Відкрити документ у галереї:

Текст документа:

ЗАТВЕРДЖУЮ (найменування організації) Керівник організації _________ _____________ (підпис) (розшифровка підпису) "__" ___________ 20__ р. АКТ _________ N ____________ Місце складання Про списання незавершеного будівництвом об'єкта Підстава: ________________________________________________________________ Комісія у складі: Голова - _______________ ) Члени комісії: 1. ________________________________________________________ (посада, ініціали, прізвище) 2. ________________________________________________________ (посада, ініціали, прізвище) 3. ________________________________________________________ (посада, ініціали, прізвище) призначена _______________________________________________________________ (наказом. ______ оглянула ____________________________, (найменування об'єкта) розглянула подану документацію: __________________________________ ___________________________________________________________________________ (перелік назв усіх документів) і знайшла його підлягаючим списанню. 1. Відомості про об'єкт: 1.1. Початок виконання робіт _________ р. 1.2. Результати переоцінки: Початкова вартість незавершеного будівництвом об'єкта до переоцінки, руб. _______________________________________________________ Відновлювальна вартістьнезавершеного будівництвом об'єкта, руб. ______________________________________________________________________ 1.3. Фізичний станнезавершеного будівництвом об'єкта, причини списання: ___________________________________________________________________________ ___________________________________________________________________________ ___________________________________________________________________________ 2. Висновок комісії: ______________________________________________ ___________________________________________________________________________ ___________________________________________________________________________ 3. До цього акта додаються наступні документи: ________________________________________________________________________________ й екземпляр - ___________________________________________________________ (місцезнаходження 2-й екземпляр - ___________________________________________________________ кожного 3-й примірник - ___________________________________________________________ примірника) Голова комісії ________________ _________________________ (підпис) (ініціали, прізвище) Члени комісії: ______________________ _________________________ (підпис) (ініціали, прізвище) ______________________ _________________________ (підпис) (ініціали, прізвище)

КОМЕНТАР

Форму цього документа наведено як приклад. Застосування цієї форми не є обов'язковим, оскільки вона не включена до переліку первинних облікових документів, затвердженого Постановою Ради Міністрів Республіки Білорусь від 24.03.2011 N 360.

Список обов'язкових відомостей, які мають містити первинні облікові документи, передбачений підп. 1.4 Указу Президента Республіки Білорусь у від 15.03.2011 N 114 "Про деякі питання застосування первинних облікових документів".

Додатки до документа:

• (Adobe Reader)

Які документи ще є:

Що ще завантажити на тему «Акт»:

• 
  Ні для кого не секрет, що юридично грамотний підхід до укладання договору чи контракту є гарантією успішності угоди, її прозорості та безпеки для контрагентів. Правовідносини у сфері найму не є винятком.
• 
  В процесі господарської діяльностібагатьох фірм найчастіше використовується договір постачання. Здавалося б, цей простий, за своєю суттю, документ має бути абсолютно зрозумілим та однозначним.

"Будівництво: бухгалтерський облік та оподаткування", 2007, N 10

Зростання цін, відсутність вільних оборотних коштів, недостатнє бюджетне фінансування- ці та інші причини призвели численні організації у 90-ті роки до порушення нормативних термінівбудівництва та, що гірше, до появи так званих довгобудів. Останні, на жаль, не завжди підтримувалися роботами з консервації будівельних конструкцій, їхньою охороною, що призводило незавершене будівництво до руйнування чи розкрадання майна. Знайома ситуація? Думаємо, що так. Причому зовсім не обов'язково згадувати, здавалося б, далеке минуле (хоча покинуті недобудовані об'єкти найбільш характерні на той час), "проблемні" будівництва виникають і зараз. Добре, якщо ці об'єкти нерухомості можна продати. Якщо їх реалізація неможлива (наприклад, через відсутність потенційних покупців, використання при проектуванні та будівництві застарілих рішень, які не дозволяють без значних матеріальних витратпровести реконструкцію об'єктів незавершеного будівництва), то організація може дійти ухвали про ліквідацію об'єкта. Про те, які податкові наслідкицієї господарської операції, наша стаття.

Оформлення

Отже, керівник організації видає наказ про ліквідацію незавершеного будівництва та призначає для цього спеціальну комісію. Очевидно, що даному моментупередувало зупинення будівництва. А це означає, що відповідний акт (форма N КС-17<1>) вже складено. Нагадаємо, в ньому відображаються результати будівництва на дату його припинення: фактичні витрати за балансом забудовника, кошти, необхідні для розрахунку підрядною організацією(у тому числі збитки та неустойки, якщо їх треба виплатити), вартість робіт та витрат на консервацію.

<1>Постанова Держкомстату Росії від 11.11.1999 N 100 "Уніфіковані форми первинної облікової документації з обліку робіт у капітальному будівництві та ремонтно- будівельних робіт".

Завдання ліквідаційної комісії - оглянути об'єкт незавершеного будівництва, визначити можливе використання матеріальних цінностей об'єкта, що списується, підібрати необхідне технічну документаціюза ним, використовуючи дані бухгалтерського обліку. Після цього комісія складає акт про доцільність списання "недобудови". Слід зазначити, що спеціальною уніфікованої формитакого акта Держкомстатом не затверджено, тож організація може розробити її самостійно.

Після закінчення всіх ліквідаційних робіт необхідно скласти Акт про списання об'єкта незавершеного будівництва. І знову організація, зважаючи на відсутність уніфікованої форми відповідного акту, змушена розробити відповідну форму первинного документа, наприклад на підставі Акту про розбирання тимчасових (нетитульних) споруд (форма N КС-9), Акту про оцінку будівель, споруд, споруд і насаджень (форма N КС-10), що підлягають знесенню (перенесення) будівель і розд. 3 Акту про списання об'єкта основних засобів (форма N ОС-4<2>).

<2>Постанова Держкомстату України від 21.01.2003 N 7.

Якщо під час ліквідації оприбутковано матеріальні цінності, придатні для подальшого використання (продажу), їх надходження на склад оформляється прибутковим ордеромза формою N М-4<3>.

<3>Постанова Держкомстату України від 30.10.1997 N 71-а.

Ось, мабуть, і відображені основні моменти, пов'язані з документальним оформленнямліквідацію об'єктів незавершеного будівництва. Найбільший інтерес становлять питання бухгалтерського обліку та оподаткування зазначеної операції, які ми розглянемо далі.

Податок на прибуток

Відповідно до пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ витрати на ліквідації основних засобів (включаючи суми недонарахованої амортизації) враховуються з метою оподаткування прибутку. Однак не завершений будівництвом об'єкт до основних засобів (ОС) не відноситься, тому порівнювати оподаткування його ліквідації з ліквідацією ОЗ (як, на жаль, буває на практиці) не слід.

Зазначений підпункт ст. 265 НК РФ дозволяє включити до складу позареалізаційних витрат, що враховуються при обчисленні податку на прибуток, лише витрати на ліквідацію "незавершенки". Що до них належить? Це витрати на демонтаж, розбирання та вивезення розібраного майна, при цьому вартість самого об'єкта в даному списку не позначена.

Зверніть увагу: понесені на початковому етапі будівництва витрати - інженерні винаходи, експертне заключення, вимірювання фону, робоча документація- також не зменшують оподатковуваний прибутокза ліквідації "незавершенки" (у тому числі за умови, якщо будівництво не розпочато взагалі). Справа в тому, що зазначені витрати повинні формувати первісну вартість об'єкта, що будується (п. 5 ст. 270, п. 1 ст. 256, ст. 257 НК РФ) і, в силу ст. ст. 251 та 270 НК РФ, не можуть бути віднесені до позареалізаційних витрат. Аналогічну точку зору викладено у Листі УФНС по м. Москві від 16.02.2007 N 20-12/014641 та підтверджено арбітражною практикою. Так, ФАС УО у Постанові від 26.02.2007 N Ф09-866/07-С3 наголосив: витрати на документацію мають характер довгострокових інвестицій, збільшують балансову вартістьоб'єктів та відповідно до положень законодавства про бухгалтерський облік обліковуються на рахунку 08 "Капітальні вкладення". Надалі вони підлягають списанню на витрати виробництва через амортизаційні відрахування. Необґрунтовано списання витрат на проектно-кошторисної документаціїта на підставі пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, оскільки в силу ПБО 6/01<4>, Положення щодо ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітностів Російської Федерації <5>документація до основних засобів не належить.

<4>Положення з бухгалтерського обліку "Облік основних засобів" ПБО 6/01, утв. Наказом Мінфіну Росії від 30.03.2001 N 26н.
<5>Наказ Мінфіну Росії від 29.07.1998 N 34н.

Якщо внаслідок ліквідації об'єкта незавершеного будівництва оприбутковано матеріали

Зрозуміло, деякі матеріали, отримані від ліквідації "незавершенки", можуть бути придатні для подальшого використання. Якби йшлося про ліквідацію об'єкта ОЗ, то через п. 13 ст. 250 НК РФ оприбутковані внаслідок цієї операції матеріали включалися до складу позареалізаційних доходів. І це справедливо, адже пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ дозволяє при ліквідації основного засобу включити до складу його витрат залишкову вартість.

Але ми вже зазначили, що ліквідація ОЗ та недобудованого об'єкта - не одне й те саме. Вартість ліквідованого об'єкту незавершеного будівництва податкову базуз податку прибуток не зменшує. Тобто в організації утворюються збитки, які нічим не компенсуються, які можна покрити лише за рахунок прибутку після оподаткування. Якщо під час ліквідації об'єкта організація отримує матеріальні цінності, придатні подальшого використання (чи продажу), їх вартість слід розглядати лише як спосіб зменшення отриманих збитків, а чи не економічний зиск. Інакше кажучи, матеріали, отримані під час ліквідації недобудованого об'єкта, відповідно до ст. 41 НК РФ неможливо знайти визнані доходом організації, підлягає оподаткуванню.

Цієї точки зору дотримується і фінансове відомство. Так, у Листі від 07.05.2007 N 03-03-06/1/261 Мінфін зазначив: оскільки вартість "недобудови" не враховується у податкових витратах, то й доходів у вигляді вартості отриманих матеріалів при демонтажі або розбиранні недобудованого об'єкта основних засобів не виникає. Якщо дані матеріали будуть реалізовані, то, зазначає Мінфін, отриманий виторг і буде доходом від реалізації, який підлягає оподаткуванню на прибуток на загальних підставах.

Звичайно, бажання кожного платника податків – отримати чіткі роз'яснення, які не залишають, як кажуть, і краплі сумніву. Але так буває не часто, і лист, що розглядається нами, на жаль, не виняток. У всякому разі, чиновники не відповіли на хвилююче платників податків питання про те, чи можна зменшити фінансовий результат від такої реалізації на вартість матеріалів, отриманих під час демонтажу чи розбирання при ліквідації недобудованого об'єкту (уточнимо, ринкову вартість матеріалів).

Перш ніж дати обґрунтування своєї позиції щодо цього, нагадаємо деякі важливі для нас моменти податкового законодавства. Вартість яких матеріальних цінностей включається до позареалізаційних доходів організації? По-перше, отриманих при демонтажі або розбиранні при ліквідації основних засобів (п. 13 ст. 250 НК РФ) або виявлених в результаті інвентаризації надлишків матеріальних цінностей (п. 20 ст. 250 НК РФ). Дохід у даному випадкувизначається виходячи з ринкової вартостіприйнятих до обліку матеріалів. Надалі під час використання (реалізації) такого майна його вартість визначається як сума податку на прибуток, обчислена з вартості оприбуткованих матеріалів (п. 2 ст. 254 НК РФ) (див. Лист Мінфіну Росії від 15.06.2007 N 03-03-06/ 1/380).

По-друге, до складу доходів організації включається майно, отримане безоплатно (у тому періоді, коли воно фактично було отримано). У цьому випадку матеріали, що надійшли, враховуються по ринковою ціною, але не нижче залишкової вартості (якщо це майно, що амортизується) і витрат на виробництво, придбання (за іншим майном). Інформація про суму таких витрат має бути підтверджена одержувачем майна документально чи шляхом проведення незалежної оцінки (п. 8 ст. 250 НК РФ). У цьому майно оцінюється лише з визначення величини доходу, підлягає оподаткуванню. При реалізації (використанні) даних товарно-матеріальних цінностей їх вартість з метою включення до складу витрат визнаватиметься рівною нулю.

Повернімося до нашого питання - чи має право організація при продажу (списанні у виробництво) матеріалів, раніше оприбуткованих у результаті ліквідації незавершеного будівництва, зменшити фінансовий результат від зазначених операцій на "ціну придбання" (ринкову вартість) цього майна? Офіційну думку контролюючих органів щодо цього питання не було викладено. На семінарах, круглих столах, конференціях чиновники говорять про те, що така можливість у платника податків не буде через відсутність ціни матеріалів. У цьому вони посилаються те що, що окремої норми, присвяченої цієї ситуації, в гол. 25 НК РФ немає.

Проте ми із запропонованою позицією, яка підтримує лише фіскальні інтереси, не згодні. І не випадково, намагаючись аргументувати свою точку зору, докладно зупинилися на нормах Кодексу, що побічно торкаються цієї теми. У даному випадку не йдеться про безоплатно отримане майно (погодьтеся, що свого часу, а саме в процесі будівництва, організація понесла значні витрати, що "осіли" на рахунку 08, та вартість матеріальних цінностей, отриманих при демонтажі або розбиранні "недобудови", явно є). Говорити про ліквідацію об'єктів ОЗ, як ми вже неодноразово вказували, також не доводиться. Та й надлишками, отриманими під час інвентаризації, такі матеріали не назвеш. Виходить, що фінансовий результат від реалізації отриманих від ліквідації "незавершення" матеріальних цінностей можна зменшити. Ціною придбання матеріалів у цьому випадку є їхня ринкова вартість. До того ж, як справедливо зазначають чиновники, окремої норми, яка забороняє це зробити, в гол. 25 НК РФ немає, а ст. 268 НК РФ дозволяє списати у витрати вартість реалізованих товарів, у разі залишків будматеріалів.

Однак не виключена ймовірність того, що подана думка викличе суперечки з контролюючими органами і, як наслідок, приведе організацію до суду. Яким буде рішення арбітрів (за відсутності судових рішень з цього питання), передбачити складно. Але відстояти свою позицію, особливо якщо ціна питання велика, спробувати можна. До того ж, як ми показали, така думка не порушує норм Податкового кодексу.

Податок на додану вартість

Як було зазначено, процесу ліквідації незавершеного будівництва передує, зазвичай, консервація об'єкта. Тоді ж у організації виникають і перші питання з ПДВ: чи можна прийняти до відрахування ПДВ з послуг на охорону законсервованого об'єкта незавершеного будівництва (зрозуміло, якщо така мала місце)? Чи потрібно відновлювати ПДВ за використаними у процесі будівництва матеріалами? (До речі, тут відповідь багато в чому залежатиме від того, яким способом і з якого моменту розпочалося будівництво.)

Звичайно, ці та інші питання – тема для окремої статті, якій ще буде приділено увагу у нашому журналі. Зараз ми розглянемо лише деякі неоднозначні моменти, що виникають безпосередньо під час ліквідації "недобудови".

Якщо організація ліквідує об'єкт незавершеного будівництва лише власними силами, чи варто їй нараховувати ПДВ на вартість виконаних робіт? Питання, з одного боку, може здатися досить дивним, адже згідно з пп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ об'єктом оподаткування визнаються операції з виконання будівельно-монтажних робіт для споживання. Водночас в арбітражній практиці є приклади, що свідчать, що на вартість робіт з ліквідації об'єкта, виконаних власними силами, ПДВ нараховується, наприклад, - Постанова ФАС від 26.09.2006 N А57-31622/2005-22. Незважаючи на те, що в ньому йдеться про ліквідацію ОЗ, суть питання, що розглядається, від цього не змінюється.

Водночас поняття "будівельно-монтажні роботи для власного споживання" Податковим кодексомне визначено, а виходячи з положень інших документів (п. 1 ст. 11 НК РФ, п. 22 Постанови Росстату від 20.11.2006 N 69, п. п. 4.2, 4.3 Інструкції щодо заповнення форм федерального державного статистичного спостереження за капітальному будівництву <6>) для цілей ПДВ будівельно-монтажні роботи слід розглядати як роботи капітального характеру, внаслідок яких створюються нові об'єкти основних засобів, у тому числі об'єкти нерухомого майна; змінюється первісна вартість об'єктів ОС, що у експлуатації, при добудові, дообладнанні, реконструкції, модернізації тощо. Якщо БМР не пов'язані зі створенням нових ОЗ та не змінюють первісну вартість наявних ОЗ, що, власне, спостерігається при ліквідації незавершеного будівництва, то об'єкта оподаткування з ПДВ не виникає.

<6>Постанова Держкомстату Росії від 03.10.1996 N 123 (див. Лист УФНС м. Москві від 31.01.2007 N 19-11/8073).

Роботи з ліквідації об'єкта незавершеного будівництва можуть проводитися лише силами сторонньої фірми. Чи має право організація прийняти до вирахування з бюджету "вхідний" ПДВ, сплачений підряднику за проведені ним роботи з демонтажу, розбирання об'єкта?

Як відомо, умовами застосування відрахування з ПДВ, згідно зі ст. ст. 171 і 172 НК РФ, є прийняття на облік товарів (робіт, послуг), наявність рахунку-фактури, виставленого постачальником товарів (робіт, послуг), та придбання цих товарів (робіт, послуг) для діяльності, що оподатковується ПДВ. Серед операцій, що є об'єктом оподаткування ПДВ (ст. 146 НК РФ), ліквідація "незавершенки" не значиться. Виходить, що підрядники виконують роботи для неоподатковуваної операції, тому пред'явлений ними ПДВ організація зарахувати з бюджету немає права (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Чи можна при цьому врахувати не прийнятий до відрахування ПДВ у податкових видатках? Одні фахівці вважають, що ці суми враховуються вартості робіт підрядника (пп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ) і (у разі документальної підтвердженості витрат) приймаються з метою оподаткування прибутку. Так, у Постанові ФАС від 26.09.2006 N А57-31622/2005-22 зазначено: відповідно до положень ст. ст. 170, 171 НК РФ сплачений ПДВ з робіт з демонтажу, виконаних як сторонньою організацією, так і власними силами... відноситься на витрати зі списання (ліквідації) основних фондів у складі вартості робіт з демонтажу, оскільки операції зі списання (ліквідації) основних фондів не належать до операцій із реалізації майна в силу ст. 39 НК РФ. Судова колегія вважає, що судом зроблено правильний висновок, що заявник правомірно включив до складу позареалізаційних витрат суми ПДВ.

Автор статті до представленої точки зору ставиться дуже обережно. Навряд чи під час перевірки контролюючі органи ухвалять невідшкодовану суму ПДВ у податкових витратах, адже до переліку ситуацій, що дозволяють платнику податків включити невідшкодований податок у вартість матеріалів (робіт, послуг), цю операцію не названо. Тому сума ПДВ, не прийнятого до відрахування з бюджету, з метою обчислення прибуток не приймається.

Бухгалтерський облік

Доходи та витрати від списання об'єкта незавершеного будівництва внаслідок його ліквідації є для організації іншими доходами (п. 7 ПБО 9/99<7>) та витратами (п. 11 ПБО 10/99<8>). Відповідно до Плану рахунків для обліку інших доходів і витрат призначено однойменний рахунок 91. Таким чином, фактична собівартість "недобудови", що ліквідується, відображається за дебетом рахунку 91 (субрахунок 91-2 "Інші витрати") у кореспонденції з рахунком 08 (сурахунок 08-3 "Будівництво об'єктів ОС"). Крім того, у дебет названого рахунку списуються витрати, пов'язані з ліквідацією об'єкта, у кореспонденції з рахунками 60, 70, 69, 02 та ін.

<7>Положення з бухгалтерського обліку "Доходи організації" ПБО 9/99, утв. Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 N 32н.
<8>Положення з бухгалтерського обліку "Витрати організації" ПБО 10/99, утв. Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 N 33н.

Щодо відображення на бухгалтерських рахунках матеріалів, отриманих у результаті ліквідації об'єкта незавершеного будівництва, то серед фахівців немає єдиної думки. Одні з них, посилаючись на п. 54 Положення з ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації (зверніть увагу: мова в ньому йде про ліквідацію ОЗ, а не об'єктів незавершеного будівництва), рекомендують у даному випадку робити проведення Дебет 10 "Матеріали" Кредит 91-1 "Інші доходи". Інші пропонують використовувати для цього рахунок 98 "Доходи майбутніх періодів".

Однак, на наш погляд, при відображенні в обліку матеріалів, отриманих в результаті ліквідації незавершеного будівництва, взагалі не слід торкатися перерахованих рахунків. Логічне зробити запис Дебет 10 Кредит 08-3 "Будівництво об'єктів основних засобів", іншими словами, зменшити фактичні витрати, зібрані на рахунку 08-3 і які підлягають списанню з балансу організації.

Приклад 1. Організація прийняла рішення про ліквідацію законсервованого об'єкта незавершеного будівництва, що знаходиться на її балансі. Фактичний обсяг капітальних вкладеньв об'єкт, що ліквідується (сальдо рахунку 08) склав 6 300 000 руб. Ліквідація провадиться підрядним способом. Вартість виконаних робіт з ліквідації склала 590 000 руб., У тому числі ПДВ - 90 000 руб.

Внаслідок ліквідації оприбутковано придатні для подальшого використання будівельні матеріали, ринкова вартість яких становила 850 000 руб.

У податковому обліку організація зможе врахувати як позареалізаційну витрату витрати на ліквідацію об'єкта незавершеного будівництва. У бухгалтерському обліку необхідно зробити наступні проводки:

зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, руб.
Відображено вартість виконаних підрядною організацією робіт з ліквідації незавершеного об'єкту будівництва	91-2	60	500 000
Відображено пред'явлений підрядний організацією ПДВ	19	60	90 000
Списано ПДВ до складу інших витрат	91-2	19	90 000
Відображено постійне податкове зобов'язання (ПНО)<*> (90 000 руб. x 24%)	99	68-прибуток	21 600
Оприбутковано будівельні матеріали, отримані внаслідок ліквідації "незавершенки"	10-8	08-3	850 000
Списано об'єкт незавершеного будівництва (6300000 - 850000) руб.	91-2	08-3	5 450 000
Відображено ПНО (5450000 руб. x 24%)	99	68-прибуток	1 308 000

<*>ПДВ, не прийнятий до вирахування, організація не може включити до податкових витрат. Різниця між бухгалтерським і податковим прибутком, що виникає при цьому, повинна бути скоригована: податок на прибуток, обчислений за бухгалтерським обліком, слід "довести" до тієї суми, яку потрібно сплатити до бюджету (ПБО 18/02<9>).
<9>Положення з бухгалтерського обліку "Облік розрахунків з податку на прибуток" ПБО 18/02, затв. Наказом Мінфіну Росії від 19.11.2002 N 114н.

Приклад 2. Продовжимо умову прикладу 1. наступного місяцяматеріали, отримані від демонтажу об'єкта "недобудови", частково були реалізовані за ринковою вартістю у сумі 590 000 руб., а частково (у сумі 350 000 руб.) - Списані у виробництво.

У бухгалтерському обліку організація зробить такі проводки:

Приклад 3. ТОВ "Авангард" власноруч ліквідує недобудований цех з виготовлення арматури. Облік витрат будівельного підрозділу відбивається за рахунком 23 "Допоміжні виробництва". Витрати склали:

• на виплату заробітної платиробітникам (з урахуванням відрахувань) - 150 000 руб.;
• на амортизацію техніки, що використовується в роботі з ліквідації "недобудови", - 15 000 руб.;
• за матеріалами, використаними при демонтажі об'єкта (ПММ, будматеріали та ін), - 25 000 руб.

В обліку організація зробить такі проводки:

За умови відсутності розбіжностей бухгалтерських та податкових витрат цю суму(190 000 крб.) ТОВ " Авангард " врахує при обчисленні прибуток організацій.

І ще один момент

На практиці можлива така ситуація, коли організація набуває земельна ділянкана якому розташований не завершений будівництвом об'єкт. Однак у подальшому (наприклад, через недостатність коштів) вона вирішує продати землю. Причому однією з умов договору купівлі-продажу є його "очищення" від "довгобуду".

За таких обставин оподаткування операції з ліквідації "незавершення" змінюється. Зокрема всі витрати, включаючи вартість незавершеного об'єкта, зменшують дохід від реалізації земельної ділянки.

На закінчення зазначимо, що всі наведені у статті міркування не належать до ситуації, коли роботи з ліквідації "незавершенки" передбачені як підготовчі кошториси на будівництво нового об'єкта на місці знесеного. В цьому випадку "вхідний" ПДВ з підрядних робіт можна пред'явити до відрахування, а вироблені витрати включити до первісної вартості нового об'єкта будівництва.

Н.Н.Лугова

Експерт журналу

"Будівництво: бухгалтерський

облік та оподаткування"

Розраховується фактична виробнича вартість як різниця фактично понесених у процесі виробництва виробів витрат (за поточний період) та витрат, віднесених до незавершеного виробництва. Бухгалтерські проводки: фактична собівартість списується з Кредиту рах. 20 в Дебет рах. 40, 43 або 90. Якщо частка виробів використовується для власних потребкомпанії, їх оприбутковують фактичної собівартостіна рахунки обліку таких матеріальних цінностей.

• За нормативною собівартістю.

Спосіб застосовуємо до:

• масового виробництва,
• серійному пр-ву,
• з великою номенклатурою готових виробів.

Метод зручний при проведенні оперативного обліку руху готових виробів, забезпечує стабільність облікових цін та однакову оцінку в бухобліку та управлінському обліку.

Облік та оцінка незавершеного виробництва: проводки

Потім показники порівнюються - у такий спосіб виявляються відхилення величини фактичної собівартості від планової. Облік готової продукціїможе вироблятися кількома методами:

• За фактичною виробничою вартістю.

Спосіб застосовуємо до таких ситуацій:

• одиничне виробництво,
• дрібносерійне виробництво,
• виготовлення масової продукції невеликий номенклатури(Тільки якщо витрати на пр-во стабільні щомісяця).

В інших випадках даний метод використовувати складно - розмір багатьох витрат, що враховується при розрахунку фактичної собівартості, можна дізнатися лише після місяця, а готові вироби повинні бути прийняті до обліку раніше.

Порядок списання незавершеного виробництва (нюанси)

При цьому непрямі витратичастку такого НЗП не розподіляються, а повному обсязівключаються до витрат поточного періоду(П. 2 ст. 318 НК РФ). У цьому полягає відмінність між бухгалтерським та податковим порядкомУ тому, як розподілити витрати, читайте матеріал «Як розділити витрати з податку на прибуток на прямі та непрямі?».

• Щодо ПДВ, прийнятого до відрахування за виробленими витратами на НЗП, що не дало продукції, існує спірний момент.
  На думку Мінфіну, викладеному у листі від 29.03.2012 № 03-03-06/1/163, вхідний ПДВ з НЗП, який не дав продукції, слід відновлювати у податковому обліку. Водночас п. 3 ст. 170 НК РФ містить закритий перелік ситуацій, що вимагають відновлення вхідного ПДВ, та випадок зі списанням НЗП там не названо.

Незавершене виробництво

Увага

Процес калькуляції результату від шлюбу виглядає так (схематично, без ПДВ):

• Дп 10 Кт 28 - оприбутковані матеріали від бракованих виробів.
• Дт 76 Кт 28 - відбито заборгованість винних у шлюбі осіб (особи може бути як фізичні (працівники), і юридичні (постачальники неякісної сировини, наприклад)).

У результаті кінець періоду рахунку 28 залишається сальдо (зазвичай, дебетове), що показує фактичний збиток від шлюбу. І це сальдо підлягає списанню Дт 20 (23) Кт 28, тобто.

знову збільшується НЗП, та був і собівартість готової продукції. Підсумки Списання НЗП має особливості, якщо мають місце зміни у звичайному ході виробничого процесу.

Ліквідація об'єктів незавершеного будівництва: податкові ризики

Коментар: Для серійних і масових виробництв спосіб обліку готової продукції за фактичної виробничої вартості навряд чи застосовний через те, що обсяг багатьох витрат, врахований під час розрахунку фактичної собівартості, можна дізнатися лише по закінченні місяця, а готові вироби би мало бути прийняті до обліку раніше. Відповіді на поширені питання Питання № 1: Що прийняти за основу з метою розподілу загальновиробничих витрат підприємства? Відповідь: База для розподілу загальновиробничих витрат має затверджуватись кожним підприємством самостійно та закріплюватись в обліковій політиці.

Незавершене виробництво (НЗП) у бухгалтерському обліку

При нормальному ході процесу зафіксована наприкінці звітний період незавершенка далі звичайним порядком формує собівартість продукції, виготовленої з її участю. Однак у цьому процесі можуть виникнути відхилення від звичного його ходу, і тоді перед бухгалтером постає питання, що робити із «завислим» НЗП? Списання НЗП, який не дав продукції У комерційній практиці досить часто трапляються випадки, коли підприємство приймає рішення припинити будь-який виробничий проект, наприклад, припинити випускати який-небудь вид продукції, якщо він не затребуваний ринком і виробництво оцінюється як збиткове.
Специфіка виробничого циклу може бути така, що на момент реалізації рішення про припинення випуску є НЗП. У такій ситуації будуть свої нюанси для цілей бухгалтерського та податкового обліку:

1. Бухгалтерський облік.

Оцінювати залишки незавершеного виробництва дозволяється кількома методами:

• По фактичної собівартості (метод застосовується щодо готових виробів). Найчастіше цим методом користуються в індивідуальних (поодиноких) виробництвах.

• За нормативною вартістю (плановою).

  Метод зручний щодо масового і серійного виробництва, якого рівною мірою застосуємо і спосіб оцінки у вигляді прямих витрат, коли залишені непрямі витрати ставляться на собівартість готових виробів.

• За величиною прямих витрат. У таких ситуаціях допускається переносити прямі витрати виключно на ціну матеріалів, сировини, напівфабрикатів.

• За собівартістю матеріалів, напівфабрикатів та сировини, витрачених на випускати продукцію.

Віднесення незавершення на збитки

НЗП на вартість готової продукції. Шлюб може бути:

• виправним - тоді витрати на його виправлення можуть калькулюватися на витратних рахунках (наприклад, за Дп 20) і потім спрямовуватись на собівартість готової продукції (Дт 40 (43) Кт 20);
• невиправним – тоді втрати від шлюбу калькулюються на рахунку 28 «Шлюб у виробництві» та основним моментом у калькуляції є списання НЗП на шлюб: Дп 28 Кт 20 (23) – списані витрати на виробництво продукції (напівфабрикатів), визнаних невиправним шлюбом.

Заслуговує на увагу списання остаточного результату калькуляції з рахунку 28 (рахунок не повинен мати сальдо на кінець періоду).

Важливо

На цій підставі є судові прецеденти з висновком про те, що відновлювати вхідний ПДВ при списанні НЗП у позареалізаційні витрати не потрібно. Якщо все ж таки вхідний ПДВ відновлюється, то відновлені суми включаються до складу інших витрат. Більше про відновлення ПДВ дізнайтесь у матеріалі «Нюанси відновлення ПДВ і які при цьому використовуються проводки».

ВАЖЛИВО! Внаслідок того, що в бухобліку до складу списуваного НЗП, який не дав продукції, входять непрямі витрати, а в податковому обліку непрямі витрати включаються до складу витрат поточного періоду, можуть формуватися відкладені податкові зобов'язання(ВОНО). Списання НЗП при ліквідації підприємства Списання НЗП при ліквідації може бути схожим на списання НЗП, що не дав продукції. Особливістю може бути те, що виявлені під час інвентаризації залишки НЗП зазвичай реалізуються.
Основним аспектом будуть положення ПБО 10/99. Очевидно, що витрати на припинення випуску продукту та списання НЗП у ньому не принесуть надалі явних економічних вигод підприємству. Отже, їх слід віднести на інші витрати для цілей бухобліку. Тобто списання НЗП у разі пройде проводкою Дт 91.2 «Інші витрати» Кт 20 (23, 25, 26).ВАЖЛИВО! Якщо випуск знятого з виробництва продукту може бути виділений в окремий сегмент (операційний або функціональний), то для відображення відомостей у бухгалтерській звітності слід застосовувати положення ПБО 16/02 «Про діяльність, що припиняється», в т. ч. щодо списання НЗП.

1. Податковий облік.

• Для цілей розрахунку прибуток НЗП, не дало продукції, списується в позареалізаційні витрати на розмірі прямих витрат (п. 11 ст. 265 НК РФ).

Рахунок Дебет Рахунок Кредит Опис Сума Документ-основа 20.01 23 Витрати допоміжних виробництврозподілено на основне виробництво (ВП) Сума витрат даного типу, що йдуть на ВП Бухгалтерська довідка-розрахунок 20.01 25 Загальновиробничі витрати віднесені на ВП Бухгалтерська довідка-розрахунок 20.01 26 Загальногосподарські витрати розподілені на ВП Бухгалтерська довідка-розрахунок 40 20.01 Собівартість основного виробництва (завершена продукція) Собіварт2 .01 Собівартість виконаних робіт, послуг Собівартість послуг Бухгалтерська довідка-розрахунок 90.02.1 26 Загальногосподарські витрати (нерозподілені на ОП) списані на собівартість реалізації Сума загальногосподарських витратБухгалтерська довідка-розрахунок Проводки зі списання НЗП Нижче наведені проводки зі списання витрат на незавершене провадження основної діяльності.

Інфо

До об'єктів незавершеного виробництва відносять сировину, товари, вироби, напівфабрикати, обробку яких розпочато, але не закінчено. Правильний розрахунок обсягу незавершеного виробництва організації необхідний визначення адекватної собівартості готової продукції.

Розглянемо основні проведення НЗП з бухгалтерського обліку. Мал. 1 - Процес оцінки незавершеного виробництва Собівартість незавершеного виробництва та будівництва На собівартість незавершеного виробництва відносяться всі витрати, що пішли безпосередньо на обробку об'єктів «незавершенки» при прямому обліку витрат.

При обліку повних витратна НЗП відносять всі витрати, понесені у цьому періоді, як прямі, і непрямі (загальновиробничі). Останній метод найпоширеніший.

Ю.В. Капаніна, атестований податковий консультант

Як бути з «непотрібними» капукладеннями?

Враховуємо ліквідацію об'єкту незавершеного будівництва

Якщо ваше керівництво прийняло рішення припинити будівництво нового ОЗ або реконструкцію старого і на рахунку 08 залишилися накопичення, то в бухобліку вони списуються на витрати, а ось у «прибуткових» цілях врахувати ці витрати проблематично. Податківці не беруть такі витрати. Судова практикасуперечлива, але деяким компаніям все ж таки вдається відстояти свою правоту.

Бухгалтерські наслідки списання незавершенки

Оформляємо документи

за різних причину компанії можуть змінитися плани, і недобудований об'єкт основних засобів доведеться ліквідувати. Причому списати цей об'єкт можна лише за наявності документів, що підтверджують факт його ліквідації.

Якщо будівництво як таке ще не розпочато, але, наприклад, на проектні роботигроші вже витрачені, то ці капвкладення теж вважаються незавершеною. Адже такі витрати беруть участь у формуванні первісної вартості об'єкта і їх не можна списувати на витрати в періоді, коли вони були понесені. пп. 7, 8, 17 ПБО 6/01.

Ліквідація незавершення починається з ухвалення керівництвом відповідного рішення, про що видається наказ. У наказі потрібно:

• вказати причину прийняття такого рішення;
• призначити комісію для оформлення документації та визначення придатних для використання матеріалів, що залишилися після ліквідації Постанова 1 ААС від 26.11.2015 № А11-813/2015.

Після завершення всіх ліквідаційних робіт (включаючи розбирання/демонтаж) комісія оформлює акт про списання об'єкта незавершеного будівництва. Акт складається у довільному вигляді з урахуванням вимог для первинних документів ст. 9 Закону від 06.12.2011 № 402-ФЗ. У цьому його форму необхідно затвердити наказом керівника. Акт можна оформити, наприклад, так.

ЗАТВЕРДЖУЮ
Генеральний директор ТОВ «ТСК-Профіт»

І.С. Семенов

Акт про списання об'єкта незавершеного будівництва №1

м Москва

Відповідно до наказу від 29 липня 2016 р. № 68 проведено ліквідацію об'єкта незавершеного будівництва «Виробничий корпус № 3»:

Види, етапи робіт, що формують вартість об'єкта незавершеного будівництва	Спосіб виконання робіт	Вартість виконаних робіт на дату ліквідації за даними бухгалтерського обліку, без ПДВ, руб.	ПДВ з підрядних робіт, руб.	Дата прийняття до бухгалтерського обліку виконаних робіт	При виконанні будівельних робіт підрядним способом
					Договір	Відомості про підрядника
Проектні та розвідувальні роботи	Підрядний	560 000,00	100 800,00	14.05.2015	№106-15 від 16.02.2015	ТОВ «Проектсервіс»
Влаштування фундаменту	Підрядний	2 680 000,00	482 400,00	05.10.2015	№18 від 05.06.2015	ТОВ «Будкомплект»
Складання металевих конструкцій	Підрядний	1 110 000,00	199 800,00	23.10.2015	№18 від 05.06.2015	ТОВ «Будкомплект»
Разом:		4 350 000,00	783 000,00

Відомості про витрати, пов'язані з ліквідацією об'єкта незавершеного будівництва:

Відомості про надходження матеріальних цінностей від ліквідації незавершеного будівництва, що підлягають оприбуткуванню:

Дата списання об'єкта незавершеного будівництва з бухгалтерського обліку – 31.10.2016.

Голова комісії:

Члени комісії:

Відображаємо в обліку

Проводки в бухобліку зробіть такі:

зміст операції	Дт	Кт	сума, руб.
На дату акта виконаних робіт
Списано витрати на демонтаж металевих конструкцій	91-2 «Інші витрати»		78 000,00
Враховано ПДВ з демонтажних робіт		60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	14 040,00
Списано витрати на розбір фундаменту	91-2 «Інші витрати»	60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	120 000,00
Враховано ПДВ з розбирання фундаменту	19 «ПДВ з придбаних цінностей»	60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	21 600,00
ПДВ, пред'явлений підрядною організацією, визнано іншою витратою	91-2 «Інші витрати»	19 «ПДВ з придбаних цінностей»	35 640,00
На дату списання об'єкта незавершеного будівництва за актом
Списано вартість об'єкта незавершеного будівництва	91-2 «Інші витрати»	08 «Вкладення в необоротні активи»	4 350 000,00
Прийнятий до обліку металобрухт	10 «Матеріали», субрахунок «Інші матеріали»	91-1 «Інші доходи»	64 400,00
Матеріали, отримані при вибутті майна, враховуються за поточною ринковою вартістю на дату прийняття їх до обліку п. 9 ПБО 5/01. Під поточною ринковою вартістю розуміється сума, яку можна отримати під час продажу активу. При цьому дані про діючу ціну повинні бути підтверджені документально п. 23 Положення, затв. Наказом Мінфіну від 29.07.98 № 34н. Для цього можна скористатися цінами з прайс-листів організацій, які займаються збиранням металобрухту

ВИСНОВОК

Вартість незавершення визнається у складі інших витрат на дату складання акта про списання цього об'єкта після завершення всіх робіт.

Ліквідуємо недобуд у податкових цілях

Податок на прибуток

Витрати на ліквідацію (демонтаж, розбирання, вивезення розібраного майна та інші аналогічні роботи) ви можете врахувати у позареалізаційних витрат х підп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. А як бути з вартістю самої незавершенки (що враховується на рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи»): чи можна її врахувати у «прибуткових» витратах? Із цього питання є дві точки зору.

РОЗКАЗУЄМО КЕРІВНИКУ

Якщо є можливість, то Недобудований об'єкт краще продати, а не демонтувати.При демонтажі недобудови не вдасться уникнути судових розглядів із податківцями щодо «прибуткового» обліку витрат на будівництво та відновлення ПДВ.

ПОЗИЦІЯ 1. Зі знаком мінус.На думку Мінфіну, списувати вартість незавершення на витрати не можна, оскільки такі витрати Листи Мінфіну від 01.10.2012 № 03-03-06/1/512 , від 23.11.2011 № 03-03-06/1/772 , від 03.12.2010 № 03-03-06/1/757:

• прямо не названі в підп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ;
• не приносять доходів, тобто не відповідають вимогам ст. 252 НК РФ. А це означає, що їх не можна визнати і як інші обґрунтовані витрати. підп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Деякі судді погоджуються з таким буквальним прочитанням норм НК РФ і відмовляють компаніям у визнанні спірних витрат. Постанови 20 ААС від 24.12.2015 № А68-2772/2015; ФАС СЗО від 17.08.2011 № А56-60650/2010.

ПОЗИЦІЯ 2. Зі знаком плюс.Є й інші судові ухвали. Вони судді роблять висновок, що списання у «прибуткові» витрати вартості незавершенки правомірно. Вони виходять з наступного Постанови АС УО від 27.06.2016 № Ф09-4723/16; АС ЗСО від 06.05.2016 № А27-18073/2015; ФАС МО від 01.04.2014 № Ф05-2300/2014; Визначення ВАС від 20.01.2011 № ВАС-18063/10:

• заборона на списання таких витрат у позареалізаційні витрати порушує принцип рівності оподаткування, оскільки в аналогічній ситуації при виведенні з експлуатації основних засобів організація має право врахувати їхню залишкову вартість при обчисленні податку на прибуток. підп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ;
• перелік позареалізаційних витрат є відкритим і передбачає лише критерій обґрунтованості витрат підп. 20 п. 1 ст. 265, ст. 252 НК РФ. Тобто враховується, що організація спочатку планувала одержати дохід від використання об'єкта у своїй виробничій діяльності. І відсутність позитивного фінансового результатувід спроб будівництва об'єкта не дає підстав визнавати витрати на його створення необґрунтованими.

Зауважимо, що досить часто суди звертають увагу і на обґрунтування причини списання недобудови. Постанови АС ЗЗГ від 15.03.2016 № Ф04-284/2016 , від 13.05.2015 № Ф04-18378/2015. Тому якщо у вас із цього приводу будуть вагомі аргументи, то ваші шанси на визнання витрат зростуть.

ВИСНОВОК

Без суперечки з податківцями врахувати у «прибуткових» цілях вартість незавершення, швидше за все, не вдасться. Однак варто спробувати відстояти облік таких витрат у суді, адже більшість суддів у такому питанні на стороні компаній. При цьому важливо довести, що об'єкт незавершеного будівництва спочатку передбачалося використовувати у виробничій діяльності компанії.

А ось щодо матеріалів, отриманих внаслідок ліквідації незавершенки, норми НК РФ Мінфін трактує однозначно. На думку чиновників, ринкову вартість такого майна слід включити до складу позареалізаційних доходів на дату підписання ліквідаційного акту Лист Мінфіну від 19.04.2010 № 03-03-06/1/277.

ПДВ

У разі ліквідації недобудови у вас можуть виникнути такі ПДВ-питання.

ПИТАННЯ 1. Чи потрібно відновлювати ПДВ, який раніше правомірно прийнятий до відрахування при будівництві об'єкта?У Мінфіну відповідь одна - податок слід відновити Лист Мінфіну від 07.02.2008 № 03-03-06/1/86. А все тому, що об'єкт не буде використовуватися в оподатковуваних ПДВ операціях, тобто основна умова відрахування в момент ліквідації об'єкта перестане виконуватись. п. 2 ст. 171 НК РФ.

Однак, думку чиновників можна оскаржити в суді. Тим більше що більшість судів у цьому питанні на боці компанії Постанови ФАС МО від 01.04.2014 № Ф05-2300/2014; ФАС СКО від 23.04.2013 № А32-7901/2012; ФАС ПЗ від 08.08.2013 № А65-24102/2012. Арбітри зазначають: у п. 3 ст. 170 НК РФ наведено перелік випадків, у разі настання яких потрібно відновити ПДВ. Він закритий і розширювальному тлумаченню не підлягає. Так ось, ліквідація недобудованих об'єктів у ньому не вказана, отже, нічого відновлювати не потрібно.

. Оскільки об'єкт незавершеного будівництва основним засобом не є, то суми вхідного ПДВ з ліквідаційних робіт об'єкта незавершеного будівництва до відрахування прийняти не можна” .

Судді можуть піти вам назустріч і визнати таке відрахування правомірним, якщо ви обґрунтуєте, що ліквідаційні роботи були придбані для оподатковуваної ПДВ діяльності. Наприклад:

• у вас було не просто знищення об'єкта, а демонтаж із збереженням придатних матеріалів, подальша реалізація яких і була метою підрядних робіт. В результаті демонтажу було отримано виторг від реалізації матеріалів, оподатковуваний ПДВ Постанова ФАС МО від 20.06.2014 № Ф05-5803/2014;
• метою демонтажних робітє використання тих, хто звільнився земельних діляноку вашій виробничо-господарській діяльності. При цьому у вас є документальне тому підтвердження (скажімо, проекти використання упорядкованих ділянок) Постанова АС ЗЗГ від 15.03.2016 № Ф04-284/2016.

ВИСНОВОК

Податківці можуть вимагати відновити ПДВ-відрахування зі списаного недобудови. Проте це передбачено НК РФ, отже, ймовірність відстояти відрахування в суді досить велика.
Щодо відрахувань ПДВ з ліквідаційних робіт, то тут доведеться підтвердити факт придбання таких робіт для оподатковуваної ПДВ діяльності.

Якщо вам вдасться продати недобуд, то виторг від продажу ви зможете зменшити на суму витрат на його створення підп. 2 п. 1, п. 2 ст. 268 НК РФ; Лист УФНС по м. Москві від 28.02.2005 № 20-12/12075.1. Та й із вхідним ПДВ щодо придбаних для будівництва матеріалів, робіт чи послуг у такій ситуації проблем виникнути не повинно. Адже незавершенка використовується в оподатковуваних ПДВ операціях (при реалізації цього об'єкта ПДВ нараховується в загальному порядку. підп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Олександра Шевченка, комерційний директоркомпанії "Іваудит"

Щороку аудитори нашої компанії проводять перевірки у понад ста підприємствах Іванівської, Володимирської, Нижегородської та інших областей. Ці підприємства ведуть різний вигляддіяльності, у них різні системиоподаткування, і навіть особливості ведення бухгалтерського обліку. У зв'язку з цим відрізняються завдання, які ставляться аудитору під час проведення перевірки, питання головних бухгалтерів та керівників підприємств, що виникають у процесі діяльності. Але буває, що питання чи спірна ситуація, які викликають сумніви головного бухгалтера, мають масовий характер.

Ситуація.

Організація має на балансі об'єкт незавершеного будівництва, на який є свідоцтво про державної реєстраціїправа власності на незавершений будівництво об'єкт. Однак у зв'язку зі зміною проекту, відсутністю консервації та часткової руйнації, даний об'єкт не може бути використаний у діяльності.

Запитання.

Чи можна списати цей об'єкт з балансу організації, якщо при цьому він фізично не демонтується через значущість витрат на ліквідацію? Яким є порядок обліку витрат на демонтаж об'єкта у випадку, якщо об'єкт раніше був списаний в обліку, а ліквідований у пізніший період?

Відповідь аудиторів.

Бухгалтерський облік.

У ситуації в організації на балансі є об'єкт незавершеного будівництва. Цей об'єкт організація планує використовувати у подальшої діяльності, тобто. об'єкт не буде прийнято до складу основних засобів організації. Зазначимо, що в даний час немає законодавчо розробленого порядку списання з обліку об'єктів незавершеного будівництва. Тому, на нашу думку, слід за аналогією керуватися порядком, передбаченим для списання основних засобів.

Відповідно до п.29 ПБУ 6/01 "Облік основних засобів", затверджених Наказом Мінфіну РФ від 30.03.2001 №26н, вартість об'єкта основних засобів списується з бухгалтерського обліку у двох випадках:

- При вибутті об'єкта;

- При нездатності приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому.

Під вибуттям розуміється продаж основного засобу, припинення його використання внаслідок морального чи фізичного зносу, ліквідації при аварії, надзвичайної ситуації, передачі у вигляді вкладу у статутний (складеного) капіталу, передачі за договором міни тощо.

У цьому випадку об'єкт незавершеного будівництва організація передбачає використання у подальшої діяльності. Однак, на нашу думку, говорити про списання даного об'єкта з обліку внаслідок нездатності приносити економічну вигоду можливо лише в тому випадку, якщо від даного об'єкта не можна отримати будь-якого доходу (наприклад, доходу від реалізації матеріальних цінностей, отриманих від демонтажу та придатних для подальшого використання).

Порядок оформлення вибуття основного засобу внаслідок його ліквідації описано у п. 77,78,79 Методичних вказівокз обліку основних засобів, затверджених Наказом Мінфіну РФ від 13.10.2003 № 91н. При ліквідації основних засобів створюється комісія, оформляється акт списання об'єкта основних засобів.

У разі ліквідації об'єкта незавершеного будівництва слід також створити комісію, склад якої затверджується наказом керівника організації. Члени комісії повинні встановити причину списання, саме, що об'єкт, що ліквідується, не може використовуватися в подальшій діяльності, т.к. неспроможна приносити дохід, навіть за продажу його як ТМЦ, металобрухту тощо.

Крім того, списуючи об'єкт незавершеного будівництва, варто враховувати, що все господарські операції, що проводяться організацією, мають оформлятися виправдувальними документами. Ці документи є первинними обліковими документами, виходячи з яких ведеться бухгалтерський облік. Відповідно до ч.3 ст. 9 Федерального законувід 6 грудня 2011 р. N 402-ФЗ "Про бухгалтерський облік", первинний обліковий документповинен бути складений в момент здійснення операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Іншими словами, списати об'єкт незавершеного будівництва можна лише за наявності документів, що підтверджують факт його ліквідації, і лише за фактичної ліквідації об'єкта.

У разі списання даного об'єкта з обліку без проведення ліквідації під час інвентаризації буде виявлено різницю між обліковими даними та фактичною наявністю цього об'єкта. Відповідно до Наказу Мінфіну РФ від 13.06.1995 № 49 "Про затвердження Методичних вказівок щодо інвентаризації майна та фінансових зобов'язань" організація повинна буде оприбутковувати даний об'єкт.

При ліквідації об'єкта незавершеного будівництва «накопичена» вартість об'єкта, врахована на рахунку 08-3, відноситься до складу інших витрат, до дебету 91-2 "Інші доходи та витрати", субрахунок "Інші витрати".

Також у складі інших витрат обліковуються витрати, пов'язані з ліквідацією об'єкта незавершеного будівництва. Отримані внаслідок ліквідації об'єкта матеріальні цінності приймаються до обліку за ринковою вартістю кореспонденції з кредитом 91-1 ""Інші доходи та витрати"", субрахунок ""Інші доходи"".

Що стосується, коли організація вирішить спочатку списати об'єкт, та був ліквідувати його власне, то з метою бухгалтерського обліку відображення витрат з його демонтаж також відбиватися у складі інших витрат, тобто. на рахунку 91.

Таким чином, на нашу думку, списання об'єкта незавершеного будівництва без його фактичної ліквідації можливе лише в тому випадку, коли даний об'єкт не може бути використаний з будь-якою іншою метою (наприклад, розібраний і проданий як матеріали). В інших випадках подібне списання буде некоректним, оскільки може призвести до недостовірної інформації про майновий стан організації.

Податковий облік.

Відповідно до підп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ з метою оподаткування прибутку у складі позареалізаційних витрат враховуються витрати:

– на ліквідацію основних засобів, що виводяться з експлуатації, і на списання нематеріальних активів, включаючи суми недонарахованої відповідно до встановленим терміном корисного використанняамортизації;

– на ліквідацію об'єктів незавершеного будівництва та іншого майна, монтаж якого не завершено (витрати на демонтаж, розбирання, вивезення розібраного майна);

- На охорону надр та інші аналогічні роботи.

З аналізу цієї норми випливає, що до позареалізаційних витрат можна віднести тільки вартість основних засобів, що ліквідуються, щодо ж ліквідованих об'єктів незавершеного будівництва до витрат включаються лише витрати на демонтаж, але не вартість самого об'єкта, що ліквідується.

Таким чином, на нашу думку, вартість недобудованого об'єкта, що ліквідується, у складі витрат не враховується. Віднести до складу позареалізаційних витрат можна лише витрати на демонтаж через їх прямої вказівкиу підп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Аналогічна думка у тому, що вартість недобудованого об'єкта, що ліквідується, не враховується для цілей оподаткування прибутку у складі витрат організації, т.к. не названа у списку витрат за підп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, висловлює Мінфін РФ у Листі від 07.05.2007 № 03-03-06/1/261.

Арбітражна практика.

Арбітражна практика з цього питання здебільшого підтримує позицію податкових органів. Так було в Федеральному Арбітражному суді Західно-Сибірського округу, у справі розглядалася ситуація, коли Товариство списало виходячи з подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ вартість об'єкта незавершеного будівництва, що ліквідується, у зв'язку з відсутністю фінансування. Як зазначив суд, з метою оподаткування прибутку приймаються лише витрати, пов'язані з ліквідацією об'єктів незавершеного будівництва. Сама вартість такого об'єкта не зменшує оподатковуваний прибуток організації. Також суд відхилив посилання Товариства на підп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, вказавши, що з п. 3 ст. 252 НК РФ особливості визначення витрат, вироблених у зв'язку з особливими обставинами, встановлюються положеннями гол. 25 НК РФ. Особливою обставиною у разі є ліквідація об'єкта незавершеного будівництва, а гол. 25 НК РФ містить особливу норму, що регламентує віднесення видатків у разі такої ліквідації, а саме підп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ (тобто за наявності спеціальної норми посилання на загальну нормунеприпустима).

Таким чином, сам факт віднесення вартості об'єкта незавершеного будівництва до позареалізаційних витрат є податковим ризиком. Крім того, при розгляді справи в суді, крім обґрунтування необхідності ліквідації незавершеного будівництва організації, потрібно подати докази фактичної ліквідації об'єкта.

У той самий час Витрати демонтаж об'єкта незавершеного будівництва можна визнати з метою оподаткування прибутку з прямої норми подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.