковими агентами, зазначеними у пунктах 2 та 3 статті 161 цього Кодексу, складаються рахунки-фактури у порядку, встановленому пунктами 5 та 6 статті 169 цього Кодексу».

На думку автора, це нове становище не можна розглядати, як вимога виписувати рахунок-фактуру в тому самому порядку, що й платники податків, а лише визначає зміст документа, який складається податковим агентом. Пункти 5 і 6 статті 169 НК РФ встановлюють перелік обов'язкових реквізитів для рахунку-фактури, що виписується під час реалізації товарів (робіт, послуг). Вказівку скласти рахунок-фактуру «під час обчислення суми податку» можна трактувати як прив'язку до моменту визначення суми податку, що підлягає сплаті до бюджету податковим агентом. Податковий агент у випадках не може «подати» податок покупцю, оскільки сам є покупцем. Тому ні під час реалізації, ні під час отримання оплати податковий агент ні скласти счет-фактуру. Податковий агент обчислює суму податку з кожної операції з реалізації товарів, робіт, послуг, внаслідок такого розрахунку та оформляється рахунок-фактура.

Не можна однозначно оцінити, яким чином цей додаток у статті 168 НК РФ вплине на порядок застосування відрахування з ПДВ, сплаченого податковим агентом. Однак

Податкові агенти, як і платники податків, представляють за підсумками податкового періоду (квартал) деклараціюдо податкових органів за місцем свого обліку. Термін подання декларації загальний - пізніше 20-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом (п.5 ст.174 НК РФ). Особи, які виконують обов'язки податкових агентів, заповнюють розділ 2 форми декларації, затвердженої Наказом Мінфіну від 07.11.2006 N 136н. Порядок заповнення податкової декларації(Далі Порядок заповнення) також затверджено Наказом Мінфіну Росії від 07.11.2006 N 136н.

Розділ 2 декларації має бути заповнений окремо по кожній іноземній особі та кожному орендодавцю. Це означає, що у разі виникнення обов'язку податкового агента внаслідок відносин із кількома особами, цей розділ декларації заповнюються кількох сторінках (п. 23 Порядку заповнення податкової декларації, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 07.11.2006 N 136н).

Не завжди податковий агент може заповнити усі рядки розділу 2 Декларації. Так, у випадках, встановлених пунктами 1 (купівля товарів у іноземної особи), 4 (реалізація конфіскованого майна), 5 (продаж товарів іноземної особи за дорученням), 6 (реалізація судна) статті 161 НК РФ немає можливості вказати ІПН та КПП платника податків, то у рядках 040, 050 розділу 2 ставляться прочерки.

Рядок 100 призначений для зазначення коду операції, що характеризує ситуацію виникнення обов'язку податкового агента, що, у свою чергу, вказує на порядок розрахунку суми податку до сплати. Адже розділ 2 Декларації не містить рядків для відображення податкової бази, ставки податку. Податковий агент Коди оподатковуваних операцій перераховані у Додатку до Порядку заповнення ПДВ-декларації. Податковому агенту для заповнення Декларації буде потрібна інформація, відображена в розділі IV «Операції, які здійснюються податковими агентами». Так, у разі купівлі товарів (робіт, послуг) у іноземної особи, яка не перебуває на податковому обліку в Росії, потрібно вказати код 1011701.

Організаціям (індивідуальним підприємцям), які купують товари (роботи, послуги) в іноземної особи, яка не перебуває на податковому обліку в Росії, або орендує майно у держорганів, потрібно вказати інформацію про суму податку в рублях тільки в рядку 090. А от у випадках, передбачених пунктами 4 (реалізація конфіскованого майна) та 5 (продаж товарів іноземної особи за дорученням), податковий агент заповнює також рядки 110, 120, 130 розділу 2 Декларації. При цьому розмір податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету (рядок 090), визначається як сума значень рядків 110 та 120 за мінусом показника рядка 130 (п. 24 Порядку заповнення).

Порядок відображення у бухгалтерському облікуподаткового агента суми податку, утриманого з доходів платника податків (що підлягає утриманню) викликає суперечки у спеціалістів, оскільки нормативні документине містять докладних правил цієї ситуації. Звісно ж, що у вирішенні цього питання слід враховувати відмінність категорії податкового агента від категорії платника податків.

Відповідно до підпункту 1 пункту 3 статті 24 НК РФ податкові агенти зобов'язані правильно та своєчасно обчислювати, утримувати з коштів, що виплачуються платникам податків, та перераховувати податки до бюджетної системи Російської Федерації на відповідні рахунки Федерального казначейства. Перелік обов'язків податкових агентів передбачає послідовне виконання кожної з них:

1. Обчислити суму;

2. Утримати податок з виплачуваних коштів;

3. Перерахувати до бюджету.

Як видно обов'язок сплатити податок не покладено на податкового агента, оскільки відповідно до податкового законодавства саме обов'язок сплачувати податок є основною характеристикою платника податків (стаття 19 НК РФ).

Платник податків зобов'язаний самостійно виконати цей обов'язок зі сплати податку, якщо інше не передбачено законодавством про податки та збори (пункт 1 статті 45 НК РФ). Зокрема, відповідно до Податкового кодексу обов'язок щодо обчислення та утримання податку може бути покладено на податкового агента, тоді обов'язок платника податків зі сплати податку вважається виконаним з моменту утримання податку податковим агентом (підпункт 5 пункту 3 статті 45 ПК РФ).

Податок є обов'язковий платіж, що стягується з організацій та фізичних осібу формі відчуження належних їм на праві власності, господарського відання чи оперативного управління коштів (пункт 1 статті 8 НК РФ). Як бачимо, податком визнається вилучення частини майна, що належить саме платнику податків, а чи не третім особам. Тому податковий агент не сплачує податок замість платника податків, а утримує суму податку із коштів, що належать платнику податків, тобто вже належать платнику податків.

Об'єктами бухгалтерського обліку є майно організацій, їх зобов'язання та господарські операції, здійснювані організаціями у процесі діяльності (пункт 2 статті 1 Федерального закону від 21.11.1996 N 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік»). Заборгованість організації відбивається на рахунках бухгалтерського обліку лише тоді, коли виникає зобов'язання саме цієї організації над іншими особами.

Звертаємо увагу, що безпосередньо обов'язок зі сплати податку не покладається на податкового агента. Отже, зобов'язання перед бюджетом щодо сплати конкретного податку є зобов'язаннями організації, визнаної податковим агентом. Обов'язок податкового агента полягає в тому, що він повинен встановлений термінперерахувати до бюджету утриману суму. Отже, зобов'язання перед бюджетом виникає у момент утримання податку з доходів платника податків.

Для узагальнення інформації про розрахунки з бюджетами з податків та зборів, що сплачуються організацією, призначено рахунок 68 «Розрахунки з податків та зборів» (Інструкція із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово- господарської діяльностіорганізацій, затверджена Наказом Мінфіну від 31.10.2000 N 94н, далі Інструкція). При цьому рахунок 68 «Розрахунки з податків та зборів» кредитується на суми, що належать за податковими деклараціями (розрахунками) до внеску до бюджетів.

Також відповідно до пункту 73 Положення з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітностідо (затверджено Наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 N 34н) будь-яка інша , крім заборгованості перед бюджетом, відбивається виходячи з даних самої організації, незалежно від цього, чи визнає наявність заборгованості у тих самих чи інших розмірах інша сторона. А от суми, що відображаються в бухгалтерській звітності, за розрахунками з бюджетом повинні бути узгоджені з відповідними організаціями і тотожні (пункт 73 Наказу Мінфіну Росії N 34н). Тотожність забезпечує відображення по рахунку лише тих сум, які заявлені у декларації (розрахунку) щодо конкретного податку.

З урахуванням вищесказаного, у бухгалтерському обліку податкового агента за кредитом рахунки відображається саме сума обчисленого та утриманого податку на додану вартість, оскільки на дату утримання виникає зобов'язання податкового агента перед бюджетом, про який повідомляється у відповідній податковій декларації (розрахунку).

Організація (індивідуальний підприємець) може прийняти до вирахування суму ПДВ, сплачену до бюджету як податковий агент, при виконанні умов, встановлених статтею 171 НК РФ. Вирахування сум сплаченого ПДВ передбачено щодо не всіх категорій податкових агентів. Так немає права на відрахування податкові агенти, здійснюють операції, зазначені у пунктах 4 і 5 статті 161 НК РФ, тобто реалізують біля Росії конфісковане майно і які беруть участь у розрахунках посередники під час реалізації товарів, передачі майнових прав, виконання робіт, наданні послуг на території Росії іноземними особами

Насамперед, відрахування може застосувати лише платник ПДВ (п. 1 ст. 171 НК РФ). Щодо правил застосування відрахування податковим агентом з 01 січня 2009 року діє Нова редакціяабзацу 3 пункту 3 статті 171 ПК РФ. Уточнено, що податкові агенти мають право прийняти до відрахування ПДВ, якщо цей податок було сплачено ними відповідно до глави 21 НК РФ. При цьому, як і раніше, куплені податковим агентом товари, роботи або послуги повинні бути придбані для використання в ПДВ, що оподатковується (для цілей, зазначених у п.2 ст.171 НК РФ).

Умови застосування відрахування з ПДВ тепер не містять прямої вказівкина необхідність утримати податок із доходів платника податків (іноземного продавця, орендодавця). Такі уточнення відповідає позиції контролюючих органів, що висловлюється останнім часом (Лист Мінфіну РФ від 28.02.2008 N 03-07-08/47, направлено до відома Листом ФНР РФ від 17.03.2008 N 03-1-03/908@). Однак порядок оподаткування встановлюється нормами законодавства про податки та збори, а формулювання пункту 3 статті 171 ПК РФ дозволяли судам дійти висновку про правомірність відмови у відрахуванні при виплаті ПДВ з власних коштівподаткового агента (Постанова ФАС Центрального округувід 19.09.2007 N А35-5500/06-С21).

І змінений абзац 3 доповнено також вказівкою на майнові права, придбані платником податків в іноземної особи, яка є податковим агентом. Низка фахівців висловлює думку, що таке доповнення означає розширення випадків застосування відрахування з ПДВ, сплаченого податковими агентами. На думку автора, таке твердження є передчасним. В абзаці 3 формулюється умова застосування відрахування з ПДВ, а характеристика сум, що приймаються до відрахування платниками податків, які є податковими агентами, міститься в абзаці 1 пункту 3 статті 171 НК РФ. Оскільки виконувати обов'язки податкового агента в цій ситуації пункт 1 статті 161 не вимагає, то не можна говорити про те, що податок сплачено податковим агентом «відповідно» до статті 173 і в цілому з главою 21 НК РФ. А це може бути підставою для відмови у вирахуванні.

У своїх роз'ясненнях податківці наполягають на тому, що податковий агент може прийняти до відрахування сплачений ПДВ тільки за наявності рахунку-фактури, який він сам і повинен виставити ), Лист УМНС Росії по м. Москві від 26.12.2003 N 24-11/72147 (з посиланням на Лист МНС Росії від 14.04.2003 N 03-1-08/1139/26-Н309)). При цьому в судовій практиціє рішення, що підтверджують цю позицію (див. Постанову ФАС Північно-Кавказького округувід 04.07.2007 N Ф08-3941/2007-1558). У світлі такої позиції податкових органів у податкових агентів, які є покупцями товарів, робіт послуг іноземної особи або орендарями державного майна, виникає необхідність виписки рахунку-фактури для застосування відрахувань із ПДВ без претензій з боку перевіряльників. Глава 21 НК РФ у редакції до 01.01.2009 не зобов'язувала осіб, які виконують обов'язки податкових агентів, виписувати рахунки-фактури та реєструвати їх у книзі покупок та книзі продажів. Як зазначено вище, зміни, внесені до статті 168 НК РФ, можуть лише зміцнити позицію фіскальних органів.

Звісно ж, що порядок застосування податкових відрахувань, встановлений статтею 172 НК РФ, і залежить від факту складання податковим агентом рахунки-фактури. Загальні умовизастосування відрахування містить пункт 1 статті 172 НК РФ. Багато фахівців вважають, що норми пункту однакові абсолютно для всіх платників податків щодо наявності рахунку-фактури.

Оплата ПДВ постачальнику у складі вартості товарів,

Сплата ПДВ під час ввезення на митну територію РФ,

Сплата суми ПДВ до бюджету як податковий агент.

Відповідно, у першому випадку до відрахування приймається податок, пред'явлений постачальником, у другому випадку податок, сплачений у складі митних платежів, у третьому випадку, податок сплачений до бюджету податковим агентом. Рахунок-фактура, будучи документом, у якому постачальник пред'являє податку покупцю, може бути основою застосування відрахування лише у першому випадку. У третьому випадку підставою застосування відрахування є « документ, що підтверджує сплату сум податку, утриманого податковими агентами». Формулювання першого абзацу п. 1 ст. 172 НК РФ дозволяє дійти невтішного висновку у тому, що відрахування сум ПДВ, утриманих податковими агентами, може здійснюватися без рахунків-фактур виходячи з будь-яких інших документів, підтверджують факт утримання і сплати податку. Це підтвердив і Конституційний Суд РФ у Ухвалі від 02.10.2003 N 384-О. Суд зазначив, що рахунок-фактура не є єдиним документом для надання платнику податків відрахувань з ПДВ. Платник податків, який є податковим агентом (зокрема, орендар державного майна), має право отримати відрахування на підставі документів, що підтверджують сплату ПДВ.

Щодо дати застосування відрахування за сумою ПДВ, сплаченого як податковий агент, є неоднозначні роз'яснення контролюючих органів.

Так, у квітні 2008 року фахівці фінансового відомства вкотре (Лист Мінфіну Росії від 16.09.2005 N 03-04-08/241, Лист Мінфіну Росії від 15.07.2004 N 03-04-08/43) висловили думку, що організація, що організація до бюджету як податковий агент ПДВ при придбанні послуг у іноземної особи, яка має право на відрахування цієї суми податку в тому податковий період, У якому здійснено фактичне перерахування цієї суми до бюджету (Лист Мінфіну РФ від 07.04.2008 № 03-07-08/84).

Цей лист було направлено для відомості в інспекції ФНП РФ з одночасним повідомленням податковою службою своєї позиції, яка відрізняється від думки Мінфіну РФ. Податківці наполягають, як і раніше, що право на відрахування виникає у платника податків у наступному податковому періоді після сплати ПДВ як податковий агент та відображення суми обчисленого податку у декларації.

Докази фахівців податкової служби, наведені у зазначеному листі, видаються необґрунтованими. На думку автора, у питанні абсолютно неприйнятні аргументи з посиланнями на норми першої частини НК РФ. Статті 52 "Порядок обчислення податку", 55 "Податковий період", 80 "Податкова декларація" першої частини НК РФ визначають значення відповідних категорій, в яких вони використовуються з метою оподаткування, але не встановлюють правил обчислення конкретного податку. Порядок використання права на відрахування та умови його надання платнику податків регулюється главою 21 НК РФ. При цьому норми глави 21 НК РФ дозволяють, що право на відшкодування з бюджету податку на додану вартість виникає у тому податковому періоді, коли сума податку на додану вартість, утримана податковим агентом, фактично перерахована до бюджету. Такий підхід знаходить підтвердження в арбітражній практиці, яка є позитивною для платників податків.

Так, у Постанові ФАС ЗСО від 3 квітня 2007 р. у справі N Ф04-1851/2007(32928-А70-31) суд зазначив, що порядок пред'явлення до вирахування сум ПДВ не передбачає умов, за яких сплачена у відповідний податковий період сума податку бути пред'явлена ​​платником до відрахування лише у наступному податковому періоді. У зв'язку з цим суспільство, яке сплатило до бюджету як податковий агент суми ПДВ при придбанні в іноземних осібробіт (послуг), правомірно заявило декларація про відрахування даних сум податку тому податковому періоді, у якому фактично сплатило податку бюджет. Аналогічні висновки містяться в Постанові ФАС Північно-Кавказького округу від 28.05.2008 N Ф08-2863/2008 у справі N А32-24289/2007-59/501 (Визначенням ВАС РФ від 25.07.2008 N 92 Президія ВАС РФ), Постанови ФАС Волго-Вятського округу від 02.05.2007 у справі N А43-16382/2006-34-691, Постанови ФАС Північно-Кавказького округу від 21.08.2008 N Ф08-4932/2 /2008-58/49. Доводи податкового органу про те, що податковий агент може поставити ПДВ до відрахування лише в періоді, наступному за тим, коли податок було сплачено та відображено у декларації, не знаходять підтримки у суддів (Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 24.05.2006 N Ф04- 3085/2006(22778-А27-26) у справі N А27-34349/05-6, Постанова ФАС Волго-Вятського округу від 25.07.2005 N А29-286/2005а, Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 0. -2469/2006(20423-А02-40) у справі N А02-3564/2005, Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 09.03.2005 N Ф04-845/2005(9008-А70-14), Постанова ФАС від 24.04.2006 у справі N А13-9766/2005-23).

Таким чином, платник податків, який є податковим агентом, має право заявити відрахування у тому податковому періоді, в якому здійснено розрахунки з бюджетом, тобто коли агент перерахував податок до бюджету.

За невиконання обов'язків податкового агента статтею 123 НК РФ передбачено відповідальність у вигляді штрафу у розмірі 20% від суми податку, що підлягає утриманню та перерахуванню податковим агентом. Тому організації (індивідуальному підприємцю) важливо вміти виявити ознаки ситуації, у якій за відсутності об'єкта оподаткування виникає можливість завдати шкоди бюджету, цим зробити податкове правопорушеннята бути притягнутим до відповідальності.

Література:

• Податковий кодекс Російської Федерації (частини І та ІІ).
• Цивільний кодексРФ.
• Федеральний законвід 26.11.2008 N 224-ФЗ «Про внесення змін до частини першої, частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та окремих законодавчі актиРосійської Федерації".
• Визначення КС РФ від 02.10.2003 N 384-О
• Постанова ФАС Північно-Кавказького округу від 04.07.2007 N Ф08-3941/2007-1558А
• Постанова ФАС Центрального округу від 19.09.2007 N А35-5500/06-С21
• Ухвалою ФАС ЗСО від 3 квітня 2007 р. у справі N Ф04-1851/2007(32928-А70-31)
• Постанова ФАС Північно-Кавказького округу від 28.05.2008 N Ф08-2863/2008 у справі N А32-24289/2007-59/501
• Ухвала ФАС Волго-Вятського округу від 02.05.2007 у справі N А43-16382/2006-34-691
• Постанова ФАС Північно-Кавказького округу від 21.08.2008 N Ф08-4930/2008 у справі N А32-3620/2008-58/49
• Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 24.05.2006 N Ф04-3085/2006(22778-А27-26) у справі N А27-34349/05-6
• Постанова ФАС Волго-В'ятського округу від 25.07.2005 N А29-286/2005а
• Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 06.03.2006 N Ф04-2469/2006(20423-А02-40) у справі N А02-3564/2005
• Постанова ФАС Західно-Сибірського округу від 09.03.2005 N Ф04-845/2005 (9008-А70-14)
• Ухвала ФАС Північно-Західного округу від 24.04.2006 у справі N А13-9766/2005-23)
• Лист Мінфіну РФ від 07.04.2008 № 03-07-08/84
• Лист Мінфіну РФ від 28.02.2008 N 03-07-08/47
• Лист Мінфіну РФ від 03.07.2007 N 03-07-08/170
• Лист Мінфіну РФ від 16.09.2005 N 03-04-08/241
• Лист Мінфіну РФ від 15.07.2004 N 03-04-08/43
• Лист Мінфіну РФ та ФНП РФ від 17.03.2008 № 03-1-/908@
• Лист МНС Росії від 24.09.2003 N ОС-6-03/995@
• Лист УМНС Росії по м. Москві від 26.12.2003 N 24-11/72147

Стаття 161 НК РФ свідчить:

1. При реалізації товарів (робіт, послуг), місцем реалізації яких є територія Російської Федерації, платниками податків - іноземними особами, які не перебувають на обліку в податкових органах як платники податків, податкова база визначається як сума доходу від реалізації цих товарів (робіт, послуг) з урахуванням податку. Податкова база визначається окремо під час здійснення кожної операції з реалізації товарів (робіт, послуг) біля Російської Федерації з урахуванням цієї главы.
2. Податкова база, зазначена у пункті 1 цієї статті, Визначається податковими агентами. При цьому податковими агентами визнаються організації та індивідуальні підприємці, які перебувають на обліку в податкових органах, що набувають на території Російської Федерації товари (роботи, послуги) у зазначених у пункті 1 цієї статті іноземних осіб. Податкові агенти зобов'язані обчислити, утримати у платника податків та сплатити до бюджету відповідну суму податку незалежно від того, чи виконують вони обов'язки платника податків, пов'язані з обчисленням та сплатою податку, та інші обов'язки, встановлені цією главою.

Розглянемо ситуацію на прикладі іноземної організації, у якої ми купуватимемо послуги.

У довіднику «Контрагенти» введемо контрагента « Нерезидент (послуги)», встановимо прапор « Постачальник».

Меню: Повний інтерфейс - Довідники - Контрагенти (Рис.1)

Після запису контрагента на закладці « Рахунки та договори» відкриємо договір з постачальником, що створився за замовчуванням, і перейдемо на закладку « Додатково».

Встановимо прапор « Організація виступає як податковий агент зі сплати ПДВ»,Вигляд агентського договору - оберемо « Нерезидент». (Рис.2)

Розглянемо наш приклад у рамках І кварталу 2013 р.

Передплата постачальнику за послуги

10.01.2013 року створимо документ «Платіжне доручення вихідне» з видом операції «Оплата постачальнику».

Оплачено». В полі " % ПДВ» - вкажемо значення « Без НДС». (Мал.3)

У нашому випадку в облікової політикизазначено, що взаєморозрахунки актуалізуються під час проведення документів. (Мал.4)

Тому відразу ж під час проведення документа програма визначить цю операцію як аванс та відобразить на рахунку 60.02 «Розрахунки з авансів виданих».

Проведення документа «Платіжне доручення вихідне» буде наступним (Рис 5):

Надходження послуги

23.01.2013 року введемо документ «Надходження товарів та послуг» з видом операції «Купівля, комісія».

Меню: Повний інтерфейс -Документи - Управління закупівлями

Документ вводиться з варіантом розрахунку ПДВ «18% зверху»(кнопка « Ціни та валюта» знятий прапор « Сума вкл. ПДВ»).

Зверніть увагу!Первинні документи будуть без ПДВ, ми відображаємо у програмі з ПДВ!

Внизу відображається відображення «Рахунок-фактура не потрібний»(Рис.6).

Для відображення вхідних послуг, наприклад, на 44 рахунку, стаття витрат повинна мати характер витрат Недоліки звернення». (Мал.7)

Для заліку авансу по 60.02 необхідно заповнити закладку «Предоплата» за кнопкою «Заповнити». (Рис.8)

Проведення документа «Надходження товарів та послуг» будуть наступними (Рис 9):

Зверніть увагу! Поява рахунку 19.04 у кореспонденції з рахунком 76.НА не спричинить автоматичного відрахування ПДВ у книзі покупок, як у звичайній ситуації.

На кнопці «Перейти» можемо подивитись « Руху документа з регістрів». (Мал.10)

Побачимо відображення суми податку в регістрі ПДВ витрачено» з видом цінності « Податковий агент (Іноземці)». Цей регістр необхідний подальшого відображення відрахування у книзі покупок (після сплати агентського ПДВ).

Нарахування ПДВ

Для виписки документа «Рахунок-фактура виданий» з видом «Податковий агент» від 23.01.2013 можна скористатися обробкою «Реєстрація рахунків-фактур податкового агента».

Меню:Бухгалтерський та податковий облік -ПДВ- Реєстрація рахунків-фактур податкового агента

За кнопкою « Заповнити»в дану обробкупотраплять передоплати, зроблені за договорами податкового агента (Мал.11)

За кнопкою « Виконати» Виписаний рахунок-фактура відобразиться у табличній частині обробки.

Виписаний рахунок-фактура має вигляд (Рис.12):

Проведення документа «Рахунок-фактура виданий» (Рис.13):

Зверніть увагу: Для розрахунків з ПДВ податкового агента у програмі передбачено спеціальний субрахунок 68.32 «ПДВ при виконанні обов'язків податкового агента».

За кнопкою « Перейти» можемо подивитися «Руху документа з регістрів» (Рис.14).

Побачимо відображення суми податку в регістрі «НДС нарахований» із виглядом цінності «Податковий агент (Іноземці)». Цей регістр необхідний відображення рахунки-фактури у книзі продажів.

Відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі продажів

Для відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі продажів необхідно створити та заповнити регламентний документ «Формування записів книги продажів».

Меню: Повний інтерфейс - Документи - Ведення книги продажу

Заповнити» - « Заповнити документ»(Мал.15).

Заповниться закладка « Нараховано до сплати», після проведення документа проводки сформовані не будуть, тільки відбудеться рух по регістру «Нарахований ПДВ».

Оплата ПДВ (агентського)

Сплатимо ПДВ не в повному обсязі.

31.01.2013 створимо документ «Платіжне доручення вихідним видом операції «Перерахування податку».

Меню: Повний інтерфейс - Документи - Управління грошима

При цьому обов'язково встановимо прапор. Оплачено». Вказуємо рахунок 68.32 і обов'язково як третя аналітика вказуємо платіжне доручення вихідне, за яким було відображено оплату постачальнику-іноземцю. (Мал.17)

Проведення документа «Платіжне доручення вихідне» будуть наступними (Рис.18):

Відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі покупок

Для відображення «Рахунки-фактури» податкового агента у книзі покупок необхідно створити та заповнити регламентний документ «Формування записів книги покупок».

Меню: Повний інтерфейс - Документи - Ведення книги покупок

У документі вкажемо дату 31.03.2013 року, натисніть кнопку « Заповнити» - « Заповнити документ»(Мал.19).

Заповниться закладка «Вирахування ПДВ за податковим агентом», причому на суму, що не перевищує оплати агентського ПДВ. Після проведення документа будуть сформовані проводки та відбудеться рух по регістру «ПДД пред'явлений» (Рис.20).

Сформувати книгу покупок в інтерфейсі Бухгалтерський та податковий облік» можна в меню «ПДВ» - «Книга покупок за Постановою №1137». (Мал.21)

Стандартними звітами можна проаналізувати ситуацію за рахунками 76. НА, 68.32, 19.04.

Якщо залишку за рахунком 76.НА «Розрахунки з ПДВ у виконанні обов'язків податкового агента» немає, це говорить про тому, що ПДВ податкового агента нараховано повному обсязі на оплату постачальнику-иностранцу. (Мал.22)

Залишок за рахунком 68.32 «ПДВ у виконанні обов'язків податкового агента» свідчить, що ПДВ податкового агента сплачено над повному обсязі. (Мал.23)

Відповідно залишок за рахунком 19.04 «Податок на додану вартість за придбаними послугами» говорить про те, що ПДВ прийнято до вирахування лише в обсязі сплати. (Мал.24)

Якщо наступного кварталу відбудеться оплата ПДВ за рахунком 68.32, то ПДВ за рахунком 19.04 можна буде прийняти до вирахування. Документ "Формування записів книги покупок" також заповнюється автоматично.

Податковим агентом з ПДВ вважається організація, яка виступає посередником при угодах купівлі чи продажу товарів та послуг у сторонніх організацій, зокрема іноземних. Податковий агент зобов'язаний оформити всі операції, пов'язані з нарахуванням, сплатою та пред'явленням до відшкодування ПДВ, включаючи податок на власні послуги.

Розглянемо ситуацію, коли організація виконує обов'язки податкового агента з ПДВ при реалізації послуг 1С 8.3 Бухгалтерія. Підприємство «Чарівна лань» замовила консультаційні послугив організації "Юрист-Плюс"; фірма «Приклад» виступає посередником, тобто податковим агентом із ПДВ.

Послідовність операцій для фірми «Приклад» у цьому випадку виглядатиме так:

1. Надходження авансу від замовника.
2. Нарахування ПДВ із авансу.
3. Оформлення послуги.
4. Нарахування ПДВ (за реалізацією).
5. Пред'явлення ПДВ до відрахування (тільки за отриманими авансами).
6. Оформлення оплати.
7. Перерахування грошей виконавцю (принципалу).
8. Формування звіту агента.
9. Нарахування ПДВ (винагорода агента).

На рис.1 представлений документ, за яким фірма "Приклад" отримує аванс від замовника "Чарівна лань".

Проведення можна побачити на рис.2.

Наступний етап - (Рис.3). У ньому доведеться вручну замінити код виду операції.

Проводки також необхідно відкоригувати вручну – замінити рахунок 76.АВ на рахунок 76.НА (рис.4).

Перевіримо, чи з'явився запис у книзі продажу (рис.5)?

Продаж товару як податковий агент

Тепер можна оформити у реалізацію. Але, на відміну від звичайного документа, у разі оформлення цього документа агентом доведеться вказувати і контрагента-замовника, і контрагента-принципалу. Крім цього, у 1С 8.3 необхідно правильно оформити договір із принципалом (рис.6).

Тепер заповнюємо. "Працює" закладка "Агентські послуги" (рис.7).

При оформленні реалізації у шапці документа вибирається замовник («Чарівна лань»), а в табличній частині – виконавець («Юрист-плюс»).

Проведення документа можна переглянути на рис.8. Документ формує в 1С Бухгалтерія проводки із заліку раніше отриманого авансу, реалізації послуг та нараховує ПДВ податкового агента.

Отримайте 267 відеоуроків з 1С безкоштовно:

Відображення ПДВ до відрахування

З документа реалізації в 1С 8.3 виставляється счет-фактура (рис.9).

У книзі продажів тепер буде два рядки – на аванс та реалізацію (рис.10).

Податковий агент має право пред'явити ПДВ, нарахований за авансами, до вирахування. Для цього у 1С потрібно сформувати документ «». Цей документ заповнюється за виставленим раніше рахунком-фактурою на аванс (рис.11).

На закладці «Товари та послуги» потрібно вручну замінити рахунок 76.02 на 76.НА (рис.12) та встановити прапорці «Використовувати як запис книги покупок», «Формувати проводки» та «Використовувати документ розрахунків як рахунок-фактуру».

В результаті оборотно-сальдова відомістьза рахунком 76.НА виглядатиме так (рис.13).

У з'явиться необхідний запис (рис.14).

Залишок оплати оформляється документом «» (рис.15).

Тепер можна було б перерахувати гроші виконавцю. Але спочатку потрібно розрахувати винагороду агента та зменшити на цю суму оплату виконавця.

Звіт комітенту з продажу

Оформляємо документ «» (рис.16). У ньому кілька закладок, заповнювати їх доведеться вручну. Автоматично в 1С Бухгалтерія розраховується лише винагорода, якщо відсоток зазначено у договорі.

Якщо документ заповнено правильно, сформуються проводки (рис.17):

Залишилось виписати рахунок-фактуру на агентські послуги (рис.18)

Податок на додану вартість сплачується при реалізації товарів, робіт, послуг на території Росії при застосуванні загальної системиоподаткування для організації та ОСНО для індивідуального підприємця.

Однак у процесі господарську діяльність підприємства можуть виникнути ситуації, коли постачальник – платник ПДВ, неспроможна сплатити податку бюджет РФ. І тут покупець виступає податковим агентом зі сплати ПДВ до бюджету.

Всі ці ситуації описані у статті 161 НК РФ (частина 2; розділ 8; розділ 21):

• Купівля товарів, робіт, послуг у нерезидентів біля РФ;
• Оренда або придбання у власність майна у державних органів;
• Реалізація конфіскату, скарбів, безхазяйних об'єктів;
• Надання посередницьких послуг біля РФ для нерезидентів;
• Придбання незареєстрованого у реєстрі протягом 45 днів з дати правочину судна;
• Реалізація сирих шкір тварин, алюмінію та його сплавів, брухту та відходів кольорових металів.

Виконання обов'язків податкового агента у разі виникнення вищеописаних ситуацій покладається як на платників ПДВ, так і на осіб та організації, що застосовують спеціальні податкові режими, і навіть звільнені від цього податку (ст. 145 НК РФ).

Для відображення операцій обліку діяльності податкового агента у системі 1С використовується загальна схема, яку ми зараз опишемо

При виконанні оплати, часткової оплати, передоплати постачальнику зареєстровано рахунок-фактура податкового агента – у систему 1С введено документи «Списання з розрахункового рахунку» з операцією «Оплата постачальнику», та сформований на підставі цього документа «Рахунок-фактура отриманий» з кодом операції виду "06" - Податковий агент, ст. 161 ПК. Для окремих операцій, наприклад, якщо покупець виступає податковим агентом за договорами оренди муніципального майна, рахунки-фактури податкового агента формуються спеціальною обробкою.

Документ під час проведення зробить рух за рахунком 68.32 «ПДВ при виконанні обов'язків податкового агента» та за регістром накопичення «ПДВ Продажу».

Поставлений товар, робота, послуга прийнято до обліку у покупця; раніше виплачений аванс постачальнику прийнято до заліку – сформовано документ «Надходження (акти, накладні)», за посиланням у документі надходження зареєстровано рахунок-фактура, пред'явлений постачальником (якщо потрібно).

ПДВ, пред'явлений постачальником, перерахований податковим агентом до бюджету РФ – сформовано документ «Списання з розрахункового рахунки» з операцією «Оплата податку».

• Книга продажів (формується автоматично, під час проведення рахунки-фактури податкового агента) – тут зареєстровано ПДВ, виділений у рахунку-фактурі податкового агента, тобто. та сума ПДВ, яка сплачена податковим агентом до бюджету РФ за постачальника;
• Книга покупок (потрібно запровадити регламентну операцію ПДВ «Формування запису книги покупок» із заповненням закладки «Податковий агент») – тут зареєстровано ПДВ, який покупець-податковий агент має право прийняти до вирахування на підставі ст. 171 НК РФ. Зверніть увагу, що запис про застосування податкового відрахування буде сформовано у книзі покупок лише за наявності сплати податку до бюджету (тобто виконано попередній пункт цієї схеми).

Зрозуміло, описана схема є занадто загальною, і для різних господарських операцій, в яких підприємство виступає податковим агентом, у системі 1С є різні рішення, але формат цієї статті не передбачає розгляду всіх можливих ситуацій та їх реалізації в програмних продуктах 1С.

Розглянемо докладніше операцію з реалізації сирих шкір тварин, алюмінію та його сплавів, брухту та відходів кольорових металів, оскільки це нове положення статті 161 НК РФ, яке набирає чинності з 1 січня 2018 року.

З цієї дати всі покупці, за винятком фізичних осіб, які не є індивідуальними підприємцями, при придбанні біля Росії сирих шкір і брухту в організацій, платників ПДВ (якщо вони отримали звільнення від сплати ПДВ), є податковими агентами з цього податку.

ПДВ обчислюється податковим агентом із розрахункової податкової ставки. Сума ПДВ для сплати до бюджету визначається сукупно за сумою всіх операцій податкового агента за минулий податковий період.

Моментом визначення податкової бази для таких платників є:

• День відвантаження (передачі) товарів, робіт, послуг;
• День оплати (передоплати) у рахунок майбутніх надходжень товарів, робіт, послуг.

Як же ця операція реалізована в 1С 8.3?

Відкриємо розділ «Довідники»/підрозділ «Покупки та Продажі»/«Договори». У картці договору контрагента з видом договору «З постачальником» виконаємо налаштування у частині «ПДВ»:

• Встановимо прапор «Організація виступає як податковий агент зі сплати ПДВ»;
• Виберемо вид агентського договору "Реалізація товарів" (п. 8 ст. 161 НК РФ).

Проведення за операціями попередньої оплати формуються в системі документами списання з розрахункового рахунку у розділі «Банк та каса»/підрозділ «Банк»/журнал «Банківські виписки».

Документ «Списання з розрахункового рахунку» формує проведення за дебетом рахунку 60.02 та кредитом рахунку 51 на суму перерахованого постачальнику авансу.

На момент отримання постачальником оплати за майбутнє постачання металобрухту покупець повинен виконати обов'язки податкового агента з обчислення ПДВ, а продавець виставити рахунок-фактуру на отриманий аванс без урахування сум ПДВ із позначкою «ПДВ обчислюється податковим агентом».

Для реєстрації цієї операції необхідно запровадити документ «Рахунок-фактура одержаний» на підставі документа «Списання з розрахункового рахунку». У документі відобразиться:

• Сума авансу, перерахованого постачальнику, з урахуванням сум ПДВ (у прикладі це 50 000 рублів + 50 000 * 18% (ставка ПДВ на поточну дату)) - 59 000 рублів;
• Розрахункова ставка ПДВ – 18/118;
• сума ПДВ – 9 000 руб. (59 000 руб. * 18/118).

• на суму ПДВ, обчисленого покупцем-податковим агентом, із суми виданого авансу (за продавця);
• На суму ПДВ за передоплатою, що приймається до вирахування, згідно зі ст. 171 НК РФ, покупцем-податковим агентом (за себе).

Зверніть увагу, що для цієї операції ПДВ податкового агента враховується на рахунку 68.52 «ПДВ податкового агента окремим видамтоварів» (п.8 ст. 161 НК РФ).

Одночасно до регістрів «Журнал обліку рахунків-фактур», «ПДВ Продажу» та «ПДВ Покупки» вносяться записи для зберігання інформації про отриманий рахунок-фактуру, із зазначенням виду цінності та події.

Для відображення документа надходження, заліку авансу постачальнику та обліку вхідного ПДВ використовуємо документ «Надходження (акт, накладна)» з видом операції «Товари (накладна)». Документ можна оформити у розділі «Покупки»/підрозділ «Покупки»/«Надходження (акти, накладні)».

Створимо новий документта заповнимо його згідно з даними, отриманими від постачальника. При проведенні документа в регістрі бухгалтерії відображаються проводки із заліку авансу постачальнику, вартості металобрухту, отриманого від постачальника та сум ПДВ, обчислених податковим агентом за продавця, виходячи із суми постачання.

До регістру «ПДВ пред'явлений» додадуться записи за видом руху «Прихід». При цьому в полі "Вигляд цінності" відобразиться значення "Товар (податковий агент)".

Відповідно до ст. 168 (п. 5) НК РФ постачальник-платник ПДВ при відвантаженні брухту кольорових металів повинен виставити покупцю рахунок-фактуру.

Після запису рахунку-фактури отриманого формуються проведення за рахунком 76.НА – на суму ПДВ, обчисленого покупцем-податковим агентом за постачальника з вартості поставки, а в регістрі «ПДВ Продажі» з'явиться запис із зазначенням виду цінності «Товар (податковий агент)» та подією «ПДВ нараховано до сплати».

Металобрухт прийнято до обліку. Тепер у покупця-податкового агента з'являється право на податкове вирахування з ПДВ:

• Відповідно до п. 15 ст. 171 НК РФ - відрахування ПДВ після відвантаження товарів - за продавця;
• Відповідно до п. 3 ст. 171 НК РФ - відрахування ПДВ від вартості отриманого брухту - за себе.

Регламентні операції ПДВ

• Формування записів книги продажів
• Формування записів книги покупок

Якщо всі операції протягом періоду виконані без помилок та «ручних» коригувань, регламентні документиПДВ "Формування записів книги продажів" та "Формування записів книги покупок" формуються автоматично, кнопкою "Заповнити". Для зручності користувачі можуть використовувати «Помічник з обліку ПДВ» у розділі «Операції»/підрозділ «Закриття періоду».

Після проведення регламентних операційвідображення ПДВ у книзі покупок та у книзі продажів з'являться записи за операціями:

• З кодом операції виду 41 – обчислення ПДВ із оплати (передоплати) – за постачальника;
• З кодом операції виду 43 – відновлення ПДВ із оплати (передоплати) покупцем – за себе;
• З кодом операції виду 42 – обчислення ПДВ із відвантаження – за постачальника.

Так як сума податку до сплати до бюджету для покупців брухту кольорових металів, що є податковими агентами, обчислюється як загальна сума, збільшена на відновлений ПДВ та зменшена на суми податкових відрахувань (докладно можна почитати у ст. 170-0172 НК РФ), у нашому прикладі сума до сплати складе 0 рублів:

Сума ПДВ, обчислена покупцем – податковим агентом – 27 000 рублів.

• 9000 руб. – ПДВ, обчислений із передоплати (за постачальника);
• 9000 руб. - ПДВ, обчислений з відвантаження (за постачальника);
• 9000 руб. – ПДВ, відновлений із суми передоплати після постачання брухту (за себе).

Сума ПДВ, яку покупець-податковий агент має право відрахування – 27 000 рублів.

• 9000 руб. - ПДВ до вирахування після передоплати (за себе);
• 9000 руб. - ПДВ до відрахування після відвантаження брухту (за постачальника);
• 9000 руб. – ПДВ до відрахування після постачання брухту (за себе).

Порядок заповнення податкової декларації з ПДВ зобов'язує податкових агентів заповнювати розділ 2 декларації. Але розділ 2 не забезпечує дотримання контрольних співвідношеньпоказників (ця вимога міститься у листі ФНП РФ № ГД-4-3/4550@ від 23.03.2015).

Для оподатковуваних об'єктів – реєстраційні записикниги продажів

• По рядку 030 – дані із кодом операції виду 42;
• По рядку 070 – суми із кодом операції виду 41;
• По рядку 080 – суми із кодом операції виду 44;
• По рядку 090 – суми із кодом операції виду 43.

• По рядку 120 - суми з кодом операції виду 42, 44;
• По рядку 130 – суми із кодом операції виду 41;
• По рядку 170 – суми із кодом операції виду 43.

Ми розглянули відображення операцій обліку діяльності податкового агента у системі 1С.

Податковий агент з ПДВ: відповіді на найпопулярніші питання

Випадки, коли особа стає з ПДВ, перелічені у статті 161 НК РФ. Зокрема, організація визнається податковим агентом з ПДВ:

• якщо орендує державне чи безпосередньо в органів державної влади та місцевого самоврядування (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
• якщо купує товари (роботи, послуги) в організацій, які перебувають у Росії податковому обліку. При цьому сама організація повинна перебувати на обліку в місці реалізації товарів (робіт, послуг) повинна бути територія Росії (п. 1 і 2 ст. 161, ст. 147, 148 НК РФ). При придбанні товарів (робіт, послуг) у іноземних громадян(не зареєстрованих у Росії як підприємців) обов'язки податкових агентів у російських організаційне виникають (листи від 06.06.2011 № 03-07-08/166 та від 05.03.2010 № 03-07-08/62);
• якщо купує біля Росії майно скарбниці (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ). Виняток - придбання (викуп) суб'єктами малого та середнього підприємництва орендованого ними майна скарбниці суб'єктів РФ та З 1 квітня 2011 року реалізація такого майна не є об'єктом оподаткування ПДВ (Закон від 22.07.2008 № 159-ФЗ, підп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ). Отже, якщо на орендоване майно скарбниці (крім майна державної скарбниці РФ) перейшло до суб'єкта малого (середнього) підприємництва після 31 березня 2011 року, то він не стає податковим агентом (лист Мінфіну Росії від 23.03.2011 № 03-07-14/17) , Від 12.05.2011 № КЕ-4-3/7618). Якщо право власності на таке майно отримано до 1 квітня 2011 року, а оплата майна провадиться пізніше, суб'єкти малого (середнього) підприємництва визнаються податковими агентами (підп. 12 п. 2 ст. 146, лист ФНП Росії від 26.04.2011 № АС-2 -3/388);
• якщо реалізує на території Росії майно за рішенням суду (крім майна, вилученого з колишнього власникапід час проведення процедури і навіть майна банкрутів) (п. 4 ст. 161 НК РФ). У цьому має значення, кому це належить. Так, якщо власник заарештованого майна не визнається (наприклад, це компанія, що застосовує УСН), організація, яка реалізує таке майно, не виступатиме податковим агентом (лист Мінфіну Росії від 11.11.2009 № 03-07-11/300);
• якщо виступає як посередник (з участю в розрахунках) при реалізації товарів (робіт, послуг, майнових прав) іноземними організаціями, які не перебувають у Росії на податковому обліку (п. 5 ст. 161 НК РФ).

У якому порядку податковий агент має розрахувати та нарахувати ПДВ

Базою є сума виручки (доходу) контрагента-платника податків за операціями, переліченими у статті 161 НК РФ. Про них ми вже поговорили вище.

Про те, чи включати до податкової бази сам ПДВ чи ні, сказано також у статті 161 НК РФ. Так, податкова база визначається з урахуванням ПДВ:

• при оренді державного (муніципального) майна безпосередньо в органів та управління (абз. 1 п. 3 ст. 161 НК РФ);
• при (отриманні) державного або муніципального майна, не закріпленого придбання товарів (робіт, послуг) у іноземних організацій, які перебувають у Росії на податковому обліку (п. 1 ст. 161 НК РФ);
• при покупці за державними (муніципальними) організаціями (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ).

У всіх цих випадках податкові агенти нараховують податок до сплати до бюджету в день оплати товарів (робіт, послуг), що купуються. Тобто або у момент попередньої оплати (у повному обсязі або частково), або у момент остаточного розрахунку з контрагентом. Причому при придбанні товарів (робіт, послуг) у іноземних організацій, які не перебувають у Росії на податковому обліку, податкову базу визначають за курсом на дату перерахування грошей (п. 3 ст. 153 НК РФ, лист Мінфіну Росії від 01.11.2010 № 03- 07-08/303). Перераховувати суму податку за курсом, який діє на дату прийняття товарів (робіт, послуг) до обліку, не потрібно. Вимога, передбачена в абзаці 4 пункту 1 статті 172 НК РФ, на податкових агентів не поширюється (лист Мінфіну Росії від 03.07.2007 № 03-07-08/170).

Податкову базу визначають без урахування ПДВ (з урахуванням акцизів для підакцизних товарів), наприклад, при реалізації як посередник (за участю у розрахунках) товарів (робіт, послуг, майнових прав) іноземних організацій, які не перебувають у Росії на податковому обліку (п. 5 ст. У таких випадках податкові агенти нараховують податок до сплати до бюджету або в день відвантаження (передачі) товарів (робіт, послуг) або в день їх оплати — залежно від того, яка з цих подій сталася раніше.

Розмір податкової ставкизалежить від виду товарів (робіт, послуг), які організація - податковий агент купує чи реалізує біля Росії.

Сума ПДВ, яка має бути перерахована до бюджету, визначається за розрахунковою ставкою, якщо податкова база включає ПДВ. А також при отриманні авансу (часткової оплати) у рахунок майбутніх постачань товарів (робіт, послуг), при реалізації яких податкова база визначається без урахування ПДВ (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Якщо до податкової бази ПДВ не входить, суму податку, яка має бути перерахована до бюджету, вважають за ставкою 18 чи 10 відсотків. Розраховану в такий спосіб суму ПДВ податковий агент зобов'язаний пред'явити покупцю додатково до ціни товарів (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Як здійснюється сплата ПДВ податковим агентом

Суму ПДВ, нараховану (утриману) у тому чи іншому податковому періоді (кварталі), податковий агент повинен перераховувати до бюджету щомісяця рівними частками не пізніше 25-го числа кожного з трьох місяців, наступних за цим кварталом (п. 1 ст. 174, ст. . 163 НК РФ). Наприклад, за III квартал 2015 року – не пізніше 26 жовтня (25 жовтня – вихідний день), 25 листопада та 25 грудня.

Виняток - сплата ПДВ з робіт (послуг), виконавцями яких є іноземні організації, які не перебувають у Росії на податковому обліку. Податковий агент зобов'язаний перерахувати утриманий податку бюджет одночасно з виплатою іноземним організаціям. Банкам заборонено приймати на переказ оплати виконавцю, якщо одночасно з ними не пред'явив платіжного доручення на перерахування ПДВ до бюджету (абз. 2 та 3 п. 4 ст. 174 НК РФ).

У платіжному дорученніна перерахування ПДВ, зокрема, вкажіть (Правила, затверджені наказом Мінфіну Росії від 12.11.2013 № 107н):

• у полі 101 «Статус особи, яка оформила документ» - код 02 (податковий агент);
• у полі 104 "КБК" - код бюджетної класифікаціїПДВ (у 2015 році це КБК 182 1 03 01000 01 1000 110. Зауважте: КБК ПДВ податкового агента такий самий, як і у звичайного юридичного лиця- платника ПДВ);
• у полі 106 «Підстава платежу» – код ТП (платіж поточного року).

Які проведення складає податковий агент з ПДВ

Утримання ПДВ із сум, що належать продавцю (орендодавцю), оформляють проводками:

Дебет 19 Кредит 60

— враховано ПДВ, пред'явлений продавцем (орендодавцем) (у неплатників ПДВ замість рахунку 19 може бути одразу рахунок обліку витрат);

Дебет 60 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ»

- Утримано ПДВ податковим агентом.

Перерахування утриманої суми до бюджету відображають записом:

— перераховано до бюджету утриману суму ПДВ.

Якщо податок перерахований до бюджету за рахунок власних коштів (у разі, коли своєчасно податок з якоїсь причини не був утриманий із коштів контрагента), будуть потрібні такі проводки:

Дебет 19 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ»

— відображено суму ПДВ, що підлягає сплаті за рахунок власних коштів;

Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ» Кредит 51

— перераховано до бюджету ПДВ за рахунок власних коштів.

При реалізації товарів (робіт, послуг, майнових прав) іноземних організацій (які не перебувають на податковому обліку в Росії) за договорами доручення, комісії або агентськими договорами, проведення будуть наступні:

Дебет 62 Кредит 76

- Реалізовані товари (роботи, послуги, майнові права), що належать іноземній організації;

Дебет 51 Кредит 62

- Отримана оплата за товари (роботи, послуги, майнові права);

Дебет 76 Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ»

— утримано ПДВ із доходів іноземної організації;

Дебет 68 субрахунок «Розрахунки з ПДВ» Кредит 51

— перераховано до бюджету утриману суму ПДВ;

Дебет 76 Кредит 51

— перераховано контрагенту отриману оплату за товари (роботи, послуги, майнові права) за мінусом утриманого ПДВ.

Яку звітність подають податкові агенти з ПДВ

При виконанні обов'язків податкових агентів з ПДВ необхідно складати рахунки-фактури. Загальний порядокскладання цих документів пунктами 5-7 статті 169 НК.

Далі податкові агенти - платники ПДВ відображають відомості в книзі продажу та покупок (п. 22 розділу II додатка 4 та абз. 1 п. 3, п. 15 та 16 розділу II додатка 5 до постанови Уряду РФ від 26.12.2011 № 1137). Податкові агенти - неплатники ПДВ відображають відомості лише у книзі продажу. Крім того, у будь-якому випадку посередники, експедитори, забудовники, які від свого імені виставляють рахунки-фактури або отримують рахунки-фактури на користь інших осіб, ведуть також журнал обліку рахунків-фактур, отриманих та виставлених у рамках посередницької діяльності (діяльності за договорами транспортної) експедиції, під час виконання функцій забудовника). Журнали податкові агенти здають до ІФНС у складі декларації з ПДВ (п. 5.1 ст. 174 НК РФ).

Загалом декларацію з ПДВ мають подавати усі податкові агенти. Подавати звітність потрібно за місцем свого обліку. Формат – електронний (по ТКС). Виняток: якщо податковий агент – неплатник ПДВ. Тобто застосовує спецрежим або звільнений за статтею 145 НК РФ. У такому разі можна подавати декларацію на папері або електронно – на вибір. Лише в одному випадку ця пільга не застосовується: якщо податковий агент — посередник, експедитор чи забудовник, який від свого імені виставляє рахунки-фактури чи отримує рахунки-фактури на користь інших осіб. Тоді треба здати звітність електронно.

Термін подання декларації з ПДВ податковим агентом у всіх випадках - не пізніше 25-го числа місяця, наступного за кварталом (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Декларацію з ПДВ заповнюють за загальним правилам(наказ ФНП РОСІЇ від 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@). При цьому використовують дані, що відображені:

• у книзі покупок та книжці продажів. Окремо ці відомості вказують у розділах 8 та 9 декларації;
• журналі обліку отриманих та виставлених рахунків-фактур. Окремо ці відомості вказують у розділах 10 та 11 декларації.

За невчасне подання податкова інспекціяможе:

• оштрафувати організацію (ст. 119 та 119.1 НК РФ);
• заблокувати банківський рахунок організації (п. 3 ст. 76, п. 6 ст. 6.1 НК РФ).